FACULTADES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA EN EL SISTEMA TRIBUTARIO VENEZOLANO I.INTRODUCCION.

La Administracin Tributaria en Venezuela ha adquirido una trascendental importancia desde la creacin del Servicio Nacional Integrado de Administracin Tributaria (SENIAT), mediante Decreto Presidencial No. 310 de fecha 10 de Agosto de 1994. Con este decreto, se daba cumplimiento a las previsiones del artculo 225, 226 y 227 del Cdigo Orgnico Tributario de 1994 (COT-1994) que otorgaban un rango legal superior al ente tributario y le reconocan una autonoma funcional y financiera que hasta ese momento, no tena. La filosofa de este servicio podemos descifrarla en las expresiones de su fundador, Jos Ignacio Moreno Len1: Los cambios estructurales que se estn haciendo en el sistema de administracin tributaria a travs de la reingeniera de procesos involucrada en el proyecto SENIAT, se presentan como un ambicioso esfuerzo para dotar al estado venezolano de un eficiente servicio de formulacin de polticas impositivas y de administracin tributaria, que permita reducir drsticamente los elevados ndices de evasin fiscal y consolidar un sistema de finanzas pblicas, fundamentado bsicamente en los impuestos derivados de la actividad productiva y menos dependiente del esquema rentista petrolero. Mediante este cambio trascendental de la estructura financiera del estado, se lograr igualmente impulsar el cambio de la cultura del rentismo a la cultura de la produccin y la productividad, con ciudadanos que en la nueva concepcin de socios o clientes, necesariamente forzarn las transformaciones requeridas para lograr la modernizacin integral del estado, a fin de hacerlo eficiente en la administracin de los fondos pblicos . Con esa filosofa se inici a mediados de la dcada de los 90 el rol y funcin del SENIAT, no slo en el mbito de las finanzas pblicas, si no en la sociedad en general, y es a partir de la refundacin del Estado con la aprobacin mediante referndum popular del nuevo imperio constitucional con la entrada en vigencia de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela de 1999, que desarrollndose con claridad los principios que rigen y regulan al Poder Pblico Municipal, que se dio inicio a una transformacin del sistema tributario aplicable a los entes locales, los cuales asumieron en el mbito de sus competencias hacendsticas el paradigma acogido por el Ejecutivo Nacional para otorgarle autonoma funcional, financiera, presupuestaria de y administracin de su propio recurso humano bajo la figura de servicios autnomos de Administracin Tributaria Municipal, como el caso presente que nos concierne. Para el ejercicio de ese importante papel, ya estaban consagradas en el COT-1994 las facultades del ente recaudador. Estas facultades fueron desarrolladas y ampliadas en el COT-1999. El propsito de este Dictamen es analizar dichas facultades, no slo desde la ptica estrictamente acadmica, sino tambin haciendo un anlisis de las experiencias internacionales. Nos hemos atrevido a agregar a esta consulta, algunos comentarios y sugerencias que son producto del ejercicio de la funcin pblica en los niveles normativos y operativos del SENIAT. Queremos igualmente significar que toda referencia hecha al SENIAT en el presente dictamen, no guarda intencin de obviar la naturaleza propio de la rgano competente de la Administracin Tributaria Municipal, toda vez que la misma, implica una aplicacin supletoria de sus disposiciones normativas como
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MORENO LEON, Jos Ignacio. El SENIAT como proyecto de Reingeniera del Sector Pblico. Publicado en El Sistema Tributario Venezolano. XXI Jornadas J.M. Domnguez Escobar. Institutos de Estudios Jurdicos del Estado Lara. Diciembre, 1995. Pag. 24.

marco referencial, gracias al amplio marco de regulaciones designadas y que pueden ser adoptadas discrecionalmente por el Servicio Autnomo de Administracin Tributaria del Municipio Simn Bolvar del Estado Zulia (SEATSB). II.ASPECTOS CONSTITUCIONALES Y LEGALES DE LA FUNCION PBLICA Y DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA. La Administracin Tributaria, como entidad que forma parte de la Administracin Pblica, est sometida a los principios rectores que orientan el accionar de sta ltima. Al referirnos a las facultades de la Administracin Tributaria, no podemos pasar por alto que su actuacin debe regirse, en primer lugar, por las disposiciones que de manera muy clara y expresa, consagra la Constitucin Nacional de 1999. As, cualquier acto que contrare el espritu y propsito de estas normas fundamentales estara viciado de nulidad. Como bien lo establece una sabia y antigua jurisprudencia de la Corte Federal: ....porque la administracin pblica, como rgano de la actividad estatal, no puede ejercitar sus funciones sino dentro de los precisos lmites del derecho positivo, pues la demarcacin de estos constituye la garanta establecida en beneficio de los particulares o administrados contra las posibles arbitrariedades de la autoridad ejecutiva, mxime cuando se trata de la llamada Administracin reglada, cuyos actos estn sujetos a las definiciones de Ley, Reglamento o cualquier otra norma administrativa 2 Esta acotacin la consideramos importante y necesaria, toda vez que, como veremos ms adelante, las facultades y atribuciones de la administracin tributaria venezolana son amplsimas y extensas, y en consecuencia es muy posible, o al menor tentador, que se haga un uso abusivo de las mismas, en perjuicio de los administrados y contribuyentes. As, el artculo 141 de la Constitucin establece que: La Administracin Pblica est al servicio de los ciudadanos y ciudadanas y se fundamenta en los principios de honestidad, participacin, celeridad, eficacia, eficiencia, transparencia, rendicin de cuentas y responsabilidad en el ejercicio de la funcin pblica, con sometimiento pleno a la ley y el derecho . En el mismo orden de ideas, el artculo 25 de la Constitucin, prev que: Todo acto dictado en ejercicio del Poder Pblico que viole o menoscabe los derechos garantizados por esta Constitucin y la ley es nulo y los funcionarios pblicos o funcionarias pblicas que lo ordenen o ejecuten incurren en responsabilidad penal, civil y administrativa, segn los casos, sin que le sirvan de excusas rdenes superiores Tres aspectos consideramos necesarios resaltar de estos artculos, que consideramos de necesaria aplicacin para los operadores de la administracin tributaria: 1. La concepcin de la Administracin Pblica y en consecuencia la Administracin Tributaria, como un servicio y fundamentado en principios que garanticen transparencia, idoneidad, y celeridad en las actuaciones. 2. El ejercicio de esta funcin debe estar apegado estrictamente a la ley, con lo cual se consagra de manera genrica el conocido principio de la legalidad. 3. El ejercicio de la funcin pblica lleva implcito la obligacin de rendir cuentas y genera responsabilidad penal, civil y administrativa para los funcionarios que ejerzan dicha funcin, ...sin que le sirvan de excusas rdenes superiores... , como reza el texto de la Constitucin.

Corte Federal y de Casacin. Sentencia de fecha 23 de Octubre de 1953.

Estas disposiciones podemos complementarla con las previsiones de los artculos 3 y 6 de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos (LOPA), que aunque es una ley ms antigua que la Constitucin Nacional, tiene plena vigencia y comulga con los preceptos ya citados. As, el artculo 3 establece: Los funcionarios y dems personas que presten servicios en la administracin pblica estn en la obligacin de tramitar los asuntos cuyo conocimiento les corresponda y son responsables por las faltas en que incurran. Los interesados podrn reclamar, ente el superior jerrquico inmediato, el retardo, omisin, distorsin o incumplimiento de cualquier procedimiento, tramite o plazo en que incurrieren los funcionarios responsables del asunto... y el artculo 6 ratifica las ideas anteriores, al expresar: Cuando el administrado haya incurrido en mora o retardo en el cumplimiento de las obligaciones contradas con los administrados y ello acaree dao patrimonial, el funcionario o funcionarios a quienes competa la tramitacin del asunto, adems de las sanciones previstas en esta Ley, ser responsable civilmente por el dao ocasionado a la administracin Las normas anteriormente transcritas nos dejan claro que, a pesar de las amplsimas facultades de que est dotada la administracin tributaria venezolana para el cabal ejercicio de sus funciones, dichas atribuciones o facultades se encuentran delimitadas por preceptos constitucionales y legales de obligatoria observacin, que deben ser tomadas en cuenta en el momento especfico de cada actuacin. Es importante sealar el rango que el constituyente de 1999 otorg a la Administracin Tributaria, al reconocrsele su autonoma funcional, financiera y capacidad de auto gestin (Art. 317 C.N.). A pesar de que estos principios ya estaban consagrados en el Cdigo Orgnico Tributario de 1994 (COT-1994) y nunca fueron respetados en su exacta dimensin, ahora tienen la categora superior de normas constitucionales, por lo que se esperamos su estricta observacin y cumplimiento. Tambin se refleja la importancia que la Constitucin dio al ente tributario, en la norma citada que expresamente indica que la mxima autoridad tributaria del pas, ser designada por el Presidente de la Repblica, en el ejercicio de sus funciones y en el reconocimiento de que el Jefe del Ejecutivo Nacional, es el administrador de la Hacienda Pblica Nacional (art. 236.11) norma esta ya consagrada en la Constitucin Nacional de 1961. II. CONSIDERACIONES SOBRE LAS FACULTADES, FUNCIONES, ATRIBUCIONES Y COMPETENCIA DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA. Los trminos facultades , atribuciones y competencia son utilizados frecuentemente como sinnimos para denotar aquella situacin en la que un rgano de la administracin se considera legitimado para obrar o actuar en determinados asuntos. As, segn un conocido diccionario jurdico3, facultad es la posibilidad de hacer u omitir algo, en especial, todo aquello que no est prohibido o sancionado por la ley , refirindose igualmente al trmino de facultades discrecionales como las que posee el rgano administrativo para obrar de determinada manera, cuando lo crea oportuno y con arreglo a su leal saber y entender, para la mejor satisfaccin de las necesidades colectivas . Competencia, segn el mismo diccionario es la atribucin legtima a un juez u otra autoridad para el conocimiento o resolucin de un asunto. Couture la define como medida de jurisdiccin asignada a un rgano
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OSSORIO, Manuel. Diccionario de Ciencias Jurdicas, Polticas y Sociales. Editorial Obra Grande, S.A. Buenos Aires, Argentina.

del Poder Judicial a efectos de la determinacin genrica de los asuntos en que es llamado a conocer por razn de la materia, de la cantidad y del lugar . Si tomamos esta definicin como vlida, competencia y atribucin seran sinnimos, ya que expresan la legitimacin para actuar de los rganos pblicos en determinados asuntos. Tradicionalmente la doctrina administrativa ha distinguido la competencia por la materia, por el grado y por el territorio. Segn Hildegard Rondn de Sans4: La competencia por la materia est constituida por la asignacin, a rganos especficos, de las distintas finalidades que los entes persiguen. Se trata del reparto de los fines del ente entre los distintos sectores de la organizacin en forma tal que cada uno de ellos es competente para un fin o grupo de fines determinados. Hay rganos que tienen una competencia genrica por cuanto la misma se extiende a distintas ramas de la Administracin, como es el caso del Consejo de Ministros. Estos rganos se distinguen de los que tienen una competencia especfica, en la distinta naturaleza de la funcin que ejercen por lo cual la doctrina considera que sera correcto hablar en tales casos ms que de competencia por la materia, de competencia funcional Si aceptamos esta definicin como vlida, competencia y atribuciones, seran sinnimos, ya que expresan la legitimacin para obrar en determinados campos o materia, siempre asignadas por la ley a determinado rgano o institucin. A los efectos de nuestro trabajo entenderemos la competencia en el sentido material del trmino, como lo explicaba la Profesora Rondn de Sans. La incompetencia por el contrario denota la situacin jurdica en que un rgano de la administracin ha actuado fuera del mbito de su materia y por tanto sus actuaciones se encuentran viciadas. Segn Fraga Pitaluga: La incompetencia es el vicio ms grave que afecta el elemento subjetivo del acto administrativo. Se dice que un acto administrativo es legtimo cuando ha sido dictado por un rgano administrativo dentro de sus atribuciones, es decir, cuando ha actuando en el mbito de su competencia. No es indiferente para el Derecho Administrativo de quien emanada la manifestacin de la voluntad, de juicio o de conocimiento que calificamos como acto administrativo, pues tal manifestacin solo puede ser producida vlidamente por el rgano, ente o persona jurdica calificada para tal fin por el derecho objetivo. De hecho, la jurisprudencia ha dicho que la exorbitante presuncin de legitimidad de los actos administrativos que hace que estos se presumen conformes a derecho mientras no se demuestre lo contrario, slo opera en tanto y en cuanto el acto haya sido proferido por el rgano competente 5 Cuando analizamos las facultades, atribuciones y funciones de la Administracin Tributaria debemos remitirnos al Cdigo Orgnico Tributario del 2001. Sin embargo, consideramos necesario definir de una manera macro o general, cuales son las funciones de toda administracin tributaria o cules seran los campos que delimitaran la accin de este ente ejecutivo.

RONDON DE SANSO, Hildegard. Teora General de la Actividad Administrativa. Ediciones Liber. Caracas, 2000. Pag. 116 5 FRAGA PITTALUGA, Luis. La Incompetencia en el Derecho Administrativo. Editorial Torino. Caracas, 2000. Pag 53

As, la Administracin Tributaria, a nuestro juicio tiene las siguientes funciones principales: 1. La supervisin, control, fiscalizacin de los impuestos de su competencia. Esta funcin abarca la realizacin de planes destinados a la permanente fiscalizacin y control de los tributos, segn su naturaleza y complejidad, para minimizar los ndices de elusin o evasin por parte de los contribuyentes, as como para promover, mediante medidas persuasivas, al cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias. 2. La recaudacin propiamente dicha. Esta funcin est concebida como el proceso de cobro y enteramiento de los recursos en la tesorera nacional. Comprende la implementacin de mecanismos autnomos para la recepcin de los ingresos de origen tributario o la elaboracin de programas y acuerdos con la banca comercial destinados a este fin. 3. La aplicacin e interpretacin de las leyes tributarias. Comprende una extensa labor como la elaboracin de dictmenes, repuestas a consultas, resolucin de escritos de descargos, recursos jerrquicos, de revisin, solicitudes de anulacin, solicitudes de reintegro y en general la atencin de cualquiera peticin que lleve implcito una aplicacin o interpretacin de leyes de contenido tributario. 4. Registro de Contribuyentes. Consiste en la elaboracin de un registro seguro, confiable, sencillo, preferiblemente nico de los sujetos pasivos de las obligaciones tributarias. El registro debe ser lo suficientemente verstil y completo para identificar todos los datos importantes de los sujetos pasivos, as como para conocer de manera gil la situacin fiscal de cada contribuyente. 5. Otorgamiento de licencias y permisos especiales. Comprende la autorizacin para el ejercicio de ciertas actividades sobre las cuales la administracin tributaria debe ejercer control y supervisin, como por ejemplo la licencia de licores, la autorizacin para agentes aduanales, establecimientos de almacenes, depositarias, entre otros. 6. Divulgacin e informacin. Funcin que comprende la difusin masiva de las leyes, decretos, resoluciones de contenido tributario, as como las campaas destinadas a promover el cumplimiento voluntario de obligaciones tributarias. 7. Recopilacin de datos econmicos y estadsticos. Esta funcin implica la recoleccin de toda la data importante producto de la actividad de la administracin con los contribuyentes. Se generar entonces data por sectores econmicos, ndices de actividad, mrgenes de recaudacin y se proveern los informes necesarios para definir polticas tributarias del pas. Todas estas funciones qu debe hacer el rgano tributario o fiscal - que de manera genrica hemos esbozado, se traducen en competencias especficas o atribuciones de que est investido el ente fiscalizador y recaudador. Pero adems de las funciones y competencias de los entes encargados de la tributacin, hay un componente importante en la forma en que los Estados conciben el rol y funcin de la administracin tributaria que implica adems, la concepcin del Estado de Derecho y ms an, como es concebida la relacin entre el fisco y los contribuyentes administrados.

Si se concibe una administracin tributaria dotada de numerosas facultades y atribuciones, con un campo de accin amplsimo y restringidos los derechos de los contribuyentes, con poco margen de impugnacin de los actos que genere el ente recaudador, nos encontraremos inevitablemente ante un estado con sesgos totalitarios, muy tentado a la violacin de los derechos de los contribuyentes. Si por el contrario concebimos la administracin tributaria con facultades y atribuciones equilibradas y un contrapeso en el ordenamiento jurdico que garantice los derechos del contribuyente, estaremos en presencia de un verdadero Estado de Derecho democrtico, respetuoso de los derechos y garantas de los administrados, sin menoscabar la legtima autoridad y poder de la Administracin en el importante rol que le corresponde cumplir en la sociedad, como es la obtencin de los recursos. De manera muy sabia, el autor argentino lo esboza as: En el derecho tributario hay dos enfoque antagnicos. El primero con marcado sesgo totalitario, basado en la premisa que v en la relacin tributaria una relacin de poder. Magnifica el papel de la Administracin en la recaudacin de los tributos, a la que se le reconoce amplias facultades discrecionales de investigacin y fiscalizacin. Desde esta perspectiva se suele configurar diversas situaciones como atribuciones conferidas a la Administracin, en lugar de reglar objetivamente las consecuencias de determinadas relaciones jurdicas. En ese sentido se suele expresar, refirindose al organismo fiscal: La Direccin podr compensar... o cuando a juicio de la Direccin o cuando la Direccin, por considerarlo conveniente... , etc. La otra vertiente afirma que la relacin tributaria material y procesal se encuentra regida por el principio de la igualdad de las partes, en la que el fisco asume el rol de sujeto de una relacin crediticia de simple contenido patrimonial, sometida a la ley y a la jurisdiccin, y niega que el Estado como titular del crdito tributario tenga una posicin superior al deudor. Su voluntad frente a este no es una voluntad decisoria de carcter autnomo, por el contrario, el Estado slo puede exigir lo que el ordenamiento jurdico le ha concedido, por lo cual no puede caracterizar a la obligacin tributaria como relacin de poder 6. Uno de los propsitos de este trabajo es dilucidar como nuestro legislador concibi esa relacin jurdico tributaria y como qued plasmada esa concepcin en las leyes especiales de la materia. III.FACULTADES, ATRIBUCIONES Y FUNCIONES GENERALES DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA PREVISTAS EN EL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO 2001 Y EN LA LEY DEL SENIAT. Las facultades, atribuciones y funciones de la administracin tributaria, se encuentran tipificadas en el artculo 121 del Cdigo Orgnico Tributario en los siguientes trminos: Artculo 121. La Administracin Tributaria tendr las facultades y atribuciones y funciones que establezcan las leyes y reglamentos y en especial: 1. Recaudar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios.

SPISSO, Rodolfo R. Facultades de la Administracin el la Determinacin Tributaria. Publicado en XVIII Jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo, 1996. Pag. 269.270

2. Ejecutar los procedimientos de verificacin y de fiscalizacin y determinacin para constatar el cumplimiento de las leyes y dems disposiciones de carcter tributario por parte de los sujetos pasivos del tributo. 3. Liquidar los tributos, intereses, sanciones y otros accesorios, cuando fuere procedente. 4. Asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias solicitando de los rganos judiciales, las medidas cautelares, coactivas o de accin ejecutiva, de acuerdo a lo previsto en este Cdigo. 5. Adoptar las medidas administrativas de conformidad con las disposiciones establecidas en este Cdigo. 6. Inscribir en los registros, de oficio o a solicitud de parte, a los sujetos que determinen las normas tributarias y actualizar dichos registros de oficio o a requerimiento del interesado. 7. Disear e implantar un registro nico de identificacin o de informacin que abarque todos los supuestos exigidos por las leyes especiales tributarias. 8. Establecer y desarrollar sistemas de informacin y de anlisis estadstico, econmico y tributario. 9. Proponer, aplicar y divulgar las normas en materia tributaria. 10. Suscribir convenios con organismos pblicos y privados para la realizacin de las funciones de recaudacin, cobro, notificacin, levantamiento de estadsticas, procesamiento de documentos y captura o transferencias de los datos en ellos contenidos. En los convenios que se suscriban la Administracin Tributaria podr acordar pagos o compensaciones a favor de los organismos prestadores del servicio. Asimismo, en dichos convenios deber resguardarse el carcter reservado de la informacin utilizada, conforme a lo establecido en el artculo 126 de este Cdigo. 11. Suscribir convenios interinstitucionales con organismos nacionales e internacionales para el intercambio de informacin, siempre que est resguardado el carcter reservado de la misma, conforme a lo establecido en el artculo 126 de este Cdigo y garantizando que las informaciones suministradas slo sern utilizadas por aquellas autoridades con competencia en materia tributaria. 12. Aprobar o desestimar las propuestas para la valoracin de operaciones efectuadas entre partes vinculadas en materia de precios de transferencia, conforme al procedimiento previsto en este Cdigo. 13. Dictar, por rgano de la ms alta autoridad jerrquica, instrucciones de carcter general a sus subalternos, para la interpretacin y aplicacin de las leyes, reglamentos y dems disposiciones relativas a la materia tributaria, las cuales debern publicarse en la Gaceta Oficial. 14. Notificar, de conformidad con lo previsto en el artculo 166 de este Cdigo, las liquidaciones efectuadas para un conjunto de contribuyentes o responsables, de ajustes por errores aritmticos, porciones, intereses, multas y anticipos, a travs de listados en los que se indique la identificacin de los contribuyentes o responsables, los ajustes realizados y la firma u otro mecanismo de identificacin del funcionario, que al efecto determine la Administracin Tributaria. 15. Reajustar la unidad tributaria (U.T.) dentro de los quince (15) primeros das del mes de febrero de cada ao, previa opinin favorable de la Comisin Permanente de Finanzas de la Asamblea Nacional, sobre la base de la variacin producida en el Indice de Precios al Consumidor (IPC) en el Area Metropolitana de Caracas, del ao inmediatamente anterior, publicado por el Banco Central de Venezuela. La opinin de la Comisin Permanente de Finanzas de la Asamblea Nacional, deber ser emitida dentro de los quince (15) das continuos siguientes de solicitada. 16. Ejercer la personera del Fisco en todas las instancias administrativas y judiciales; en las ltimas las ejercern de acuerdo con lo establecido en la Ley de la materia. 17. Ejercer la inspeccin sobre las actuaciones de sus funcionarios, de los organismos a los que se refiere el numeral 10 de este artculo, as como de las dependencias administrativas correspondientes.

18. Disear, desarrollar y ejecutar todo lo relativo al Resguardo Nacional Tributario en la investigacin y persecucin de las acciones u omisiones violatorias de las normas tributarias en la actividad para establecer las identidades de sus autores y partcipes, y en la comprobacin o existencia de los ilcitos sancionados por este Cdigo dentro del mbito de su competencia. 19. Condonar total o parcialmente los accesorios derivados de un ajuste a los precios o montos de contraprestaciones en operaciones entre partes vinculadas, siempre que dicha condonacin derive de un acuerdo de autoridad competente sobre las bases de reciprocidad, con las autoridades de un pas con el que se haya celebrado un tratado para evitar la doble tributacin, y dichas autoridades hayan devuelto el impuesto correspondiente sin el pago de cantidades a ttulo de intereses. La enunciacin de las facultades y atribuciones que hace nuestro COT-2001, son mucho ms amplias que las establecidas en el COT-1994, mas casusticas, y lo que nos interesa destacar, mas orientadas a un fin de carcter sancionatorio, represivo y orientado bsicamente a la funcin de recaudacin. De esta manera, se obvia y se minimiza el papel que pudiera jugar la administracin tributaria y del sistema tributario en general, para alcanzar objetivos de naturaleza econmica y social, limitndolo a funciones de control, supervisin, control de impuestos y de su recaudacin. Ya este tema ha sido ampliamente estudiado por expertos tributarios internacionales. Vito Tanzi, quien se desempeara por mucho tiempo como Jefe del Departamento de Asuntos Fiscales del Fondo Monetario Internacional, ha expresado que la experiencia de los pases desarrollados demuestra que es muy difcil el uso del sistema tributario como un instrumento o mecanismo para alcanzar objetivos sociales y econmicos. Los obstculos de naturaleza poltica suelen interponerse en el camino para conseguir objetivos no necesariamente de recaudacin impositiva y, cuando alguna de estas medias son adoptadas, surgen dificultades administrativas que hacen difcil su implementacin7. Contina el autor manifestando que en los pases subdesarrollados donde los obstculos polticos, sociales y administrativos son mayores, el sistema tributario tiende a ser menos efectivo como instrumento de poltica fiscal. Esta situacin ha conducido a muchos expertos fiscales a afirmar que la nica funcin del sistema tributario, y dentro de l, la administracin tributaria, es el incremento de la recaudacin y que los otros objetivos pueden lograrse por el lado del presupuesto y del gasto. Sin embargo, Tanzi insiste en la importancia de concebir el sistema tributario como un instrumento de poltica econmica y no con un fin meramente recaudatorio. Hellmuth y Oldman8, expertos fiscales norteamericanos de vasta experiencia, han profundizado en el importante rol de la administracin tributaria, como propulsora de la poltica fiscal. Para ellos, La administracin tributaria es el agente de la poltica fiscal En consecuencia, la poltica fiscal puede mejorarse o disminuirse en la medida en que la administracin tributaria se fortalezca o se debilite.

TANZI, Vito. Tax System and Policy Objectives in Developing Countries: General Principles and Diagnostic Test. Publicado en Tax Administration Review. No. 23. Pag. 68. 8 HELLMUTH W., OLDMAN, O. Tax Policy and Tax Administration. Publicado en Policy and Tax Reform, 1973. Pag 531

Para demostrar la estrecha relacin entre poltica fiscal y administracin tributaria y tras insistir que sta ltima es un puente de conexin entre contribuyentes y poltica fiscal, los autores colocan un ejemplo interesante. La idea pudiramos expresarla con el siguiente ejemplo: La administracin del impuesto sobre la renta que enfatiza en la recaudacin de impuestos en los ingresos provenientes de sueldos y salarios, y minimiza ese esfuerzo en la recaudacin de los ingresos provenientes del ejercicio profesional o de los negocios, no es una efectiva administracin tributaria, independientemente del xito que tenga en la recaudacin de los impuesto proveniente de los sueldos y salarios. La concentracin en una de las formas de ingreso distorsiona la poltica del impuesto sobre la renta y la torna en una medida inequitativa o no equilibrada 9 III.FUNCIONES DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA PREVISTAS EN LA LEY DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) En la Gaceta Oficial de fecha 8 de Noviembre del 2001 distinguida con el No. 37.320 aparece publicada la Ley del SENIAT que contiene una amplsima lista de las funciones del servicio, las cuales estn previstas en el artculo 4 de dicha ley. Artculo 4. Corresponde al Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT) la aplicacin de la legislacin aduanera y tributaria nacional, as como el ejercicio, gestin y desarrollo de las competencias relativas a la ejecucin integrada de las polticas aduanera y tributaria fijadas por el Ejecutivo Nacional. En el ejercicio de sus funciones, es de su competencia: 1. Administrar el sistema de los tributos de la competencia del Poder Pblico Nacional, en concordancia con las polticas definidas por el Ejecutivo Nacional. 2. Administrar el sistema aduanero, en concordancia con las polticas definidas por el Ejecutivo Nacional. 3. Elaborar propuesta para la definicin de las polticas tributarias y aduaneras, evaluar su incidencia en el comercio exterior y proponer las directrices para su ejecucin. 4. Ejecutar en forma integrada las polticas tributarias y aduaneras establecidas por el Ejecutivo Nacional. 5. Elaborar y presentar al Ministerio de Finanzas anteproyectos de leyes tributarias y aduaneras, y emitir criterios tcnicos sobre sus aplicaciones. 6. Emitir criterios tcnicos sobre las implicaciones tributarias y aduaneras de las propuestas legales o reglamentarias que se le presenten. 7. Recaudar los tributos de la competencia del Poder Pblico Nacional y sus respectivos accesorios; as como cualquier otro tributo cuya recaudacin le sea asignada por ley o convenio especial. 8. Ejercer las funciones de control, inspeccin y fiscalizacin del cumplimiento de las obligaciones tributarias, de conformidad con el ordenamiento jurdico tributario. 9. Determinar y verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras y tributarias y sus accesorios. 10. Definir y ejecutar las polticas administrativa tendentes a reducir los mrgenes de evasin fiscal y, en especial, prevenir, investigar y sancionar administrativamente los ilcitos aduaneros y tributarios. 11. Ejercer la facultad de revisin de los actos emanados del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), conforme al ordenamiento jurdico aplicable.

Ob Cit. Pag. 533. Traduccin propia.

12. Conocer, sustanciar y decidir los recursos administrativos interpuestos contra los actos dictados por el Servicio nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), de conformidad con el ordenamiento jurdico. 13. Evacuar las consultas sometidas a su consideracin en materias de su competencia. 14. Ejercer en cualquier instancia la representacin judicial y extrajudicial de los intereses de la Repblica, previa sustitucin otorgada por el Procurador General de la repblica a los funcionarios adscritos al Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT) en causas tales como: a. cobro judicial y extrajudicial. b. solicitud de decreto de medidas cautelares. c. acciones de amparo tributario y constitucional, para someter y defender los derechos e intereses de los rganos de la Administracin Aduanera y Tributaria. d. las que cursen por ante los tribunales de competencia ordinaria, contencioso tributaria y contencioso administrativa, e. procedimiento de herencia yacente f. cualesquiera otro que cursen por ante los tribunales competentes. 15. Tramitar y autorizar los reintegros y devoluciones establecidos en la normativa aduanera y tributaria. 16. Tramitar, autorizar o instrumentar los incentivos y beneficios fiscales establecidos en la normativa tributaria y aduanera 17. Sistematizar, divulgar y mantener actualizada la informacin sobre la legislacin, jurisprudencia y doctrina, as como las estadsticas relacionadas con las materias de su competencia. Asegurar la correcta interpretacin y aplicacin de las normas y procedimientos relativos a las funciones aduaneras y tributarias del Poder Pblico Nacional. 18. Asegurar la correcta interpretacin y aplicacin de las normas y procedimientos relativos a las funciones aduaneras y tributarias del Poder Pblico Nacional. 19. Llevar los registros, promover, coordinar y controlar la inscripcin de los sujetos pasivos de la relacin jurdico tributaria y aduanera. 20. Disear, administrar, supervisar y controlar los regmenes ordinarios y especiales de la tributacin nacional. 21. Conocer, sustanciar y decidir las solicitudes y reclamaciones presentadas por los interesados, de acuerdo con las previsiones del ordenamiento jurdico. 22. Participar, con los organismos responsables de las relaciones internacionales y comerciales de la Repblica, en la formulacin y aplicacin de la poltica tributaria y de comercio exterior que se establezca en los tratados, convenios o acuerdos internacionales; en la formulacin y aplicacin de los instrumentos legales y decisiones derivadas de dichos compromisos. 23. Participar, en coordinacin con el Ministro de Finanzas y los organismos responsables de las relaciones internacionales y comerciales de la Repblica, en las negociaciones y formulacin de los proyectos de convenios y tratados internacionales relacionados con la materia tributaria y aduanera. 24. Supervisar y controlar, en ejercicio de la potestad aduanera, los servicios aduaneros en puertos, aeropuertos, muelles, embarcaderos, zonas inmediatas o adyacentes a las fronteras, zonas de libre comercio y en las dems reas, dependencias y edificaciones habilitadas para la realizacin de las operaciones aduaneras y accesorias. 25. Ejercer las funciones de control y resguardo aduanero en el transporte acutico, areo, terrestre, ferroviario; en los sistemas de transporte combinado o multimodal, cargas consolidadas y en otros medios de carga y transporte.

26. Crear, disear, administrar y dirigir los servicios que el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT) requiera en ejercicio del resguardo tributario y aduanero. 27. Disponer lo relativo a la emisin, rehabilitacin circulacin, anulacin y destruccin de especies fiscales nacionales, as como todo lo relativo a formularios, publicaciones y dems formatos o formas requeridas por la administracin tributaria, para asegurar su expendio y verificar su existencia. 28. Disear, desarrollar y aplicar programas de divulgacin y educacin tributaria que propendan a mejorar el comportamiento de los sujetos pasivos en el cumplimiento voluntario y oportuno de sus obligaciones tributarias y aduaneras. 29. Promover y efectuar estudios, anlisis e investigaciones en las materias de su competencia. 30. Elaborar y presentar al Ejecutivo Nacional las propuestas, informaciones y estudios necesarios para la fijacin de las metas anuales de recaudacin. 31. Determinar la incidencia econmica y el impacto en la estructura fiscal de las exenciones, exoneraciones, liberaciones de gravmenes, del otorgamiento de rebajas de impuestos, incentivos a las exportaciones y dems beneficios fiscales, de la fijacin de precios oficiales derivados de acuerdos internacionales y los dems estudios e investigaciones vinculados con la materia. 32. Coordinar, con las dependencias del Ministerio de Finanzas y dems rganos y entes de la Repblica, las acciones que deba ejecutar la Administracin Tributaria Nacional, tendentes a mejorar el desarrollo de las funciones o actividades de la competencia del Poder Pblico Nacional. 33. Planificar, administrar y dirigir todo lo relacionado con la tecnologa de informacin, en especial los sistemas telemticos, estadsticos y de verificacin de documentos y mercancas destinados al control aduanero y fiscal. 34. Ejercer los procedimientos de comiso previstos en el Cdigo Orgnico Tributario y en la Ley Orgnica de Aduanas. 35. Establecer y aplicar un sistema de gestin ajustado a las normas nacionales e internacionales de calidad, que permitan alcanzar la excelencia del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT). 36. Definir y decidir la estructura orgnica del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT). Para lo cual podr distribuir competencias, crear, modificar o suprimir unidades administrativas y reas regionales. 37. Establecer y administrar el sistema de recursos humanos que determinar entre otras, las normas de ingreso, planificacin de carrera, clasificacin de cargos, capacitacin, sistemas de evaluacin y remuneraciones, compensaciones y ascensos, normas disciplinarias, cese de funciones, rgimen de estabilidad laboral, prestaciones sociales y cualesquiera otras reas inherentes a la administracin de recursos humanos, de conformidad con los principios constitucionales que rigen la funcin pblica. 38. Otorgar contratos, comprometer y ordenar los pagos de las adquisiciones que requiera el Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), de acuerdo a la normativa legal. 39. Expedir y certificar copia de los documentos y expedientes administrativos que reposan en sus archivos, a quienes tengan inters legtimo, de conformidad con lo establecido en el ordenamiento jurdico. 40. Expedir certificados de residencia oficial 41. Suscribir convenios con particulares, relacionados con el uso de medio, mecanismos y sistemas automatizados para deteccin y verificacin de documentos o de mercancas. 42. Denunciar ante el rgano competente los presuntos hechos de fraude y evasin tributaria y aduanera, de conformidad con la normativa legal correspondiente.

43. Suscribir con instituciones pblicas y privadas venezolanas, convenios y acuerdos de servicios de cooperacin, coordinacin e intercambio de informacin en materias relativas a las potestades y competencias del Servicio Nacional Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT) 44. Las dems que le atribuyan el ordenamiento jurdico vigente. Con la ley del SENIAT se le otorga una mayor categora al ente recaudador y se diluyen las dudas sobre la debilidad de su estructura jurdica, muchas veces cuestionada por los contribuyentes, quienes en reiteradas oportunidades argumentaban que la organizacin, estructura y funcionamiento del servicio haba sido dictada por un funcionario incompetente EL Superintendente Nacional Tributario y en consecuencia, eran rritos y viciados en nulidad, los actos administrativos llevados a cabo por los niveles operativos del SENIAT. De hecho, existe una sentencia de un Juzgado Superior Tercero Contencioso Tributario a favor de esta tesis, donde se explica la incompetencia de los funcionarios de la Gerencia de Contribuyentes Especiales10. A pesar de que no comulgamos con la enunciacin tan exhaustiva y detallada sobre las funciones del servicio, consideramos que la misma abarca todas las funciones de la administracin tributaria y que quedar fuera de dudas la supuesta debilidad sobre la estructura den ente recaudador. IV. FACULTADES DURANTE EL PROCESO DE FISCALIZACION Y LAS OPCIONES DEL CONTRIBUYENTE. Nos corresponde analizar con detenimiento las facultades que nuestro ordenamiento jurdico concede a la Administracin Tributaria, particularmente el anlisis de las previsiones contenidas en el COT-2001, desarrolladas en los artculos 128 al 136. El Cdigo inicia la seccin reconociendo que: La Administracin Tributaria dispondr de amplias facultades de fiscalizacin y determinacin para comprobar y exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias (art. 127) y de seguidas hace un enunciado de dichas facultades que explicaremos en detalles. El Cdigo Orgnico Tributario asimila los conceptos de fiscalizacin y determinacin , para referirse al proceso administrativo que traer como resultado precisar la existencia y cuanta de la obligacin tributaria. A pesar de que el concepto de determinacin no aparece en el nuevo Cdigo Orgnico Tributario , consideramos que la definicin que traa el COT 1994 era precisa y no ha debido omitirse. Durante ese proceso administrativo de investigacin o fiscalizacin , la administracin se encuentra facultada para realizar o ejecutar las siguientes acciones: 1. Practicar y ejecutar las fiscalizaciones propiamente dichas. El inicio del proceso de fiscalizacin debe autorizarse mediante providencia administrativa que firmar la mxima autoridad tributaria de la regin o jurisdiccin (Gerente de Tributos Internos o Gerentes de Aduana). Las providencias delimitan el campo de accin de los funcionarios fiscales y como bien lo expresa el COT, autoriza a que las fiscalizaciones puedan efectuarse de manera general sobre uno o varios perodos fiscales o de manera selectiva sobre uno o varios elementos de la base imponible . (Art, 127, ordinal 1) La necesidad de la providencia para el inicio del proceso administrativo de determinacin denota que la fiscalizacin es un proceso solemne, revestido de formalidades de obligatoria observancia, que se inicia
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RAMIREZ 6 GARAY. Jurisprudencia. Tomo 154. No. 1005.

precisamente con la providencia. A nuestro juicio, este documento debe ser cuidadosamente elaborado por la administracin tributaria y analizado en detalles por los propios contribuyentes. La Providencia autorizatoria, debe contener, al menos, los siguientes elementos: A. Oficina de la cual eman el acto (Gerencia operativa del SENIAT) B. Lugar y fecha de emisin. C. Contribuyente al cual va dirigida la fiscalizacin, con indicacin de su direccin y nmero de Registro de Informacin Fiscal (RIF). D. Funcionario(s) autorizado(s) para el proceso de investigacin, con expresa indicacin de su identificacin, la mencin a su condicin de Fiscal Nacional de Hacienda y la dependencia administrativa a la cual se encuentra adscrito. E. Impuestos a ser fiscalizados (impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, activos empresariales, sucesiones, etc.). F. Perodos de imposicin objeto de la fiscalizacin. G. Identificacin y firma del funcionario que autoriz el acto. Consideramos que todos estos elementos deben estar presentes en la Providencia Administrativa que inicia la fiscalizacin para dar cumplimiento a los requisitos mnimos previstos en el artculo 18 de la Ley Orgnica de Procedimientos Administrativos (LOPA). Debera constar expresamente en la Resolucin o Providencia, un espacio para la firma del contribuyente notificado, en la cual se deber leer su nombre, el carcter con que firma la persona natural y la fecha de notificacin. Insistimos en que esta importante providencia marca la pauta del accionar de los funcionarios fiscales. Por ejemplo si la providencia indica que el impuesto a fiscalizar es el impuesto sobre la renta, no podr el fiscal actuante requerir informacin sobre el impuesto al valor agregado o a los activos empresariales y quedar a potestad del contribuyente, como una muestra de colaboracin, aportar recaudos o documentos de impuestos que no estn en la providencia. Por tanto, es un derecho del contribuyente, el negarse a aportar documentos o informacin no relacionados con el impuesto, periodos de imposicin u otros elementos de la obligacin tributaria a los expresamente indicados en la Resolucin autorizatoria. Notificada la providencia se inicia la fiscalizacin propiamente dicha la cual puede tener lugar en las oficinas de la administracin tributaria, en domicilio fiscal del contribuyente o responsable, en el lugar donde se realicen total o parcialmente las actividades gravadas o donde exista alguna prueba, al menos parcial, del hecho imponible (art. 129). La indicacin de que la fiscalizacin puede practicarse en las oficinas de la administracin tributaria, si bien era una prctica comn, no estaba expresamente indicada en el COT 1994 y aparece por vez primera en el COT 2001. Es lo que se conoce como las fiscalizaciones de escritorio , para hacer referencia al trabajo que se realiza en las oficinas de la administracin, sin perturbacin y a veces sin conocimiento de los administrados. En estos caso, como bien lo expresa COT, la labor se realiza: ...tomando en consideracin la informacin suministrada por proveedores o compradores, prestadores o receptores de servicio, y en general por cualquier tercero cuya actividad se relaciones con la del contribuyente o responsable sujeto a fiscalizacin . 2. Exigir la exhibicin de la contabilidad y otros documentos.

La administracin tributaria y en particular los funcionarios actuantes estn facultados para exigir de los contribuyentes, responsables o terceros, la exhibicin de la contabilidad y cualesquiera otros documentos relacionado con la actividad que desarrollan los sujetos pasivos de la obligacin tributaria (art. 127, ord 3) as como tambin se encuentran autorizados para solicitar que se proporcionen datos o informaciones que se requieran con carcter individual o general. A nuestro juicio, esta facultad debe estar limitada a la contabilidad o a aquellos documentos que tengan una relacin directa con los hechos objeto de la fiscalizacin, y particularmente con aquellos relacionados con los elementos constitutivos de la obligacin tributaria, como por ejemplo el hecho imponible ( y dentro de este, particularmente la temporalidad, la territorialidad), la cuantificacin de la base imponible y la identificacin precisa de los sujetos pasivos y el carcter con que se encuentran vinculados a la administracin (bien en condicin de contribuyentes, responsables, agentes de percepcin o retencin). No debe concebirse esta facultad como la posibilidad de exigir la exhibicin de cualquier documento , si no solo de aquellos que, como bien lo indica el Cdigo Orgnico Tributario ...estn relacionados con su actividad... y particularmente con aquellos documentos que tengan un inters tributario y con los hechos que se investigan. Puede entonces legtimamente el contribuyente negarse a exhibir, mostrar, aquellos documentos que por razn de su actividad pudieran considerarse confidenciales en su mbito comercial, como por ejemplo estrategias de negocios, proyecciones de ingresos, diseo de alianzas estratgicas, etc. La exhibicin no debe implicar por s misma mayores formalidades, porque como el vocablo bien lo sugiere, es sinnimo de presentar, mostrar, exponer a alguien . Sin embargo, si de la exhibicin de documentos o de la contabilidad es necesario destacar algn hecho de relevancia para el contribuyente o para la administracin, consideramos necesaria el levantamiento de un acta en la que se indiquen las circunstancias o hechos de relevancia. Por ejemplo, enmendaturas en los libros, estado fsico (deterioro, orden, antigedad) de la documentacin. En el acta que se levante al efecto, el contribuyente podr dejar asentada sus observaciones. 3. Requerir comparecencia para declarar ante la Administracin Tributaria De conformidad con lo previsto en el ordinal 4 del artculo 127, la Administracin Tributaria est facultada para: Requerir a los contribuyentes, responsables y terceros para que comparezcan ante sus oficinas a dar contestacin a las preguntas que se le formulen o a reconocer firmas, documentos o bienes . Esta facultad, no estaba prevista en el COT de 1994 y nos llama la atencin, por novedosa, su incorporacin en el COT del ao 2001. Se asimila esta prctica a la declaracin de testigos o de posiciones juradas, medios de prueba frecuente en el procedimiento civil ordinario. No sera extrao entonces presenciar la declaracin de contribuyentes o responsables, ante autoridades de la administracin tributaria, con el propsito de aclarar hechos relacionados con la investigacin que se adelanta a contribuyentes. Como la declaracin se hace de manera verbal, se har necesario el levantamiento de un acta en el que conste la declaracin del interrogado. Esta acta deber constar con los elementos mnimos de seguridad y certeza como el da y la hora del acto, la identificacin del declarante, el contenido de las preguntas y repuestas y la firma de quienes presenciaron el acto y el carcter con que lo presenciaron.

Si la presencia en la administracin tienen como propsito el reconocimiento de firmas, documentos o bienes, tambin deber levantarse el acto por escrito, precisando pormenorizadamente los documentos o bienes que son objeto de reconocimiento. Nada dice el COT sobre si la declaracin se hace bajo juramento o no. A nuestro juicio creemos que debe tratarse de una declaracin simple, sin la formalidad del juramento ya que la prueba que de all surja, debera conjugarse con otros elementos a disposicin de la administracin. 4. Practicar avalos a bienes La prctica de avalo o valoracin de los bienes es una medida necesaria cuando el valor de los mismos determinar la base imponible del impuesto. As ocurre con el impuesto de sucesiones, donde el valor de los bienes que constituyen la herencia, formar parte del activo y en consecuencia determinar el impuesto a pagar. O en el impuesto a los activos empresariales, donde hay que valorar los activos destinados al enriquecimiento. El avalo debe hacerse bajo mtodos de aceptacin universal, tomando en cuenta valores de mercado, el estado actual en que se encuentran, los ndices de inflacin y factores como depreciacin, antigedad y utilidad. Todos estos elementos deben constar en la valoracin que hagan los funcionarios, para seguridad de los propietarios de los bienes. 5. Recabar informacin de funcionarios o empleados pblicos y de terceros. Hemos abarcado en esta categora a la facultad prevista en el ordinal 6 del artculo 127: Recabar de los funcionarios o empleados pblicos de todos los niveles de la organizacin poltica del Estado, los informes y datos que posean con motivo de sus funciones y la prevista en el ordinal 11 del mismo artculo, en virtud de la cual la administracin tributaria puede: Requerir informaciones de terceros relacionados con los hechos objeto de la fiscalizacin, que en el ejercicio de sus actividades hayan contribuido a realizar o hayan debido conocer, as como exhibir documentacin relativa a tales situaciones y que se vinculen con la tributacin. , porque consideramos que bsicamente se trata de la misma facultad, cual es el requerimiento de informacin a terceros. En el caso del requerimiento de informacin a funcionarios pblicos, obsrvese que el Cdigo Orgnico Tributario faculta a pedir informacin ... en todos los niveles de la organizacin poltica del Estado... por lo que no escapan de esta posibilidad los funcionarios de alto rango momo Ministros, Gobernadores, Contralor, Fiscal, Procurador, Alcaldes y hasta el propio Presidente de la Repblica. Entendemos que esta facultad haya sido separada de la facultad de solicitar informacin a terceros, por el secreto y confidencialidad que deben guardar los funcionarios pblicos, de las informaciones que manejen en el ejercicio de sus cargos. As, consideramos que al funcionario pblico que se le requiera esta informacin, tiene la potestad de indagar ante la Administracin el destino de la informacin solicitada y si la misma tienen un inters de contenido tributario, a los efectos de no tener conflicto con las funciones que ejerce al frente de su Despacho o dependencia. El requerimiento de informacin a terceros tena ciertas limitaciones en el COT de 1994. As, estaba limitada esta facultad, en el caso de los ministros de cualquier culto, las personas que por su profesin u oficio deban guardar secreto profesional, a las personas con parentesco de consanguinidad o afinidad con el investigado, y

aquellos cuya declaracin implique violar el secreto de correspondencia epistolar o de las comunicaciones en general (art. COT.-1994). Esta limitacin, sorpresivamente no aparece en el COT-2001. Se ha insistido en el carcter subsidiario del requerimiento de informacin a terceros As, Fraga Pittaluga11 enumera los casos en que este requerimiento sera admisible: i) Cuando haya resultado infructuoso el despliegue de la funcin inspectora sobre el sujeto pasivo del tributo. ii) Se desconozca la identidad de los sujetos que han realizado determinadas operaciones. iii) Exista la fundada presuncin de que ser inoperante la informacin al propio sujeto que se investiga . Sobre este tema de la informacin de terceros, es oportuno conocer la opinin de Vicente Daz12: ...cuando la administracin impone obligaciones de informacin a terceros, en ellos se presenta un caso tpico que la doctrina llama requisitos y lmites de la asistencia administrativa...Vale la pena recordar que la facultad de imponer obligaciones de informar sobre terceros, requiere que lo pedido tenga trascendencia tributaria. Por trascendencia tributaria se debe entender la cualidad de aquellos hechos o actos que pueden ser tiles a la Administracin para averiguar si ciertas personas cumplen con las obligaciones impositivas a su cargo y poder; en caso contrario, obrar en consecuencia... No es posible admitir un privilegium fisci imponiendo obligaciones de informar que sobrepasen un derecho constitucional del requerido. Slo es aceptable, y por va de excepcin, limitar esto ltimo cuando el Fisco haya agotado los dems medios que no suponen dicha restriccin constitucional . Consideramos que el legislador no ha debido eliminar las sabias limitaciones que contena el COT-1994 sobre el requerimiento de informacin a terceros, y que, dado su carcter excepcional, bien podran los terceros requeridos argumentar los impedimentos que le obstaculizaran su colaboracin con la administracin tributaria. El mismo autor citado ha indicado que: En un reciente fallos de los tribunales de los Estados Unidos de Norteamrica se ha precisado que slo procede el acatamiento a los suministros de informacin que ponen coto a la confidencialidad en s misma de la informacin, si la Administracin muestra una buena causa en su pedido 13 , argumentando adems el autor que la informacin requerida slo encuentra justificativo si es nueva o distinta de la ordinaria que posee la Administracin y no meramente histrica, como en la generalidad de los casos intenta exigir la autoridad administrativa. 6. Retener y asegurar los documentos revisados y requerir copia de soportes magnticos. La facultad contenida en el ordinal 7 del artculo 127 sobre la retencin y aseguramiento de los documentos revisados en la fiscalizacin, incluyendo los medios magnticos, se refiere a una facultad de carcter coactivo, distinta a aquella que ejerce la Administracin Tributaria cuando el contribuyente de manera voluntaria, aporta documentos, papeles y otros medios de prueba que le han sido requeridos.

FRAGA PITTALUGA. La Defensa del Contribuyente frente a la Administracin Tributaria . Fundacin de Estudios de Derecho Administrativo. . Caracas, 1998. Pag. 22. 12 DIAZ, Vicente O. Limites al Accionar de la Inspeccin Tributaria y Derechos del Administrado Ediciones Depalma. Buenos Aires, 1997. Pag. 38 y 39. 13 Ob Cit. Pag 40

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La retencin significa la aprehensin de cualquier prueba que, durante el ejercicio de la investigacin, la actuacin fiscal haya encontrado y que considere de inters a los efectos de su labor. Por eso el Cdigo ordena tomar las medidas necesarias para su conservacin y levantar un acta en la que se especificarn los documentos retenidos. Esta acta debe cumplir los requisitos mnimos que deben llevar las actuaciones de la administracin a que ya hemos hechos referencia. Con relacin a los medios magnticos (diskettes, discos duros, memorias de P.C., etc.), los mismos pueden ser objeto de retencin coactiva, de conformidad con lo previsto en el ordinal que analizamos, o de solicitud de copia, de conformidad con lo previsto en el artculo 127, ordinal 8. En el caso de que sean solicitadas copias, las mismas pueden ser requeridas con prescindencia de: ... que el procesamiento de datos se desarrolle a travs de equipos propios o arrendados o que el servicio sea prestado por un tercero... , por lo cual el contribuyente no pudiera alegar que la informacin no es llevada en equipos de su propiedad y en consecuencia, no puede acceder a la misma. 7. Utilizar programas avanzados de auditora fiscal De conformidad con lo previsto en el ordinal 9 del artculo 127 la administracin tributaria puede: Utilizar programas y utilidades de aplicacin en auditora en auditora fiscal que faciliten la obtencin de datos contenidos en los equipos informticos de los contribuyentes o responsables y que resulten necesarios en el procedimiento de fiscalizacin y determinacin Entendemos que esta disposicin est orientada a permitir el uso de programas altamente especializados de auditora, que permitan determinar la real situacin tributaria y financiera de aquellos contribuyentes que, por la naturaleza de sus actividades, general una cuantiosa data que se almacena en sofisticados medios informticos. Nos referimos particularmente a los grandes contribuyentes, llamados por el SENIAT eufemsticamente contribuyentes especial , por el aporte importante que hacen desde el punto de vista de la recaudacin. Este universo de contribuyentes usualmente dispone de modernos sistemas informticos y telemticos para llevar su contabilidad y situacin fiscal, en ocasiones usados paralelamente para labores de ingeniera fiscal. Por esta razn se previ la utilizacin de las mismas herramientas por parte de la Administracin Tributaria, labor que no pudiesen ejecutar los funcionarios fiscales con los tradicionales mtodos de auditora. 8. Adopcin de medidas administrativas para impedir la destruccin o desaparicin de la documentacin. Especial referencia a la retencin de documentos y de la contabilidad. Es amplsima esta facultad de la administracin, relacionada con la adopcin de ...medidas administrativas necesarias para impedir la destruccin, desaparicin o alteracin de la documentacin que se exija... , que puede abarcar medios magnticos o similares, as como de cualquier otro medio de pruebas. Las medidas pudieran ser, a ttulo de ejemplo, la intervencin de libros y documentos, con expresa prohibicin de hacer nuevos asientos, o la incautacin de los mismos, a los que ya hicimos referencia. Puede as mismo designar custodio de libros y documentos a otras autoridades administrativas, policiales o al Resguardo Nacional Tributario, si las condiciones de la fiscalizacin o el lugar donde esta se practique, as lo ameriten. Pueden colocarse precintos de seguridad en los equipos informticos, prohibir el uso de computadoras o

designar custodios especiales, en fin, son numerosas y amplias las medidas que pueden tomarse. Lo trascendente de este punto es que las medidas se tomen en resguardo de la documentacin o recaudos que posea el contribuyente y que es de vital importancia para esclarecer los hechos que se investigan. Nuevamente, y por lo amplio de esta facultad, consideramos que de toda medida deber levantarse un acta, con indicacin del tiempo de duracin de las mismas, as como se exige el levantamiento de un acta para el caso en que se tome posesin de los bienes con los que se haya cometido un ilcito tributario (art. 127, ordinal 14). Una disposicin similar a la nuestra, est contenida en el artculo 142.3 de la Ley General Tributaria de Espaa, que establece: Para la conservacin de la documentacin mencionada en los apartados anteriores, libros, documentacin, programas informticos y archivos en soporte magntico que tengan relacin con el hecho imponible, y de cualquier otro elemento de prueba relevante para la determinacin de la deuda tributaria se podrn adoptar las medidas cautelares que se estimen precisas para impedir su desaparicin, destruccin o alteracin . 9. Practicar inspecciones en los locales, domicilio del contribuyente y en los medios de transporte. La inspeccin se refiere a la visita que realizan los funcionarios actuantes en las oficinas, dependencias, locales o establecimientos de los contribuyentes. La inspeccin se hace con el objeto de verificar situaciones de hecho en las que est presente algunos elementos o indicios relacionados con la actividad del contribuyente y que tengan un inters tributario o fiscal. Por ejemplo, constatar la existencia de inventarios en depsitos o almacenes, verificar la procedencia legtima de mercancas, constatar la existencia de facturas, documentos o archivos en determinadas oficinas y dependencias. El Cdigo Orgnico Tributario es claro en el sentido de que estas diligencias deben practicarse en horas hbiles y que la practica de estas actuaciones fuera del horario normal, requerir una orden judicial de allanamiento expedida por el juez competente y de conformidad con las normas especiales que rigen la materia. Igual requisito es necesario, cuando las diligencias se practiquen en el domicilio del contribuyente. Es importante destacar que nuestra Constitucin Nacional consagra la inviolabilidad del domicilio, por lo cual la visita a este lugar debera tener un carcter restrictivo y excepcional. As, el artculo 47 reza: El hogar domstico y todo recinto privado de persona son inviolables. No podrn ser allanados, sino mediante orden judicial, para impedir la perpetracin de un delito o para cumplir de acuerdo con la ley las decisiones que dicten los tribunales, respetando siempre la dignidad del ser humano . Obsrvese que nuestro ordenamiento constitucional extiende la inviolabilidad no slo al domicilio, sino tambin a todo recinto privado de personas , incluyendo dentro de estos por ejemplo a las oficinas o residencias alternas. La doctrina espaola ha apuntado algunos aspectos interesantes sobre las implicaciones que tienen el domicilio de las personas naturales de conformidad con el artculo 141 de la Ley General Tributaria. Segn Francisco Guio Montero14,: a) El domicilio siempre es referido a las personas fsicas, b) La entrada al domicilio slo podr hacerse mediante oportuno mandamiento judicial, c) Existe la tendencia a considerar dentro del mbito protegible del domicilio no slo la casa vivienda , sino tambin aquellas otras que destinadas a recreo o a cualquier uso particular, se incluyen dentro del mbito de la vida privada y d) La autorizacin judicial slo se GUIO MONTERO, Francisco El Contribuyente ante la Inspeccin de Hacienda. 5ta Edicin. Editorial Lex Nova. . 1999. Pag. 413.
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podr conceder para llevar a cabo las funciones que se sealan expresamente en la ley tributaria. Especial referencia no merece la facultad de la administracin de retener documentos, archivos o equipos electrnicos de procesamiento de datos y los soportes de contabilidad o la contabilidad propiamente dicha, situacin prevista en el artculo 128 del COT. Estas actuaciones siempre tendrn un carcter restrictivo y solo proceder cuando concurran algunas de las situaciones de hecho atribuibles al contribuyente o responsable: 1. Cuando el contribuyente obstaculice la fiscalizacin, impida el acceso a lugares donde esta se est practicando o niegue el acceso a la documentacin requerida. 2. Cuando no se hayan registrado contablemente las operaciones por uno o ms periodos en los casos de impuestos que deben liquidarse por perodos o en dos o ms periodos, en los casos de impuestos que se liquiden por perodos menos. 3. Cuando existan dos o ms asientos de contabilidad, con diferente contenido. 4. Cuando no se hayan presentado dos o ms declaraciones, a pesar de requerimiento expreso por parte de la Administracin. 5. Cuando se desprendan, alteren o destruyan sellos o precintos colocados por la administracin. 6. Cuando el contribuyente se encuentre en huelga o en suspensin de labores. En estas condiciones excepcionales se podr retener la contabilidad o los medios que la soportan por un plazo que no podr exceder de 30 das continuos y deber levantarse el acta correspondiente. Sin embargo, el contribuyente tiene la opcin de solicitar su devolucin antes del vencimiento del plazo, demostrando la necesidad de la documentacin incautada o retenida. 10. Requerir el auxilio del Resguardo Nacional Tributario o de cualquier fuerza pblica. El requerimiento de auxilio del Resguardo Nacional Tributario (RNT) o de cualquier otra fuerza pblica (Guardia Nacional, Polica Estadal o Municipal, Fuerzas Armadas) debe estar limitado a los casos en que: ...hubiere impedimento en el desempeo de las funciones de la Administracin Tributaria y que: ...ello fuere necesario para el ejercicio de las facultades de fiscalizacin . De manera que, el requerimiento que se haga a la fuerza pblica a nuestro juicio, debe estar precedido de la existencia de dos condiciones: a) El impedimento que haga el contribuyente para el ejercicio de las funciones de fiscalizacin y b)La conviccin que la actividad fiscalizadora slo pudiera cumplirse mediante la intervencin de la fuerza o de medidas coactivas ejercidas por autoridades policiales. As, no debe formar parte de la rutina de las actividades de fiscalizacin la presencia, an pasiva, del Resguardo Nacional Tributario como ocurre con relativa frecuencia en los operativos que realiza el SENIAT en las distintas regiones del pas. Insistimos en que su participacin debe estar restringida pues as lo consagra expresamente el COT-2001. No es equitativo que para cualquier actuacin a veces una simples notificaciones el SENIAT requiera la participacin de efectivos del Resguardo Nacional Tributario, porque la sola presencia de individuos uniformados y en ocasiones armados, ya denota una actitud de prepotencia y agresividad para con el contribuyente, contraria al espritu de igualdad que debe reinar entre la autoridad tributaria y los contribuyentes.

La participacin del RNT fue incorporada por primera vez en el COT-2001 (Art. 140 al 144). Antes, su actividad se rega por los planes conjuntos que firmaban el Superintendente Nacional Tributario y el Comandante de la Guardia Nacional, fundamentndose en decretos del Ejecutivo Nacional que dieron nacimiento al RNT. De conformidad con el Cdigo: El Resguardo Nacional Tributario tendr el carcter de cuerpo auxiliar y de apoyo a la Administracin Tributaria respectiva, para impedir, investigar y perseguir los ilcitos tributarios y cualquier accin u omisin violatoria de las normas tributarias (art. 140) , enfatizando el mismo artculo que el RNT depende funcionalmente de la mxima autoridad tributaria. Las funciones del RNT son funciones de apoyo logstico, de auxilio y de colaboracin que, de conformidad con el artculo 141 se traducen en: 1. Apoyar funciones de fiscalizacin. 2. Auxiliar en planes operativos y notificaciones. 3. Colaborar en la intervencin de libros, documentos, medios magnticos o telemticos. 4. Colaborar y auxiliar a la Administracin Tributaria cuando los contribuyentes opongan resistencia en el ejercicio de sus funciones. 5. Apoyar al SENIAT en la aprehensin de mercancas. La dependencia del RNT de la Administracin Tributaria es clara en el COT cuando se establece en el artculo 142 que: El Resguardo Nacional Tributario, en el ejercicio de las funciones establecidas en este Cdigo actuar a requerimiento de la Administracin Tributaria respectiva , o por denuncia, en cuyo caso notificar a la Administracin Tributaria , la cual dispondr las acciones pertinentes a seguir. De esta manera queda claro el rol que debe jugar el RNT en las relaciones entre el fisco y los contribuyentes: un rgano auxiliar, sin autoridad para obrar de manera autnoma y siempre apegado a las directrices que fije el ente tributario. 11. Tomar posesin de los bienes con los que se haya cometido ilcito tributario y ponerlos a disposicin del tribunal. Los bienes con los que haya cometido ilcito tributario pueden ser de variada ndole. Por ejemplo, los medios de transporte (camiones, naves, aeronaves) en los casos de introduccin ilegal de mercanca al territorio nacional (contrabando) o de plantas de procesamiento de especies alcohlicas destinadas a la adulteracin de licores, o maquinarias y equipos para la impresin de timbres fiscales falsos o bandas de seguridad en el caso de la industria de cigarrillos y tabacos. En todos estos casos, el ente tributario est facultado para tomar posesin de dichos bienes, incautarlos en el ejercicio de su funcin fiscalizadora. Sin embargo, no es competencia del SENIAT disponer de esos bienes, ya que el COT ordena que se levante un acta especificando los bienes retenidos y se pongan a disposicin del tribunal competente dentro de los cinco (5) das siguientes para que decida sobre su devolucin o dicte la medida cautelar que considere necesaria (art. 127.14). 12. Solicitud de medidas cautelares

Segn Ricardo Henriquez La Roche15: Las providencias cautelares se diferencian de la accin y de las medidas Preventivas definitivas en la permanencia de sus efectos, pues estos son provisionales y depende la medida en su existencia de un acto judicial posterior, al servicio del cual se dicta Entre las caractersticas de las medidas que seala este autor16, se encuentran. a) La Provisoriedad, porque: ...las providencias cautelares estn a la espera de que otra providencia ulterior precava un peligro... , b) la Judicialidad: en el sentido de que, estando al servicio de una providencia judicial, necesariamente estn referidas a un juicio, tienen conexin vital con el proceso y la terminacin de ste obvia su existencia c) La Variabilidad: las medidas cautelares se encuentran comprendidas dentro del grupo de providencias con las clusula rebus sic stantibus, segn la cual, aun estando ejecutoriadas, pueden ser modificadas en la medida que cambie el estado de cosas para la cual se dictaron d) La Urgencia: viene a ser la garanta de eficacia de las providencias cautelares. La necesidad de un medio efectivo y rpido que intervenga en vanguardia en una situacin de hecho es prbidamente suplida por las medidas cautelares . La solicitud de medidas cautelares es una de las ms importantes facultades de que est investida la administracin tributaria. Su regulacin est prevista en los artculos 296 al 301 del COT. Por su importancia, transcribimos textualmente el artculo 396: Cuando exista riesgo para la percepcin de los tributos, accesorios y multas, aun cuando se encuentren en proceso de determinacin, o no sea exigibles por causa de plazo pendiente, la Administracin Tributaria podr pedir al Tribunal competente para conocer el Recurso Contencioso Tributario que decrete medidas cautelares suficientes, las cuales podrn ser: 1. Embargo preventivo de bienes muebles 2. Secuestro o retencin de bienes muebles 3. Prohibicin de enajenar y gravar bienes inmuebles 4. Cualquier otra medida conforme a las previsiones contenidas en el Pargrafo primero del artculo 588 del Cdigo de Procedimiento Civil. Lo primero que llama la atencin de esta novsima norma, es que las medidas pueden solicitarse aun estando en curso el proceso de determinacin o fiscalizacin, por lo que esta norma constituye una excepcin al principio de judicialidad a que hicimos referencia, citando al Prof. Henriquez La Roche. De manera que, al ente tributario le corresponder determinar el inminente peligro para el fisco nacional en la no recepcin de los tributos, para hacer la solicitud de la cautelar correspondiente. Otros aspectos nos interesa destacar de este procedimiento cautelar previsto en el COT: 1. La solicitud de medida debe fundamentarse en un documento donde conste el crdito tributario o exista presuncin del mismo (art. 297) y laadministracin debe justificar el riesgo que representa el retardo en su cobro.

HENRIQUEZ LA ROCHE. Medidas Cautelares . Colegio de Abogados del Estado Zulia. Segunda Edicin. Maracaibo, 1983. Pag. 39. 16 Ob Cit. Pag. 41-46.

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2. El decreto de la medida es casi inmediato dentro de los das siguientes y sin conocimiento del deudor (art. 298). 3. No se exige caucin a la administracin tributaria (art. 299) , pero el fisco es responsable de sus resultados. Sobre la cualidad o legitimacin para solicitar medidas preventivas ante los rganos jurisdiccionales competentes, corresponder a la mxima autoridad tributaria nacional o regional, segn los casos, solicitarlas. Ya la Sala Poltico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, se ha pronunciado sobre el particular, al establecer que un gerente regional de tributos internos del SENIAT tiene competencia para solicitar las medidas preventivas previstas en el Cdigo Orgnico Tributario17. Esto hace que, por interpretacin, tambin tengan esta cualidad los gerentes de aduana principales, adscritos al SENIAT. IV.1. OPORTUNIDAD PARA EL EJERCICIO DE LAS FACULTADES POR PARTE DE LA ADMINISTRACION Las facultades anteriormente enunciadas pueden ejercerse por parte del ente tributario en cualquier etapa o fase del proceso de determinacin, por ejemplo desde simples operativos para detectar el cumplimiento de deberes formales, o mientras se realiza el proceso de autora fiscal de fondo para el levantamiento del acta de reparo, en sumario administrativo o durante la tramitacin del recurso jerrquico. De manera que, como bien lo establece el Cdigo Orgnico Tributario en el encabezamiento del artculo 127, estas facultades son para exigir el cumplimiento de las obligaciones tributarias , y en consecuencia, pueden ejercerse en cualquier instancia del proceso administrativo de determinacin. IV.2. LOS DERECHOS DEL CONTRIBUYENTE. A la par de las facultades amplsimas de que est dotado el ente tributario, existen derechos y garantas constitucionales que protegen a los sujetos pasivos de la obligacin tributaria, particularmente a los contribuyentes. Estas normas se encuentran dispersa en nuestra Constitucin Nacional y en el ordenamiento jurdico en general. Luis Fraga Pittaluga las ha recogido en su libro Derechos y Garantas del Contribuyente frente al accionar de la Administracin 18 y podemos resumirlas as: Derecho a ser odo, derecho a la notificacin, derecho a la formacin del expediente administrativo y acceso al mismo, derecho a la determinacin sobre base cierta, garanta de la presuncin de inocencia, derecho a la motivacin de la decisin, derecho a la caducidad del procedimiento determinativo, derecho a invocar la prescripcin y garanta de la irretroactividad A pesar de la claridad de las normas y principios que hemos esbozado, es importante destacar que no existe an en Venezuela una Ley que proteja los derechos de los contribuyentes o una enunciacin expresa de los mismos, como existe en Espaa. Por eso en algunas oportunidades hemos hecho referencia a la importancia de que exista una consagracin formal de tales derechos en el ordenamiento jurdico del pas. Esta es una necesidad inminente sobre todo en momentos en que el SENIAT est dotados de las amplias facultades a que hemos hecho referencia y existe en el pas una presin tributaria cada vez mayor, reforzada adems con declaraciones de los ms altos voceros del Ejecutivo Nacional en las que se amenaza con acciones agresivas y

RAMIREZ 6 GARAY. Jurisprudencia. Tomo 156, No. 1796 FRAGA PITTALUGA, Luis La Defensa del Contribuyente frente a la Administracin Tributaria . Fundacin de Estudios de Derecho Administrativo. Caracas, 1998. Pag. 27 - 68
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poco usuales por parte del SENIAT A ttulo de ejemplo citamos los derechos consagrados en la Ley de Ley de Derechos y Garantas de los Contribuyentes de Espaa. Artculo 3. Constituyen derechos general de los contribuyentes los siguientes: a) Derecho a ser informado y asistido por la Administracin Tributaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias acerca del contenido y alcance de las mismas. b) Derecho a obtener, en los trminos previstos en la presente ley, las devoluciones de ingresos indebidos y las devoluciones de oficio que procedan, con abono del inters de demora previsto en el artculo 58.2 de la Ley 230-1963 de 28 de diciembre General Tributaria, sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto. c) Derecho de ser reembolsado, en la forma fijada en esta ley, del coste de los avales y otras garantas aportados para suspender la ejecucin de una deuda tributaria, en cuanto esta sea declarada improcedente por sentencia o resolucin administrativa firme. d) Derecho a conocer el estado de tramitacin de los procedimientos en los que sea parte. e) Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personas al servicio de la Administracin Tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan los procedimientos de gestin tributaria en los que tenga la condicin de interesado. f) Derecho a solicitar certificacin y copia de las declaraciones por l presentadas. g) Derecho a no aportar los documentos ya presentados y que se encuentren en poder de la Administracin actuante. h) Derecho, en los trminos legales previstos, al carcter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administracin tributaria, que slo podrn ser utilizados para la efectiva aplicacin de los tributos o recursos cuya gestin tenga encomendada, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo en los supuestos previstos en las leyes. i) Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideracin por el personal al servicio de la Administracin Tributaria. j) Derecho a que las actuaciones de la Administracin Tributaria que requieran su intervencin se lleven a cabo en la forma en que le resulten menos gravosa. k) Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que sern tenidas en cuenta por los rganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolucin. l) Derecho a ser odo en el trmite de audiencia con carcter previo a la redaccin de la propuesta de resolucin. m) Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de adquisicin o transmisin. n) Derecho a ser informado al inicio de las actuaciones de comprobacin e investigacin llevadas a cabo por la inspeccin de los tributos, acerca de la naturaleza y alcance de las mismas, as como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que se desarrollen en los plazos previstos en la presente Ley . V. A MODO DE CONCLUSION  La Administracin Tributaria es una estructura fundamental en la organizacin jurdica del Estado Venezolano. Para ello, se le ha dado rango constitucional en el texto de 1999 y se le ha dotado de amplsimas funciones y facultades tanto en el Cdigo Orgnico Tributario del 2001, como en la Ley del SENIAT del mismo ao.

 Estas facultades y funciones deben ejercerse en el contexto de las ideas y principios fundamentales que dieron origen al SENIAT de dotar al Estado venezolano de un eficiente servicio de formulacin de polticas impositivas y de administracin tributaria que permitan reducir los ndices de evasin fiscal y consolidar las finanzas pblicas en los impuestos derivados de la actividad productiva y menos dependiente del esquema rentista petrolero.  Las actuaciones de la administracin tributaria y sus funcionarios deben estar enmarcadas en el respeto a la legalidad, a las competencias y funciones taxativamente asignadas, a los derechos y garantas de los contribuyentes y tomando en cuenta que cualquier desvo o inobservancia en el ejercicio de sus funciones, genera responsabilidad de naturaleza civil, administrativa y penal.  Las facultades y competencias de la administracin tributaria tan ampliamente concebidas en nuestro ordenamiento jurdico, constituyen una tentacin a la excesiva discresionalidad por parte de funcionarios, por lo que estos deben atenerse a las normas constitucionales y legales que rigen su responsabilidad en el ejercicio de sus delicadas funciones.  Tomando en consideracin la creciente necesidad de recursos por parte del Estado venezolano, las inmensas facultades de que est dotado la Administracin Tributaria y las reiteradas amenazas del Ejecutivo Nacional sobre futuras acciones del SENIAT dirigidas al sector productivo, se hace necesario que se establezca de manera expresa, los derechos y garantas de los contribuyentes y sujetos pasivos de la obligacin tributaria.  Como reflexin final de este trabajo, hacemos nuestras las reflexiones de Vicente Diaz, en su libro Limites al Accionar de la Inspeccin Tributaria y Derechos del Administrado 19: Solo es legtimo y protegible el derecho inspector de la Administracin Tributaria en el ordenamiento jurdico en tanto que ello no configure un derrotero incorrecto que represente un menoscabo a la persona del inspeccionado, dado que los derechos fundamentales de este ltimo no pueden ser infringidos por actos instrumentales del Estado. La potestad de la utilizacin abusiva de las funciones de inspeccin representa una afectacin abusiva de las funciones de inspeccin representa una afectacin de grado al orden constitucional y debe ser vista desde dicho prisma para su real juzgamiento BIBLIOGRAFIA DIAZ, Vicente O. Limites al Accionar de la Inspeccin Tributaria y Derechos del Administrado . Editorial Depalma. Buenos Aires, 1997. FRAGA PITTALUGA, Luis. La Defensa del Contribuyente Frente a la Administracin Tributaria . Fundacin de Estudios de Derecho Administrativo. Caracas, 1998. FRAGA PITTALUGA, Luis. La Incompetencia en el Derecho Administrativo . Editorial Torino. Caracas, 2000. GUIO MONTERO, Francisco. El Contribuyente ante la Inspeccin de Hacienda . 5ta Edicin. Editorial Lex Nova. 1999.

1. 2. 3. 4.

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Ob Cit. Pag. 5.

5. HELLMUTH W, OLDMAN, O. Tax Policy and Tax Administration . Publicado en Policy and Tax Reform. 1973. 6. HENRIQUEZ LA ROCHE. Medidas Cautelares . Colegio de Abogados del Estado Zulia. Segunda Edicin. Maracaibo, 1983. 7. MANTERO SAENZ, Alfonso. Procedimiento en la Inspeccin Tributaria . Escuela de la Hacienda Pblica. Ministerio de Economa y Hacienda. Madrid, 1986. 8. MEIER E., Henrique. Teora de las Nulidades en el Derecho Administrativo . Editorial Jurdica Alva, SRL. Caracas, 2001. 9. MORENO LEON, Jos Ignacio. El SENIAT como Proyecto de Reingeniera del Sector Pblico . Publicado en El Sistema Tributario Venezolano. Instituto de Estudios Jurdicos del Estado Lara. 1995. 10. RAMIREZ & GARAY. Jurisprudencia. 11. RONDON DE SANSO, Hildegard. Teora General de la Actividad Administrativa . Ediciones Liber. Caracas, 2000. 12. SPISSO, Rodolfo R. Facultades de la Administracin en la Determinacin Tributaria . Publicado en XVIII Jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Montevideo, 1996. 13. TANZI, Vito. Tax System and Tax Policy in Developing Countries: General Principles and Diagnostic. Publicado en Tax Administratio Review. No. 23.