Comptabilit gnrale

cole des mines de Paris, 2007 60, boulevard Saint-Michel - 75272 Paris Cedex 06 - France email : presses@ensmp.fr http://www.ensmp.fr/Presses

ISBN : 978-2-91-176284-3 Dpt lgal : septembre 2007 Achev dimprimer en 2007 (Paris)

Tous droits de reproduction, dadaptation et dexcution rservs pour tous pays.

F. E NGEL F. K LETZ

Comptabilit gnrale

Dans la mme collection : Introduction au gnie atomique, Jacques Bouchard, Jean-Paul Deffain, Alain Gouchet Matriaux pour lingnieur, Anne-Franoise Gourgues-Lorenzon, Jean-Marc Haudin, Jacques Besson, Nolle Billon, Sabine Cantournet, Yvan Chastel, Bernard Monasse, Loeiz Naz Abrg de thermodynamique, Daniel Fargue Introduction au traitement de lnergie lectrique, Georges Pierron Introduction aux transferts thermiques, Dominique Marchio, Paul Reboux Systmes nergtiques, Renaud Gicquel Introduction la physique quantique, Bernard Degrange Cours dautomatique, Brigitte dAndra-Novel, Michel Cohen de Lara Les imperfections des marchs, Daniel Fixari Aide-mmoire de gostatistique linaire, Pierre Chauvet Introduction la mtallurgie gnrale, Jacques Lvy Comment matriser sa productivit industrielle, Hugues Molet Gostatistique linaire applications, Margaret Armstrong, Jacques Carignan

Sommaire
Avertissement au lecteur 11

.......................................................

Introduction gnrale

...........................................................

13

Chapitre I. Introduction Lhistoire et la normalisation de la comptabilit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15

1. Histoire rapide de la comptabilit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 1.1. Lorigine de la comptabilit parties doubles . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 1.2. Lvolution des normes lgales . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18 1.3. La comptabilit analytique : une origine rcente . . . . . . . . . . . . . . . 19 2. Une normalisation croissante . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 3. Les normalisations trangres . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 4. Lharmonisation internationale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24 5. Plan du document . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27

Chapitre II. La nomenclature comptable, les critures et les documents de synthse

...................

29

1. Le patrimoine . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 2. La nomenclature des lments de patrimoine . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 31 3. Lenregistrement des faits qui affectent le patrimoine . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 3.1. La rgle de la comptabilit en parties double.

Comptabilit gnrale

Les comptes de situation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35 3.2. Lintroduction des comptes de gestion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33 3.3. Les critures dinventaire des stocks . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42 3.4. Les modalits concrtes de passation des critures . . . . . . . . . . . . 44 4. Les consquences du dcoupage annuel sur la procdure comptable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 48 4.1. Lamortissement des immobilisations . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 49 4.2. Les provisions pour dprciation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 4.3. Les provisions pour risques et charges . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 4.4. La reprise des provisions . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 56 4.5. Les critures de rgularisation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 58 5. Les documents de synthse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 61 5.1. Le compte de rsultat dans le systme de base . . . . . . . . . . . . . . . . . 61 5.2. Le bilan dans le systme de base . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64 5.3. Lannexe du systme de base . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 69 5.4. Les documents de synthse dans le systme dvelopp . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72

Chapitre III. Les principes et conventions comptables . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77

1. Les principes lis au temps . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77 1.1. Le principe de sparation ou dindpendance des exercices . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 1.2. Le principe de continuit dexploitation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 1.3. Le principe dintangibilit du bilan douverture . . . . . . . . . . . . . . . . 78 2. Les principes lis limpratif de lisibilit par des tiers . . . . . . . . . . . . . . . . 79 2.1. Le principe de permanence des mthodes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 2.2. Le principe de non-compensation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 79 2.3. Le principe de sincrit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80 3. Les principes dvaluation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 80 3.1. Le principe de la valorisation au cot historique . . . . . . . . . . . . . . . 80 3.2. La rgle de prudence les provisions pour dprciation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81

Sommaire

Chapitre IV. Valeur et analyse financire de lentreprise

................

91

1. Les capitaux propres et la situation nette comptable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 91 2. Valeur mathmatique comptable et intrinsque de lentreprise . . . . . . . . 93 2.1. La valeur mathmatique comptable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93 2.2. La valeur mathmatique intrinsque . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 2.3. Valeur intrinsque, valeur de rendement et valeur boursire . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 97 3. Lanalyse financire des bilans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98 3.1. Lanalyse financire patrimoniale du bilan liquidit exigibilit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98 3.2. Lanalyse patrimoniale du fonds de roulement . . . . . . . . . . . . . . . . 100 3.3. Le besoin en fonds de roulement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106 3.4. Les ratios financiers . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

Chapitre V. Commentaires financiers et fiscaux sur les postes du bilan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121

1. Les postes de lactif . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 1.1. Les immobilisations incorporelles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 121 1.2. Les immobilisations corporelles . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 123 1.3. Titres de participation et de placement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 127 1.4. Stocks et en-cours . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 129 1.5. Clients et comptes rattachs Les effets de commerce . . . . . . 129 1.6. Banques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131 1.7. Comptes de rgularisation Charges rpartir sur plusieurs exercices . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131 1.8. Primes de remboursement des obligations . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 132 1.9. carts de conversion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 132 2. Les postes du passif . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133 2.1. Capital et rserves . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 133 2.2. Les subventions dinvestissement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 142

Comptabilit gnrale

2.3. Provisions pour risques et charges Fiscalit des provisions en gnral . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144 2.4. Dettes financires . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146 2.5. Dettes fournisseurs et comptes rattachs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 2.6. Dettes fiscales et sociales La TVA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149

Chapitre VI. Les comptes de flux Lautofinancement Le tableau de financement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151

1. Les limites de la comptabilit gnrale pour un usage interne . . . . . . . 151 1.1. Un outil peu adapt la description de la stratgie de la firme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 151 1.2. Illustration des limites de la comptabilit gnrale . . . . . . . . . . . 153 2. Les cinq comptes conomiques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 160 2.1. Prsentation des cinq comptes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 161 2.2. La signification des soldes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 164 2.3. Lautofinancement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 167 2.4. Le tableau de financement . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 170 3. laboration des comptes conomiques . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 172 4. Les usages de la comptabilit conomique . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174 4.1. La comptabilit nationale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 174 4.2. La comptabilit conomique lchelle de la firme . . . . . . . . . . 175 4.3. Du caractre ncessairement idologique de la prsentation de comptes de flux . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 178

Chapitre VII. Les comptes consolids . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 183

1. Terminologie des relations entre socits . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 184 2. Les trois types de contrle justifiant dune consolidation . . . . . . . . . . . . . 185 2.1. Le contrle exclusif . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 186

Sommaire

2.2. Linfluence notable . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 187 2.3. Le contrle conjoint ou partag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 187 3. Lintgration globale . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 187 4. Lintgration proportionnelle . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 188 5. La mise en quivalence . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 189 6. Lcart de premire consolidation ou goodwill . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 190 7. Les retraitements comptables lis la consolidation . . . . . . . . . . . . . . . . . . 191 7.1. La mise en cohrence des documents comptables . . . . . . . . . . . . 191 7.2. Llimination des oprations internes dans les mthodes dintgration . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192 8. Le rgime fiscal des groupes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 192

Annexes . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 195
Annexe 1. La rvaluation des bilans . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 197 Annexe 2. Les diffrents types de socits . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 201 Annexe 3. Rudiments de comptabilit amricaine . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205 1. Income statement (Compte de rsultat) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205 2. Balance sheet (bilan) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 206 3. Glossaire abrg Anglais-Franais . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 208 4. Glossaire abrg : Franais-Anglais . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 216 Annexe 4. Liste des comptes usuels du PCG de 1982 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 225

Bibliographie

.............................................................

261

Index . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 263

Avertissement au lecteur
Cet ouvrage comporte deux typographies : N lune normale qui est destine une premire lecture, N lautre, plus petite, semblable celle des notes en bas de page et assortie dune barre verticale en marge, qui est utilise pour des complments destins des lecteurs plus avertis. Il est conseill aux dbutants de sauter ces passages en premire lecture.

Introduction gnrale
Ce livre est le support du cours de comptabilit gnrale dispens aux lves de lcole des Mines de Paris. Lobjet de ce cours est de permettre de futurs ingnieurs de dialoguer efficacement avec les financiers, les comptables et les contrleurs de gestion avec lesquels ils auront trs probablement tre en relation un moment ou un autre, mme lorsque leur orientation professionnelle personnelle est au dpart plus scientifique et technologique quconomique. Si lacquisition complte des techniques comptables, qui seffectue gnralement au cours dune formation professionnelle longue et complexe, ne parat ni envisageable ni dailleurs souhaitable dans le cadre dune formation dingnieurs, lexprience montre quil est nanmoins possible de donner ces derniers en un temps limit une connaissance suffisante des principes et des mcanismes comptables pour que le dialogue voqu ci-dessus devienne possible. Une telle connaissance est ncessaire en particulier parce que linformation dorigine comptable est souvent la seule qui soit pratiquement disponible sous forme cohrente et prcise dans lentreprise. Par ailleurs, le modle comptable dfini par le Plan Comptable Gnral est obligatoire, en raison de diverses lois et rglementations, et ne peut tre ds lors ignor sans danger.

14

Comptabilit gnrale

Le prsent ouvrage est consacr la comptabilit gnrale dentreprise, dont le modle est essentiellement tourn vers des proccupations dinformation de divers acteurs externes. Il sagit en particulier pour lentreprise : N dinformer les actionnaires et les investisseurs potentiels sur son tat de sant, sur ses performances et sur les attendus de la politique de distribution de dividendes, N de rassurer les prteurs sur sa solvabilit, cest--dire sa capacit rembourser ses dettes, N de rassurer clients et fournisseurs sur la continuit de son existence et sur sa solvabilit, N dinformer les salaris sur son tat de sant, N de permettre des acheteurs ventuels dvaluer sa valeur et sa rentabilit, N de justifier auprs du Fisc le calcul de limpt sur les bnfices. On verra galement dans cette partie comment utiliser linformation comptable pour rendre compte, de manire rtrospective ou prospective, non seulement dans un usage externe mais galement dans un usage interne de rflexion stratgique propre, de la politique dinvestissement et de financement de la firme.

NB. Un autre manuel prolonge celui-ci, et est consacr la comptabilit analytique, instrument usage interne pour la gestion de sous-ensembles distingus dans lactivit de lentreprise et pour le contrle a posteriori des responsables chargs de cette gestion.

Chapitre

I
Introduction Lhistoire et la normalisation de la comptabilit
Le modle comptable, souvent prsent ex abrupto comme sil simposait logiquement lintelligence, est en ralit le rsultat dune longue histoire marque par des enjeux successifs diffrents qui ont ensuite coexist au fur et mesure de leur mergence. Sa forme actuelle traduit une certaine forme de compromis en constante volution entre ses divers utilisateurs, entreprises, actionnaires, prteurs, investisseurs, analystes financiers, fisc, etc. Pour bien comprendre les fondements de la comptabilit, il est donc utile danalyser ce processus historique, comme nous allons tenter de le faire ci-aprs.

1. HISTOIRE RAPIDE DE LA COMPTABILIT

1.1. Lorigine de la comptabilit parties doubles
Il existe de remarquables ouvrages historiques sur lvolution de la comptabilit depuis lantiquit jusqu nos jours. Ils se fondent entre autres sur

16

Comptabilit gnrale

de nombreuses traces de comptabilits tenues chez les Sumriens, les gyptiens, les Grecs, les Romains par des propritaires terriens, des marchands, des administrateurs des temples, des banquiers et plus prs de nous par les commerants de la fin du Moyen ge et de la Renaissance. Les premiers, bien que parfois handicaps par des mathmatiques peu dveloppes (les gyptiens) et par un systme de numration peu adapt la visualisation des calculs, tablissaient ou faisaient tablir des comptes dj assez sophistiqus pour tenir des inventaires dobjets, en termes physiques ou montaires, suivre des comptes bancaires (lquivalent du virement existait dans lantiquit), suivre des paiements de salaires, et surtout tenir des comptes de caisse de type recettes-dpenses. Il sagissait dune comptabilit partie simple, une inscription dans un compte ne se traduisant pas par une autre dans un autre compte. Le haut Moyen ge constitua une rupture dans les pratiques comptables qui ne subsistrent que sous des formes trs rudimentaires excluant quasiment lcriture. Les croisades provoqurent un dveloppement des changes, des marchands sassocirent et eurent recours des mandataires pour ngocier distance. La rpartition des bnfices et le contrle des mandataires ncessitaient une technique comptable plus volue qui consista dabord en une comptabilit de caisse de type recettes-dpenses ainsi rinvente. Le crdit, peu dvelopp jusque vers 1250, ne donnait lieu qu de simples aide-mmoire extra comptables. Mais son accroissement donna naissance aux comptes de personnes , correspondant aux cranciers et aux dbiteurs et qui constituaient le germe de notre moderne comptabilit parties doubles. Lorsquun tiers devait de largent au marchand, on inscrivait la somme dans une colonne doit . Lorsque ctait linverse dans une colonne avoir . Cest l lorigine des colonnes dbit et crdit des comptes dune comptabilit et celle de linversion smantique qui trouble tant les lves : une crance est un dbit ! Peu peu lide vint aux commerants et leurs comptables de tenir des comptes de valeurs, dabord des stocks puis des autres biens mobiliers et immobiliers.

Introduction Lhistoire et la normalisation de la comptabilit

17

Nous passerons sur les multiples errements et ttonnements qui aboutirent au schma dfinitif de la comptabilit en parties doubles et notamment linvention dun compte de Pertes et Profits qui seule permettait de constater lcart entre une sortie de stock au cot dachat et une rentre en caisse incluant un bnfice. On peut suivre cette volution dans les registres de grands commerants italiens du XIVe sicle. La pratique prcda largement la thorie puisque le premier et le plus clbre ouvrage de comptabilit, le Tractatus du grand savant mathmaticien Luca Pacioli, souvent considr un peu abusivement comme le pre de la comptabilit, ne parut Venise quen 14941. partir de cette date, de trs nombreux ouvrages thoriques se succdrent dans tous les pays, qui ne firent que perfectionner et approfondir les principes de Pacioli : trois types de comptes, de personnes, de valeurs, de pertes et profits, runis par une criture double, le mouvement de lun impliquant ncessairement celui dun autre. Au XVIe sicle apparat la notion de bilan dabord prsent comme le simple tat rcapitulatif des balances des comptes puis comme un tat o apparat le souci de prvision. Cest la notion de rserve qui donna naissance peu peu celle de capital social : sur le bnfice, somme qui apparaissait disponible au commerant au travers du bilan comptable, on rservait les sommes qui paraissaient ncessaires pour le maintien ou le dveloppement de lactivit sociale. Plus tard le capital apparut galement comme une garantie constitue au profit des cranciers de lentreprise. Les XVIIe, XVIIIe et XIXe sicles virent se multiplier des ouvrages, de plus en plus loigns des proccupations concrtes de gestion et de contrle des marchands, et des industriels pour se tourner soit vers la doctrine pure (quelle est la nature de la comptabilit ?), soit vers la pdagogie aux futurs

1. Le Tractatus Particularis de computis et scripturis nest quune partie dune encyclopdie monumentale des sciences mathmatiques, conue par Pacioli, et intitule Summa di arithmetica, geometrica, proportioni et proportionalita.

18

Comptabilit gnrale

comptables grand renfort de procds explicatifs souvent artificiels ou des prsentations algbriques de la thorie mathmatique des comptes. Quittons donc l lhistoire des techniques et des thories comptables pour nous tourner vers lhistoire des obligations lgales et fiscales qui conditionnrent largement lvolution de lusage de linformation comptable et de sa prsentation.

1.2. Lvolution des normes lgales

Ds le XIVe sicle, les marchands de nombreuses villes devaient aller un bureau des marchands exposer les rgles quils suivaient pour la tenue de leurs comptes et faire apposer un visa spcial sur la premire page de leurs registres, lesquels taient frquemment montrs aux partenaires commerciaux pour faire preuve de bonne gestion. Lordonnance de Colbert en 1673 institua officiellement lusage des livres de commerce et fut reprise presque textuellement dans le code de commerce de 1808, anctre du code actuel. De l date lobligation stricte faite aux commerants de tenir un livre qui contiendra tout leur ngoce, leurs lettres de change, leurs dettes actives et passives et leurs deniers employs la dpense de leur maison . Ils taient tenus galement de faire tous les 2 ans linventaire de tous leurs effets mobiliers et immobiliers et de leurs dettes actives et passives cest--dire dtablir leur bilan. Cette obligation lgale correspondait au souci de rglementer linformation entre commerants et de disposer de preuves en cas de litige judiciaire, de succession, de partage de socit et de faillite. Cette optique a prvalu jusqu la fin du XIXe sicle. Cest en effet au cours de ce sicle que se multiplirent les socits par actions, et que la sparation entre proprit du capital et direction des entreprises sinstitua de plus en plus : il en rsulta un nouveau besoin dinformation priodique des associs par lanalyse de lvolution de leur patrimoine et de leur revenu, besoin qui se traduisit par les prescriptions de la loi franaise de 1867 sur les socits anonymes. Le lgislateur est depuis intervenu de nombreuses reprises pour accrotre cette protection des actionnaires et ltendre aux salaris et aux cranciers mais les principes actuels de confection du bilan et du compte de rsultat sont ns ce moment.

Introduction Lhistoire et la normalisation de la comptabilit

19

Les besoins financiers de la guerre de 1914-1918 entranrent la naissance (en 1916 en France) de limpt global sur le revenu et la ncessit dune information comptable sur les bnfices industriels et commerciaux. La fiscalit des entreprises ne cessa ensuite de salourdir et de se complexifier, mais il fallut attendre un demi sicle pour que la proccupation fiscale associe au souci croissant dinformation statistique des tats et lorganisation de la profession comptable entrane une vritable normalisation des comptabilits : jusque l les entreprises disposaient dune trs grande libert pour tablir leurs comptes. Nous voquerons plus loin ce processus de normalisation et le phnomne rcent dharmonisation internationale qui ont caractris les dernires dcennies.

1.3. La comptabilit analytique : une origine rcente

On voit donc comment historiquement lvolution du contexte socio-conomique a faonn loutil comptable par lapparition successive dusages diffrents. Hormis lusage dorigine des commerants italiens de la Renaissance, ces usages sont essentiellement externes, juridiques puis fiscaux. La comptabilit de gestion usage interne na commenc apparatre qu la fin du XIXe sicle o quelques entreprises industrielles ont commenc calculer les cots de leurs produits pour dfinir leur politique de prix. Mais ce nest qu partir de 1930, surtout aux tats-Unis que la comptabilit analytique sest vraiment dveloppe. LEurope, qui connaissait ces outils mais les utilisait peu ou mal ne commena sy intresser que dans les annes 1950 sous leffet de missions dinformation aux tats-Unis, de lmergence dune plus forte concurrence sur les marchs, due notamment louverture progressive des frontires. Axes tout dabord vers la connaissance des prix de revient complets des produits par la mthode des sections homognes, invente en 1928 par un militaire et promue par le plan comptable de 1947, les entreprises se tournrent partir de 1960 vers des systmes destins au contrle court terme, de type gestion budgtaire. Paralllement des mthodes de comptabilit en cots partiels ( directs ou variables ) apparurent pour parer aux difficults dusage des cots complets dans une optique de contrle et daide la dcision.

20

Comptabilit gnrale

Comme pour la comptabilit gnrale, les plans comptables successifs de 65 et de 82 et la diffusion des concepts thoriques ont abouti actuellement une certaine stabilisation du vocabulaire et lmergence dun langage commun qui constituent un progrs indniable par rapport la confusion qui semblait rgner auparavant dans les entreprises quand il sagissait de dfinir des notions telles que cot de production, cots directs, marge, etc. Mais la comptabilit analytique ntant pas obligatoire, une assez grande multiplicit de mthodes subsistent toutefois, adaptes des besoins et des structures spcifiques. La diffusion des mthodes danalyse de cots est trs diffrencie selon la taille des entreprises. Si les grandes et moyennes entreprises ont presque toutes actuellement une comptabilit analytique et un systme de contrle de gestion, il nen va pas de mme des petites qui pour la plupart ne connaissent encore leurs cots que de manire approximative. linverse, lpoque actuelle est marque, en ce qui concerne la comptabilit gnrale, par la diffusion quasi complte dun modle normalis et institutionnalis, ainsi dailleurs que par un effort dharmonisation internationale qui accompagne le dveloppement des groupes multinationaux.

2. UNE NORMALISATION CROISSANTE

Le dbut de leffort de normalisation de la comptabilit date en France de l seconde guerre mondiale. Aprs un premier plan comptable, inspir du plan comptable allemand de 1937 et publi en 1942 de manire non officielle, furent labors successivement : N le plan de 1947, uvre dune Commission de normalisation des comptabilits , qui devait sappliquer aux socits lies ltat2,

2. Cration simultane en 1947 du Conseil suprieur de la comptabilit (CSC) qui avait pour mission dadapter le plan aux divers secteurs dactivit.