Comptabilit Analytique

Bibliographie :
Piget : Comptabilit Analytique (dition Economica)

Samedi 08 Janvier 2005 Introduction Rsultat est tourn vers lextrieur de lentreprise. But : tablir des comptes pour les associs de lentreprise. Objet : comptabilit analytique sert pour lentreprise ; elle est facultative. Elle nest pas normalise dans le plan comptable gnral car les dirigeants dcident de ce quils ont besoin, ils la crent selon leurs besoins cest-dire dans une petite structure, la comptabilit analytique diffre de celle dune grande entreprise. Comptabilit analytique = Mode de traitement des donnes qui permettent de reclasser par dfinition ou fonction les charges et les produits de la comptabilit gnrale. On sintresse aux produits qui entranent des bnfices et ceux qui entranent des pertes. On analyse les raisons de ces bnfices et de ces pertes. 5 objectifs de la comptabilit analytique dcrits dans lancien plan comptable gnral Connatre les cots des diffrentes fonctions de lentreprise : charges et produits sont classs par fonction en comptabilit analytique (achats, production, distribution sont les fonctions des charges) Dterminer les bases de lvaluation de certains lments de lactif du bilan (stocks et immobilisations) Expliquer les rsultats par secteur dactivit en calculant les cots complets des produits pour les comparer aux prix de vente Etablir des prvisions de charges et de produits : on peut calculer le rsultat a posteriori ou en prvision Fournir les informations ncessaires la gestion de tous les lments de nature clairer les prises de dcisions. Chapitre I : Traitement analytique des charges, des produits et des stocks I Dfinition dun cot Cot = somme des charges relative un lment dfini au sein du rseau comptable. Cela peut tre un produit, une opration (est-ce quil vaut mieux que jachte ?) ou une fonction.

Les cots peuvent tre dtermins de faon soit historiquement, donc calculs a posteriori des faits qui les ont engendrs ; soit prtablis, donc calculs antrieurement. Ces cots peuvent tre complets sils intgrent toutes les charges de la comptabilit gnrale ou partiels comme les cots variables. Les cots fixes sont ngligeables. II Dfinition des charges Charges = composantes ngatives du rsultat de lexercice On tient compte des charges dcaisses (loyer, assurance) ou encaisses (dotations aux amortissements). La comptabilit analytique na pas le mme primtre de charges que celui de la comptabilit gnrale. Certaines charges sont cartes du calcul des cots : ce sont les charges non incorporables. A linverse, certaines charges nexistent pas en comptabilit gnrale mais sont introduites en comptabilit analytique : ce sont les charges suppltives. La priode nest pas la mme en comptabilit analytique quen comptabilit gnrale. En comptabilit analytique, la priode sadapte aux cycles de production. Comme la priodicit diffre, on procde labonnement des charges et des produits. Abonnement des charges et des produits permet de les rpartir en fractions gales tout au long de lexercice, quand leur montant peut tre connu lavance. A. Charges non incorporables Ce sont les charges non reprises en comptabilit analytique car elles ne correspondent pas au fonctionnement normal de lexercice ou elles concernent un autre exercice. Exemple 1 : les amortissements des frais dtablissement ne sont pas des charges lies lactivit de la production de lentreprise. Exemple 2 : les amortissements dgressifs ne correspondent pas la dprciation/usure relle du bien, donc elles ne correspondent pas au fonctionnement de lexercice. Exemple 3 : les charges exceptionnelles ne correspondent pas non + au fonctionnement normal de lexercice puisquelles sont exceptionnelles. B. Charges incorporables Charges incorporables = charges de la comptabilit analytique charges non incorporables Elles peuvent tre distingues en 2 sous catgories : directes et indirectes. Charges directes concernent un seul cot. Elles peuvent tre affectes sans ambigut ce cot ; exemple : les matires premires.

Charges indirectes concernent plusieurs cots simultanment. Elles ncessitent des calculs pralables en vue de leur imputation aux diffrentes cots.

C. Charges suppltives Elles correspondent des consommations de biens et services auxquelles la comptabilit gnrale ne reconnat pas le statut de charges pour des raisons juridiques ou fiscales. Ces charges reprsentent la rmunration des facteurs concourrant au bon fonctionnement de lentreprise. Exemple 1 : la rmunration des capitaux propres Exemple 2 : la rmunration du travail de lexploitation Rsultat de lentreprise rmunre le salaire et le capital de lentreprise. Donc, on ajoute des charges suppltives correspondant aux salaires si le dirigeant est un salari. Charges de la comptabilit analytique = charges de la comptabilit gnrale + charges suppltives charges non incorporelles III Dfinition des produits Produits = correspondent une augmentation du patrimoine ; ce sont les lments qui font augmenter le rsultat de lentreprise. Les produits du cycle dexploitation dsignent les biens et services crs par lentreprise. Selon leur degr dachvement, on distingue les produits intermdiaires, les produits finis et les produits encours. A. Produits intermdiaires Ces produits ont atteint un stade dachvement et ils sont destins entrer dans une nouvelle phase du circuit de production. B. Produits finis Ces produits ont atteint le stade dachvement dfinitif dans le cycle de production de lentreprise. C. Produits encours Ce sont des biens et services en cours de formation au cours du processus de production. D. Produits rsiduels Ce sont les produits constitus par les dchets et les rebus de fabrication. E. Produits incorporables

Ce sont les produits de la comptabilit gnrale repris dans la comptabilit analytique. Exemple : le chiffre daffaire, les ventes F. Produits non incorporables Ce sont les produits enregistrs en comptabilit gnrale qui ne correspondent pas lactivit normale. Exemple : produits exceptionnels G. Produits suppltifs Ce sont les produits raliss par lentreprise pour elle-mme. IV Stocks Stocks = ensemble des biens et services intervenant dans le cycle dexploitation pour tre : soit vendus ltat ou au terme du processus de production ou encours ; soit consomms en 1er usage. Exemple de stocks vendus ltat : les marchandises Exemple de stocks consomms : les approvisionnements en matires premires et fournitures et les autres approvisionnements (fournitures et matires consommables). Il existe aussi des stocks de produits finis, rsiduels, intermdiaires ou encours. A. Inventaire des stocks Il existe des inventaires intermittents et des inventaires permanents. 1. Inventaire intermittent Cest un relev de tous les lments dactif et de passif au regard desquels sont mentionnes la valeur et la quantit de chacun dentre eux une fois par an. 2. Inventaire permanent Cest linventaire comptable cest--dire que cest une organisation des comptes de stocks qui enregistrent les mouvements (entres et sorties) et permet de connatre chaque instant les existants en valeur et en quantit. Il va permettre de faire des fiches de stocks. Dat Libell e Stock initial (SI) Quantit Cot unitair e Pri x Dat Libell Quantit Cot e unitair e Sorties Montan t

entre s SI + entres = sorties + SF

Stock final (SF)

B. Revalorisation des stocks A leur date dentre dans le patrimoine de lentreprise, les stocks et encours sont valus leurs cots dacquisition pour les biens acquis titre onreux, leurs cots de production pour les biens produits par lentreprise et leurs valeurs vnales pour les biens acquis titre gratuit. 2 types de biens : les stocks et encours peuvent tre distingus individuellement ou non : 1re catgorie : lments identifiables valus leur cot rel dentre ; ils sont identiques article par article. 2me catgorie : biens changeables ne pouvant + tre identifis aprs leur entre ; ces biens sont valus leur cot estim dentre et sont considrs comme la somme du cot des stocks larrt du prcdent exercice + cot dentre des achats et cot de production de lexercice. Ce montant va tre ventil la valeur des articles consomms dans lexercice et le SF. C. Mthodes de revalorisation des stocks 2 mthodes : Cot Moyen Unitaire Pondr Last In First Out (LIFO) Ces 2 mthodes sont les + utilises en comptabilit mais la mthode FIFO (First In First Out) est utilise en comptabilit analytique car elle est interdite en comptabilit gnrale. Mouvemen ts Date Entr Sortie Valeu es s r 01/01 30/05 80 01/06 150 3600 01/07 100 01/08 50 20/11 200 5000 25/11 150 01/12 150 3900 15/12 120 Valorisation du stock au CMUP de Stocks Quantit Valeu Prix r unitaire 100 2000 20 20 170 70 20 220 70 220 100 la priode :

CMUP = (valeur du SI + valeur des entres) /(quantit du SI + quantit des entres) CMUP = (2000 + 3600 + 5000 + 3900) / (100 + 150 + 200 + 150) = 24,16 Mouvemen ts Date Entr es 01/01 30/05 80 Stocks Sorties Valeur Quantit 100 Valeur Prix unitair e 100x20=200 20 0 400=20x20 20 20/24 24

1600=20x80 20 1932,8=80x24 ,16 01/06 150 3600 170=20+ 400=20x20 150 3600=24x15 0 01/07 100=20 480=20x24 70 1680=24x70 +80 1920=80x24 2416=100x24, 16 01/08 50 1200=50x24 20 480=24x20 1208=50x24,1 6 20/11 200 5000 220 25/11 150 3624=150x24, 70 16 01/12 150 3900 220 15/12 120 2899,2=120x2 100 2416=24,16x 4,16 100 SF avec CMUP = Sorties x CMUP SF avec LIFO = sorties x quantit Jeudi 03 Fvrier 2005 Les stocks sont des lments importants sur lesquels les comptables peuvent dterminer le rsultat. CMUP est applique en cas dinventaire permanent cest--dire quon calcule sans arrt les stocks. 1 avantage : elle permet de lisser les variations des cots des approvisionnements. 2 inconvnients : Elle induit du retard dans le calcul des cots car elle ncessite la connaissance de lvaluation des sorties. Elle valorise de manire arbitraire les stocks en cas de variations dfinitives des prix.

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24,16

CMUP aprs chaque entre prsente 2 avantages : Il lisse de manire + importante les variations de prix Il valorise systmatiquement toutes les sorties Et 2 inconvnients : La valorisation est totalement arbitraire en cas de variations dfinitives des prix Il est difficile de mettre en uvre car il ncessite la connaissance du cot de chaque entre. FIFO 1 avantage : elle indique clairement aprs chaque entre/sortie le montant thorique du stock. 3 inconvnients : Elle minore le cot des sorties et par ricochet, elle majore la valeur du SF en cas de hausse des prix. Elle sous value les consommations des matires et elle gonfle le rsultat. Le cot de chaque entre doit tre connu sparment. FIFO est privilgie en priode de baisse des prix. LIFO 1 avantage : elle valorise les sorties aux prix des entres les + rcentes. 1 inconvnient : elle sous value les SF. LIFO est privilgie en priode dinflation car les cots sont calculs aux prix les + rcents, ce qui minore le rsultat. Chapitre II : Les Cots Complets La mthode du cot complet ou mthode des sections homognes est prconise par le plan comptable de 1992. Elle est aussi appele mthode des centres danalyse. Le cot complet est constitu par la totalit des charges qui lui sont rapportes. Diffrentes tapes : Cette mthode classe les charges par nature de la comptabilit gnrale en charge par destination ; cest--dire quon classe les charges par type de produits. Ensuite, on diffrencie les charges directes des charges indirectes. Les charges directes sont affectes au cot complet alors que les charges indirectes suivent une procdure complexe. Premirement, on procde une rpartition primaire par affectation, au centre danalyse ou entre centres danalyse laide de cls de rpartition. On procde une rpartition secondaire par cessions de prestation entre centres danalyse.

Troisimement, on impute ces charges au cot complet au moye dunits duvre.

I Charges directes et charges indirectes Toutes les charges saffectent un produit. Problme lorsquon a plusieurs produits. Les charges directes peuvent tre affectes en totalit, sans calcul pralable, un produit ou une activit dtermine selon le critre danalyse choisi. Les charges indirectes sont celles qui ne peuvent tre imputes, sans calcul intermdiaire, un cot dtermin, cest--dire quelles sont communes plusieurs activits ou produits. Elles ncessitent un calcul intermdiaire pour tre imputes au cot des diffrents produits concerns. Remarque : On parle daffectation pour les charges directes et dimputation pour les charges indirectes. II Mise en uvre de la mthode Elle repose sur un dcoupage de lentreprise en centres danalyse afin de rpartir les charges indirectes et pour, par la suite, calculer les diffrents cots. 3. Dcoupage de lentreprise en centres danalyse a) Dfinition Selon le PCG, le centre danalyse se dfinit comme une division de lunit comptable dans laquelle sont regroups pralablement leur imputation au cot des produits, les lments de charges qui ne peuvent leur tre directement affects. Ce dcoupage est indpendant de lorganigramme de lentreprise et correspond aux divisions relles de lentreprise selon lexercice des responsabilits. Ces centres peuvent sappeler sections, centres de frais, centres de travail, centres de responsabilit sachant que chaque chef de service la responsabilit dun ou plusieurs service(s) permettant le regroupement des cots par fonction. 2 types : Centres principaux sont des centres dont les charges sont en quasi totalit imputes aux cots. Ces centres sont ceux o sont mis en uvre les moyens de production et de ventes de lentreprise. Ce sont eux qui regroupent lactivit de lentreprise. Lactivit de ces centres constituent la tram du cycle achat production - vente. Centres auxiliaires sont des centres qui cdent leur prestation dautres centres principaux ou auxiliaires. Rle : grer les facteurs de production mis en uvre par lentreprise. Ils assurent des fonctions de coordination et dorganisation internes lentreprise. Exemple : les entretiens

b) Deux rpartitions Primaire : objectif = saisir lensemble des charges indirectes dans les diffrents centres danalyse quils soient auxiliaires ou principaux. Secondaire = rpartition des charges des centres auxiliaires entre les centres principaux. A la fin, les centres auxiliaires nont + de charges. Problme : les centres auxiliaires ne se rpartissent pas forcment avec les centres principaux mais aussi dautres centres auxiliaires. On a 2 cas de figure : Transferts de charges peuvent se faire en escalier : le cot constat de chaque centre, un certain niveau de calcul, est transfr au suivant sans retour en arrire. Transferts de charges peuvent tre croiss : plusieurs centres auxiliaires consomment des prestations des uns des autres. Achat Entretien Energi s e Achats 45% 20% Distribution 15% 20% ( rpartir entre tranger 5% et France proportionnellement - tranger au chiffre 1 et 7) - France Tricotage 10% 15% 25% Confection 20% 30% 50% Finition 10% 15% 25% Diffrentes mthodes sont possibles pour valuer ces prestations. On dtermine pour n centres, ayant des transferts croiss, un systme de 1er degr de n quations n inconnues. Administration Entretien Energie Approvisionnement Cot Montag e 16 500 8 300 3 200 5 400 410 30 000 0 10% 5% 25% 20% 20% Distribution

Rpartition 6 000 primaire Centre 20% administration Centre 5% 15% 10% 35% 30% 5% entretien Centre 5% 80% 20% nergie Prestation croise entre ladministration (10% venant de lentretien) et lentretien (5% venant de ladministration). Prestation rciproque entre ladministration et lnergie (5%). Total de ladministration : Y = 16 500 + 0,05 X Total de lentretien : X = 8 300 + 0,1 Y On en dduit que : X = 8 300 + 0,1 (16 500 + 0,05 X) X = 8 300 + 1 650 + 0,005 X

X = 10 000 ; Y = 17 000 Administratio Entretie Energi Approvisionneme Co Montag Distributio n n e nt t e n Rpartition 16 500 8 300 3 200 5 400 410 30 000 6 000 0 Administratio 17 000 1 700 n Entretien 500 10 000 Energie Total 0 0 c) Units duvres et taux de frais Units duvre = units de mesures de lactivit dun centre danalyse. Elle rpond une double finalit : Cest une unit de mesure de lactivit du centre. Cest un moyen dimputer les cots des centres aux cots des produits et commander/rpartir les charges dun centre lautre. Les + frquents sont les heures de main duvre pour des ateliers peu mtalliss. Dans la mesure du possible, on se rfre une unit physique, sinon une unit montaire. Dans ce cas-l, on parle de taux de frais ou assiette de frais. III Etapes de calcul des cots Le cycle dexploitation dune entreprise industrielle comporte diffrentes phases comme lachat des matires premires et diffrentes tapes du cycle de production telle que la vente des produits finis. Charge indirecte cot dachat cot de production cot de revient Tableau de rpartition donne les charges indirectes qui vont tre incluses dans le cot dachat, de production et de revient. 1. Cot dachat Il sobtient en sommant les lments suivants : Le prix convenu entre lacheteur et le producteur la date de lopration = prix dachat Les frais accessoires = charges directement ou indirectement lies lacquisition pour la mise en tat dutilisation du bien ou pour son entre en magasin ; exemple : lachat dun robot ; on inclut les frais jusqu ce que le robot entre dans lusine ; les frais de transport du robot lintrieur de lentreprise nentre pas en compte.

Les honoraires et les frais dactes comptabiliss en charges, tals sur plusieurs exercices au besoin.

2. Cot de production On dtermine combien ont cot les biens quon a produits. Cot de production = cot obtenu aprs que le produit est subi la totalit des transformations = ensemble des cots induits par la fabrication du produit et ce jusqu son entre en stocks. Dans le PCG, le cot de production dun bien sobtient en sommant les lments suivants : Le cot dacquisition des matires consommes pour la production du bien Les cots engags par lentreprise au cours des oprations de production pour amener le bien dans ltat et lendroit o il se trouve cest--dire que ce sont des charges directes de production et des charges indirectes de production dans la mesure o ces dernires peuvent tre raisonnablement rattaches la production du bien. Dans les charges directes de production : main duvre (salaires, charges sociales) et nergie. Les charges indirectes correspondent limputation des centres danalyse selon les units duvre retenues pour chaque centre. Les charges financires, les frais de recherche et de dveloppement, les frais dadministration gnraux sont en principe exclus ; idem de la cote part des charges lies la sous activit. Lorsque le cycle de production dpasse 12 mois, le cot de production peut inclure les intrts des capitaux emprunts pour financer la production. Il faut tre cohrent : ce sera les intrts verss pendant la priode de fabrication. Cot de production dun pull pendant la priode Elments UO Cot dachat de la laine utilise Centre Tricotage Centre Confection Centre Finition Total laine et charges indirectes kg Pic e 1 pull 1 pull Q PU Tota l 1 22,6 22,6 4 0,83 3,32 1 19,9 19,9 2 2 1 5,7 5,7

51,5 4 Total charges directes 14 Cot de production dun pull pendant la 65,5 priode 4 Le total des charges directes correspondent 2 800 000/2 000 000 pulls.

Cot de production dun pull vendu pendant la priode Elments UO Q PU Total SI 1 20 60 1 200 Cot de production de la pull 000 65,5 000 priode 1 200 4 13 108 pull 000 000 Cot de production dun pull 22 65,0 14 308 Vendu pendant la priode 000 4 000 On ne peut pas vendre les produits finis, mais on ne peut pas les vendre ltat. Jeudi 10 Fvrier 2005 3. Cot hors production Les produits finis entrent en stocks au cot de production. Les cots hors production regroupent les charges qui ne peuvent pas tre incluses dans lvaluation des stocks et qui ne peuvent pas tre imputes au cot de production. Elles vont tre imputes au cot de revient des produits vendus. Les cots hors production ne concernent que les produits vendus durant la priode de rfrence. La mise en vente des produits ncessite lvaluation des cots de distribution des produits et des autres cots hors production. Les cots de distribution correspondent lensemble des charges directes et indirectes lies la distribution des produits. Exemples de charges directes : commissions verses au reprsentant ; tudes de march ; publicit ; frais de transport Exemple de charges indirectes : imputation du centre danalyse distribution. Les autres cots hors production regroupent des charges caractristiques gnrales. Exemple 1 : la gestion financire cest--dire la gestion des capitaux propres et capitaux emprunts Exemple 2 : ladministration gnrale cest--dire la direction gnrale, les services juridiques et fiscaux. 4. Cot de revient Lentreprise ne calcule le cot de revient que pour les produits vendus. Le cot de revient correspond au cot complet dun produit au stade final cest--dire le cot hors production inclus. Cot de revient = somme des cots de production des produits vendus + cot de distribution (cot hors production) Cot de revient se calcule sur les produits vendus. Cot de revient comprend 3 lments : Cot de production des ventes Charges directes de distribution que lon peut affecter aux ventes Charges indirectes de distribution qui sont communes tous les produits et qui seront imputes en fonction dune unit duvre

Cot de revient dune commande de 100 pulls Elments UO Q PU Cot de production dun pull 1 pull 10 65,0 vendu 0 4 Cot de distribution 1000 8, 76 , CA 5 21 Cot de revient 5. Rsultat analytique

Total 6 504 647,78 7 151,78

En comptabilit analytique, on dtermine plusieurs rsultats analytiques. 1er rsultat : rsultat analytique lmentaire est calcul pour chaque activit, chaque produit, chaque commande = prix de vente cot de revient Dans lexemple : 1 pull = 85 ; 100 pulls = 8 500 ; cot de revient = 7 151,78 ; rsultat analytique = 8 500 7 151, 78 = 1 348,22. 2me rsultat : rsultat analytique globale = somme des rsultats analytiques lmentaires. Ce rsultat est souvent diffrent du rsultat de la comptabilit gnrale. IV Problmes particuliers 1. Encours de production A la fin dune priode de calcul, certaines productions ou services ne sont pas achev(e)s en totalit. Seule une partie des charges de la priode concerne les encours.

a) Dfinition Les encours de production peuvent se dfinir comme des biens ou services qui la clture de lexercice sont en voie dlaboration mais pas encore achevs. Il faut les distinguer des produits intermdiaires qui sont achevs mais seront incorpors un stade ultrieur du processus de production. Encours initial augmente le cot de production de la priode. Encours final diminue le cot de production de la priode. Cot de production des produits finis de la priode est gale au cot de production de la priode + encours initial encours final. b) Evaluation des encours 1re mthode : valuation dtaille = mthode applicable que si lentreprise dispose de toutes les informations ncessaires lvaluation des encours. Cot de production des encours, la fin de la priode, est gale la somme de toutes les charges engages

dans la production, cest--dire le cot des matires consommes + cot de la main duvre directe employe + charges de production directes et indirectes. 2me mthode : valuation forfaitaire = entreprise value approximativement ce qui a t consomm par les produits encours pour chaque composante du cot cest--dire que les encours reprsentent un pourcentage X du cot de production final.

Remarque : si lentreprise a une production en continu, on considre que les charges schelonnent tout au long du processus de production. Les encours sont alors valus 50% du montant des charges incorpores dans le cot des produits finis. 3me mthode : valuation par quivalence = on dfinit un rapport global entre les encours et les produits finis. Exemple : pour un mois donn, une entreprise a fabriqu 6 150 produits dont 150 produits sont termins approximativement du 1/3. Le cot de production de la priode est gal 1 815 000 . 1re tape : calcul de la production en quivalence aux produits finis = 6000 + 150/3 = 6050 quivalents aux produits finis 2me tape : cot dun produit fini = 1 815 000/6050 = 300 Cot dun encours = 300/3 = 100 Valeur des 150 produits encours = 150x100 = 15 000 Valeur des 6000 produits finis = 6000x300 = 1 800 000 4me mthode : valorisation au cot prtabli = entreprise calcule un cot/norme standard quelle applique aux encours.

Calcul des encours initiaux et finaux Encours initiaux Q P Monta Q P U nt U Charges directes : - matires 60 1, 900 100 2 premires 0 5 0 - main duvre 20 13 2600 400 15 directe 0 Charges indirectes : - frais datelier 20 8 1600 400 9 0 Cot de production 5100 Cot des produits finis Q Encours initial (a)

Encours finaux Monta nt 2000 6000 3600 11 600

PU Montant 5100

Charges directes : - matires premires - main duvre directe Charges indirectes : - frais datelier Cot de production de la priode (b) Encours final (c) Cot des produits finis de la priode (a + b - c)

8000 2 16 000 24 15 36 000 000 9 21 600 2400 73 600 = 16000+36000+21600 11 600 67 100

2. Produits lies, sous produits, dchets et rebut a) Dfinition Produits lis = produits joint sont des produits qui apparaissent ncessairement au cours dune mme opration. Ces diffrents produits ont une valeur comparable significative. Ils ncessitent parfois un traitement complmentaire spcifique pour obtenir une valeur marchande. Sous produits = produits lis, non dsirs. Ils ont une valeur marchande certaine et ncessitent souvent un traitement complmentaire. Dchets = matires premires incorpores dans le cycle de production qui ne se retrouvent pas dans le produit final. Ce sont des rsidus de matires provenant de la fabrication dun produit. Ils peuvent avoir une valeur marchande : premirement, en ltat ; exemple : les chiffons, deuximement, aprs transformation, troisimement, introduit dans le cycle de production. Dans tous les cas, leur valeur est < celle des sous produits. Elle peut mme tre nulle et gnre des frais denlvement. Rebut = produits ouvrs ou semi ouvrs qui sont impropres lutilisation laquelle ils taient destins. Ces rebut peuvent tre dtruits, recycls ou vendus en ltat avec une forte remise des clients spcifiques. b) Valorisation des sous produits Les sous produits sont traits comme les produits finis et lentreprise dtermine un cot de production spcifique. Si cela savre impossible, ils sont traits comme des produits rsiduels. Problme : la ralisation du sous produit est conjointe celle du produit principal. Lentreprise se heurte un problme de rpartition des cots entre les produits principaux et les sous produits. Calcul du cot effectu de 2 manires : Au cot rel cest--dire selon une rpartition proportionnelle suivant une unit de mesure (chiffre daffaire, quantit produite) Au cot forfaitaire en fonction de la valeur marchande du sous produit. On part du prix de vente du sous produit.

(photocopier dans le bouquin ce qui concerne la valorisation des dchets et des rebut) Jeudi 17 Fvrier 2005 V- Rapprochement comptabilit analytique / comptabilit gnrale La somme des rsultats de la compta analytique (C.Ana) plus ou moins les diffrences qui seront de diffrentes natures sera gale au rsultat de la compta gnrale (CG). 1re diffrence : CH non incorporables, CH qui existent en CG mais pas en C.Ana 2me diffrence : CH suppltives, CH qui existent en C.Ana mais pas en CG 3me diffrence : diffrence dinventaire, valuation des biens et on enregistre les sorties de la production. Certains flux exceptionnels comme les vols, la dtrioration des marchandises ne sont pas pris en compte 4me diffrence : Arrondi de certains cots unitaires Elment Charges non incorporables Charges suppltives Produits non incorpors Diffrence dinventaire - mali - boni Diffrence aux cots et aux taux de cession - arrondi par dfaut - arrondi par excs Incidence sur le rsultat analytique Minoration des cots Majoration du rsultat Majoration des cots Minoration du rsultat Minoration des produits Minoration du rsultat Sorties non prises en compte et rsultat analytique major Majoration des cots Minoration du rsultat Cots minors, rsultat major Cots majors, rsultat minor

Rsultat de la C.A - CH non incorporables + PR non incorporables + CH suppltives = Rsultat de la CG Chapitre 3 : Les Imputations Rationnelles des Charges fixes La mthode de limputation rationnelle des charges fixes a pour but :

de neutraliser les variations dactivits sur les cots complets unitaires dvaluer en lisolant leffet des variations dactivit sur le rsultat de lentreprise, seule la part des frais fixes ncessaires la production normale est incluse dans le cot de revient des produits.

I - Principes de la mthode de limputation rationnelle (IR) 1. Objet de la mthode Lorsque le niveau dactivit d1 entreprise est < la normale, une partie des facteurs de production reste inemploye. Il sagit de facteurs structurels dont le cot est fixe quil soit utilis ou non. La mthode des cots complets impute aux cots des PR lensemble des CH que ces CH correspondent des facteurs employs ou non. La mthode de lIR distingue 2 sortes de CH : - les CH des facteurs rellement utilises par lactivit productive, ces CH sont imputes rationnellement au cot des PR. - Les CH qui correspondent la fraction inutilise du potentiel de production sont isols afin de mettre en vidence le cot de la sous activit de lentreprise Le problme est de dterminer lactivit normale c'est--dire le niveau dactivit pouvant servir de rfrence une entreprise pour calculer ses cots de revient. Le problme est de faire apparatre lincidence de la seule variation dactivit sur le rsultat analytique. Lentreprise dgagera un boni de suractivit lorsque lactivit relle est > lactivit de rfrence. Dans le cas inverse, on parle de cot de chmage ou de sous activit. Exemple 1 : Evolution du Cot Unitaire de lunit duvre selon la mthode des cots complets Activits relles Janvier 2000 Fvrier 1800 Mars 2200 heures heures heures CH fixes relles 90000 90000 90000 CH variables 100000 90000 110000 Cot Total 190000 180000 200000 Cot Unitaire 95.00 100.00 90.91 Selon lactivit, le cot unitaire varie. Le cot unitaire est 1 fonction dcroissante du niveau dactivit. Hypothses : la variation du cot dUo (unit duvre) rsulte uniquement du degr dabsorption des CH fixes au cot complet. En IR, inclusion de la totalit des CH variables et 1 partie des CH fixes en fonction du volume dactivit. Evolution du Cot Unitaire de lUo selon la mthode de lIR des CH fixes Activits relles Janvier 2000 h Fvrier 1800 h Mars 2200 h

CH fixes relles Coefficient dIR CH fixes incorporables CH variables Cot Total Cot Unitaire Diffrence dincorporation

90000 1 90000 100000 190000 95.00 0

90000 0.9 81000 90000 171000 95.00 -9000 cot de sans activit

90000 1.1 99000 11000 209000 95.00 +9000 cot de suractivit

Le cot unitaire reste le mme, on a variabilis les CH fixes. Les cots sont stables quelque soit lactivit, la diffrence dincorporation reprsente lincidence des variations dactivit sur le rsultat de lentreprise. 2. Rfrence une activit normale a) Le taux dactivit ou le coefficient dIR Ce coefficient est le rapport entre le niveau dactivit relle et le niveau normal dactivit : Coefficient dIR = Niveau dactivit relle / Niveau normal dactivit b) le niveau normal dactivit Il existe plusieurs dfinitions : - la capacit maximale ou nominale de production, elle correspond la capacit thorique des quipements fixe selon les normes du constructeur - la capacit de production sous contraintes de goulets dtranglement. Le CNC (Conseil National des Comptables) cest-dire les experts comptables considrent que lactivit normale correspond lactivit thorique diminue des dperditions incompressibles lies au temps de cong, au temps darrt de travail, au temps de rparation (entretien, panne, changement de machine) statistiquement normale et aux contraintes structurelles de lorganisation comme les changements dquipe et les goulets dtranglement (dans le cycle de production il y a des tapes essentielles qui retardent la production) - lactivit prvue, la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes considre comme normale lactivit programme, les baisses saisonnires dactivit viennent en diminution de lactivit normale 3) Calcul du Cot et du Rsultat a) Cot dIR des PR Le cot imputable au PR comprend la totalit des CH variables + une fraction des CH fixes

b) Diffrence sur le niveau dactivit Le coefficient dIR peut tre : = 1, > 1, < 1. 1er cas : Coefficient dIR > 1 La diffrence est > 0, lactivit relle > activit normale. Les frais fixes imputs au cot sont > au montant normalement support par lentreprise. La partie supplmentaire des frais fixes correspond un boni suractivit donc un profit li la suractivit. Le cot de revient en IR > au cot de revient en cot complet. Le rsultat analytique en IR < au rsultat en cot complet. Le rsultat analytique en IR + le boni de suractivit est = au rsultat analytique en cot complet. Le boni de suractivit fait partie du compte Diffrence de traitement comptable. 2me cas : Coefficient DIR < 1 Diffrence dincorporation < 0, activit relle < activit normale. Ces frais fixes imputs au cot sont < au montant normalement support par lentreprise, la partie non rpartie des frais fixes correspond 1 mali de sous activit donc 1 perte lie a la sous activit. Le cot de revient en IR est < au cot de revient en cot complet. Le rsultat analytique en IR est > au rsultat analytique en cot complet. Le rsultat analytique en IR - le cot de la sans activit = Rsultat analytique en Cot Complet. Le cot de la sous activit fait partie des diffrences de traitement comptable et + prcisment diffrence sur le cot de lactivit. 3me cas : Coefficient dIR = 1 Diffrence dincorporation est nulle, on revient des cots complets. Exemple 2 : Coefficient dIR = Activit relle / Activit normale = 4000/5000= 0.8 Coefficient < 1, indication de sous activit Cot du Centre Cot du centre avec IR Diffrence DIR Cot dUo (50000*0.8)+70000= 110000 50000*(1-0.8)= 10000 110000/4000= 27.50

Reprsentation Graphique : Soit x le nombre dUo Equation du cot rel : Yr = 70000/4000 x +50000 = 17.5x + 50000 Equation du cot avec IR :

Yi= 70000/4000x + 50000/4000x = 27.5x 4) Avantage de lIR des CH fixes La mthode amliore celle des cots complets, elles facilitent la prise de dcision et le pilotage CT du fait de la stabilit des cots quelque soit le niveau dactivit. Elle enrichit lanalyse des cots fixes en mettant en vidence les cots en mettant en vidence les cots de la sous activit et favorise les dcisions lors de larbitrage avantage / cot de restructuration. II. Pratique 1) Niveau de mise en uvre de la mthode Dans les petites entreprises, le niveau dactivit est souvent identique dans tous les centres danalyse. Le coefficient dIR peut tre identique dans tous les centres danalyse. Dans les structures plus importantes, on pratique lIR au niveau de chaque centre cest--dire on calcule 1 coefficient par centre. Lorsque les centres sont spcialiss ou lorsque la longueur du cycle de production est telle que les variations dactivit mettent plusieurs semaines se propager, on calcule donc un coefficient par centre. 2) Dtermination de lactivit normale a) Par rfrence au pass En fin danne, on calcule lactivit normale de chaque mois par le rapport activit relle de lanne sur 12. PB : Dcalage qui se cre entre la priode dobservation et calcul des cots. b) Par rfrence aux prvisions Cest la moyenne mensuelle de lactivit prvue. Pris en cpte des priodes de rcession. c) Sur la base des capacits de production Lactivit normale correspond la capacit de production dans des conditions normales de travail. Il ne sagit de la capacit maximale obtenue par recours la sous-traitance aux heures supplmentaires. Cette mthode est celle prconis par le PCG. Problme : on doit dterminer des coefficients dIR aux centres auxiliaires. Ces centres auxiliaires regroupent principalement des CH fixes. Leur activit dpend de celles des centres principaux. Le coefficient se calcule partir des coefficients dactivit des centres principaux pondrs par des cls de rpartition. Centres Approvisionneme Production Distribution

principaux CIR des centres principaux (a) Rpartition centre prestations connexes (b) (a) * (b)

nt 1.5 0.2

1 0.3

0.75 0.5

0.3

0.3

0.375

Coefficient dactivit de centre prestations connexes est de : 0.3+0.3+0.375 = 0.975 3) Rpartition des CH indirectes La plupart des CH fixes sont des CH indirectes donc on va devoir faire un tableau de rpartition des CH indirectes. Exemples : - Cot dachat M1, M2 - IP M1 M2 - Cot de production A et B - IP A et IP B - Cot de revient de A, de B - Rsultat analytique Jeudi 24 Fvrier 2005 M1 UO Q Achats Kg 31 000 Centres Kg 31 approvisionnement 000 Total Kg 31 000 M2 Achats Centres approvisionnement Total Inventaire permanent M1 Q CU TOTAL SI 12 134 Achat 000 13, 500 s 31 0 403 000 000 43 12, 537 000 5 500 UO Q Kg 30 Kg 000 30 000 30 000 CU TOTAL 12 372 000 1 31 000 13 403 000 CU TOTAL 24 7 200 1 000 30 000 25 7 500 000

Sortie 15 s 000 SF 28 000

12, 5 12, 5

187 500 350 000 537 500

M2 SI Achat s

Q 7 000 30 000 37 000 SF 25 Sortie 000 s 12 000

CU TOTAL 101 25, 000 0 750 000 23, 851 0 000 23, 575 0 000 23, 276 0 000 851 000 Cot de production A UO Q M1 kg 15 Atelier P 000 Charges directes 6 variables 500 TOTAL B M2 Atelier Q Charges directes variables Total Inventaire A SI Productio n permanent Q CU TOTAL 3 194 000 68, 500 6 0 442 500 000 9 67, 636 500 0 500 6 500 UO Q kg 25 000 6 200 6 200

CU 12, 5 20

68

TOTAL 187 500 130 000 124 500 442 000

CU TOTAL 23 575 22 000 136 400 131 800 13 843 6 200

Sorties SF

6 000 3 000

67, 0 67, 0

402 000 234 500 636 500 TOTAL 322 600 843 200 1 165 800 777 200 388 600 1 165 800

B SI Productio n

Sorties SF

Q 2 500 6 200 8 700 5 800 2 900

CU 136, 0 134, 0 134, 0 134, 0

Cot de revient A Sorties Centres distributifs

U A 100 CA

Q 6 000 5 400

CU 67, 0 4

TOTAL 402 000 21 600 423 600

B Sortie s Centre s Total

UO B 100 CA

Q 5 800 9 600

CU 134, 0 4

TOTAL 777 200 38 400 815 600

Rsultats analytiques A CA 540 Cot de 000 revient 423 600 Total 116 400

B 960 000 815 600 144 400

III Imputation rationnelle et comptabilit financire 1. Utilisation de la mthode et des stocks Le PCG prvoit que le cot de production des produits finis stocks ne comprend que les seuls lments qui interviennent normalement dans sa formation. Il prcise mme que la cte part de charges correspondant la sous activit nest pas incorporable au cot de production. Prcision : limputation des frais fixes de production au cot de transformation est fonde sur la capacit normale de production de lentreprise dfinie en fonction des moyens dont elle dispose et de la production quelle peut raisonnablement en attendre. Part des charges fixes non imputes est rattache lexercice dans lequel est constat la sous activit et elle reste sa charge. En cas de suractivit, lvaluation des stocks est plafonn au cot complet. Exercice : Sans imputation : Cot de production unitaire rel : 50 + 100 000/400 = 300 Cot total rel : 300 x 400 = 120 000 CA : 300 x 350 = 105 000 Production stocke : 100 x 300 = 30 000 Rsultat = 30 000 + 105 000 120 000 = 15 000 En utilisant limputation rationnelle : Coefficient dImputation Rationnelle = 400/500 =0,8 Charges fixes imputables au stock = (100 000 x 0,8)100/400 = 20 000 Cot total de production stocke = (50 x 100) + 20 000 = 25 000 Rsultat = 25 000 + 105 000 120 000 = 10 000 Conclusion : rsultat a diminu de 5000. Variation du rsultat sexplique par la diffrence de valorisation de production stocke. La non prise en compte du cot de sous activit dans la 1re hypothse fausse le rsultat de la priode. Le rsultat est sous estim de 5000 pour la priode et celui de la priode suivante sera minor de 5000. 2. Rsultat courant ou exceptionnel et sous activit Norme amricaine APB 30 dfinit les vnements comme extraordinaires. Problme actuel est de classer les charges de sous activit en rsultat courant ou exceptionnel. Solution optimiste : sous activit considre comme exceptionnelle ; elle ne grve/diminue pas le rsultat courant ; par ricochet, elle donne lillusion dune bonne rentabilit dexploitation. Solution prudente : sous activit exceptionnelle si elle est lie un sinistre. Solution intermdiaire : sous activit structurelle classe en rsultat courant ; sous activit conjoncturelle en rsultat exceptionnel.

Chapitre IV : Direct Costing = mthode du cot variable Cette mthode distingue : Charges fixes des charges variables Charges variables directes des charges variables indirectes I Distinction des charges fixes et des charges variables Charges = charges variables ou oprationnelles + charges de structure ou fixes Charges variables = charges variables proportionnelles + charges variables non proportionnelles Charges de structure = charges de structure stables + charges de structure non stables 1. Charges variables/oprationnelles a) Charges variables proportionnelles Charges variables proportionnelles = charges induites par le fonctionnement de lentreprise. Elles varient proportionnellement au volume dactivit en fonction des quantits produites ou quantits vendues ou CA ou nombre dheures travaill. Dune manire gnrale, on y retrouve les consommations de matires premires, de main duvre, mais pour la partie concernant les heures supplmentaires, lnergie, la sous traitance, etc b) Charges non proportionnelles Ces charges ne varient pas proportionnellement au niveau dactivit. Elles dpendent de la phase de rendement dans laquelle elles se situent dans lentreprise. En phase de rendement croissant, les cots varient moins vite que lactivit. En phase de rendement constant, les cots varient proportionnellement aux quantits. En phase de rendement dcroissant, les cots varient + que proportionnellement que le niveau dactivit. 2. Charges fixes/de structure Les charges fixes sont indpendantes du niveau dactivit et sont lies lexistence de lentreprise. Ces charges fixes correspondent une capacit de production dtermine. Elles voluent par palier. a) Charges fixes stables Les charges fixes sont stables pour une capacit de production dtermine.

Tant que la capacit nest pas au maximum, la charge totale est constante quelque soit le niveau dactivit. Les charges fixes unitaires diminuent lorsque les quantits augmentent. On y trouve : La rmunration du PDG Le loyer du sige social La prime dassurance b) Charges fixes non stables Charges fixes augmentent quand lentreprise dpasse le niveau dactivit maximal. Ces charges augmentent par palier. Tout dpassement du niveau dactivit maximal provoque un changement des cots de structure. II Mthode du cot variable ou direct costing simple Mthode du cot variable a pour objectif de mettre en vidence la contribution de chaque produit la ralisation de la marge globale de lentreprise et la couverture des charges fixes. Le cot dun produit est constitu des seules charges variables. But nest pas dvaluer la rentabilit nette de chaque produit mais de dterminer sa marge spcifique, sa contribution la marge globale et de calculer sa part de couverture des frais fixes. Une entreprise sera bnficiaire si la somme des marges dgages par diffrents produits est > aux charges fixes. 1. Mise en uvre de la mthode 1re tape : dtermination du CA 2me tape : analyse des charges (fixes et variables) Entreprise recense les charges et les classe premirement : En charges variables directes = consommation de matires, sous traitance, nergie, heures supplmentaires car ces charges sont affectes aux diffrents produits sans aucune difficult. En charges variables indirectes = rattaches au cot danalyse et variant avec le niveau dactivit ; exemples : les frais dclairage, frais de chauffage des ateliers servant plusieurs produits. En charges fixes directes = salaires des ouvriers qui sont mensualiss (= salaires hors heures supplmentaires) ; amortissements des machines spcifiques la fabrication dun seul produit. En charges fixes indirectes = frais gnraux, frais dadministration, frais de recherche et de dveloppement ; ces charges fixes indirectes sont isoles et constituent une masse commune qui ne subit aucun traitement complmentaire. Charges directes Charges indirectes Charges variables Incorporables Incorporables Charges fixes Non incorporables Non incorporables

Total

Charges variables

Charges fixes

3me tape : dtermination des Marges sur Cot Variable (MCV)

PCG appelle marge tout diffrence : en termes unitaires : entre le prix de vente et le cot partiel en termes globaux : entre le CA et les cots partiels Marge prend le nom de cot soustrait Donc MCV = CA CV MCV est souvent exprime en % du CA. Taux de MCV = MCV/CA x 100 4me tape : dtermination du rsultat MCV CF = Rsultat 2. Compte de rsultat diffrentiel Tableau met en vidence 2 lments : la MCV et le rsultat. Montant CA CV globale (achat, production, distribution) % 100%

MCV Taux de marge - CF Rsultat Dtermination du CV suit un processus analogue au cot complet. - 1re tape : rpartition des charges variables indirectes - 2me tape : dtermination du cot dachat variable des matires premires = prix dachat + frais variables dachat - 3me tape : inventaire permanent des matires premires 4me tape : dtermination des cots de production variables = cots dachat variables des matires premires consommes + charges variables directes de production + frais variables de production 5me tape : IP des produits fabriqus 6me tape : dtermination du cot de distribution variable des produits vendus = charges variables directes de distribution + frais variables de distribution 7me tape : dtermination du cot de revient variable des produits vendus = somme du cot de production des produits vendus + cot de distribution variable Cot de revient variable des produits vendus correspond au cot variable du tableau diffrentiel.

3. Evaluation des stocks Seules les charges variables sont imputes au cot. Les stocks de matires premires, de produits finis, dencours sont valus au cot variable de production. Le PCG et ladministration fiscale imposent dvaluer les stocks au cot complet. Conclusion : les stocks devront tre retraits afin de leur imputer les charges fixes qui leurs incombent. La non prise en compte des charges fixes induit une diffrence dincorporation. 4. Intrts et insuffisances de la mthode a) Intrts Politique de prix sur un march segment = quand on peut diffrencier des classes et quil est possible de fixer des prix de vente pour chaque classe, dans ce cas, le cot variable indique le minimum fixer pour le prix de vente sur un segment particulier. Politique de produits pour une structure commune plusieurs produits : les structures de production ou de distribution sont souvent communes plusieurs produits. Si on considre que les charges fixes ne sont pas modifies par labandon ou le dveloppement dun produit, on maximise le rsultat en adoptant le programme qui maximise la MCV. Simplification du calcul de lanalyse des cots : quand on calcule des cots, il faut savoir que llment arbitraire est l imputation des charges fixes. On vite cette difficult en incorporant pas les charges fixes et on facilite la comparaison des cots variables dans le temps.

b) Insuffisances Lvolution montre que les charges fixes prennent de + en + dimportance : donc la mthode se focalise sur une composante des cots qui devient mineure. Exemple : Une entreprise produit et vend (sans variation de stocks) 2 produits P1 et P2. P1 P2 Quantit 1000 500 Prix de vente 200 140 Cot de revient 150 190 Cot variable 120 100 MCV positive dans les 2 produits : P1 : (200x1000) 120 = 199880 P2 : (140x500) 100 = 69900

Problme : P2 vendu en dessous de son cot de revient. On dcide darrter P2. 2 situations : Si on garde P2 : bnfice = (200 150)x 1000 + 500 x (140 190) = 25 000 Si on abandonne P2, les charges fixes demeurent inchanges et les charges fixes totales slvent : 1000(150 120) + 500(190 100) = 75 000 ; Rsultat = charges de P1 - charges fixes totales charges variables de P1 = (1000x200) 75000 (1000x120) = 5000 Conclusion : Abandon de P2 vendu perte entrane une baisse du rsultat de 20 000. III Mthode du cot spcifique ou direct costing volu Cette mthode est aussi appele mthode et contribution ou mthode des marges et apport par produit. C est une volution de la mthode du cot variable. 1. Dfinition Mthode du cot spcifique est une mthode comptable qui incorpore au cot non seulement les charges variables mais aussi les charges fixes spcifiques pouvant tre rattaches sans arbitraire au produit. Les charges fixes rattaches plusieurs produits ne seront pas incorpores. Charges variables Charges fixes Charges directes Incorporable Incorporable Charges indirectes Incorporable Non incorporable Total Cot variables Cot fixe Le cot spcifique nest pas un cot de revient complet mais en fait il en est trs proche. En effet, lcart concerne uniquement les charges fixes que lon juge arbitraire et quil faut appliquer au produit selon certains critres de rpartition.

2. Marge sur cot spcifique (MCS) Diffrence entre le prix de vente et le cot direct = prix de vente cot spcifique = MCV charges fixes spcifiques 3. Prsentation des calculs

Produit A CA - CV = MCV - Charges fixes spcifiques = MCS - Charges fixes communes = Rsultat 4. Intrts de la mthode

Produit B

Production totale

Mthode prsente les mmes avantages que la mthode du CV. Calcul des cots spcifiques facilite les dcisions de maintenir ou abandonner une activit. Cette mthode met en vidence la contribution de chaque produit la couverture des charges de structure, ce qui permet disoler la fraction qui subsisterait en cas dlimination du produit. Exercice : socit A, B et C. (document 1) Compte de rsultat diffrentiel 500 A Prix unitaire 60 de vente - Charge - 40 variable unitaire = Marge 20 variable unitaire Marges 10 000 variables totales - Charges - 5000 fixes spcifiques = Marges = 5000 fixes communes - Charges fixes communes = Rsultat 200 B 100 - 70 30 6000 - 2000 = 4000 1600 C 150 - 140 10 16 000 - 15 000 = 1000 32 000 - 22 000 = 10 000 8000 2000 Total

Question 2 : Hypothse de cession des ventes

Arrt dun seul produit Arrt A Arrt B Arrt C MCS 5000 (*) 6000 9000 - Charges fixes - 8000 8000 8000 communes = Rsultat = - 3000 = - 2000 = 1000 (*) si arrt du produit A : MCS = MCS (B) + MCS (C) = 4000 + 1000 = 5000 Seul larrt du produit C ne met pas la socit en pertes. Arrt de 2 produits Arrt de A et B Arrt de A et C Arrt de B et C MCS 1000 4000 5000 - Charges fixes - 8000 - 8000 - 8000 communes = Rsultat = - 7000 = - 4000 = - 3000 Dans tous les cas, larrt de 2 produits met la socit en pertes. Dans la pratique, la mthode du direct coasting volu est moins utilise. IV Cot Direct (CD) Mthode du CD fait la distinction fondamentale entre les charges directes et les charges indirectes. 1. Dfinition PCG : un CD est constitu : - Des charges qui lui sont directement affectes (CV) - Des charges qui peuvent tre rattaches au cot sans ambigut. Ces charges peuvent donc transiter dans les centres danalyse. Mthode du CD Charges directes Charges indirectes imputables sans ambigut Charges indirectes non imputables sans ambigut Total Charges variables Incorporables Incorporables Non incorporables CV Charges fixes Incorporables Incorporables Non incorporables CF -

2. Marge sur Cot Direct (MCD) Cette mthode na pas pour objet les cots complets. Elle se limite calculer par produit :

Le CD La MCD = CA CD Le rsultat = MCD - cots indirects (CI)

Avantage de la mthode est sa simplicit : elle calcule tout ce qui pose problme, tout ce qui nest pas sans ambigut. Mthode peut tre utilise dans la pratique parce que cest la mthode des cots partiels et parce que la mthode de valorisation ncessite le retraitement des stocks. Chapitre V : Seuil de rentabilit Mthode du CV permet danalyser les rsultats de lentreprise et de calculer les indicateurs suivants : I Seuil de rentabilit II Point Mort III Marge et indice de scurit IV Indice de prlvement V Levier oprationnel I Seuil de rentabilit (SR) 1. Dfinition SR = CA critique ; correspond au niveau dactivit pour lequel le rsultat est nul. La socit ne ralise ni bnfice, ni perte, elle couvre la totalit de ses charges. 2. Dterminants du SR Cette mthode considre que pour une structure donne, les charges fixes sont supportes en totalit par lexploitation. Objectif : rechercher quel niveau les ventes doivent atteindre pour que les charges fixes soient couvertes Chiffre daffaires Charges variables Charges fixes Charges totales CA charges totales = rsultat = MCV charges fixes 3 manires de calculer le SR : Exercice (1) : Une entreprise se caractrise par : CA = 200 000 CF = 50 000 CV = 120 000 MCV = CA CV = 80 000 MCV Rsultat

Taux de MCV = (MCV/CA) x 100 = 40% a) 1re mthode : MCV = Charges fixes SR est atteint quand le rsultat est nul, cest--dire lorsque la MCV couvre les frais fixes. SR = (CA x CF) / MCV MCV et CF

bnfice MCV=CF perte Charge fixe

CA SR SR = (200 000 x 50 000)/80 000 = 125 000 b) 2me mthode : CA = Charges fixes + Charges variables SR est atteint lorsque le CA couvre la totalit des charges. SR = CF/taux de MCV CA et cot total CA

bnfice perte

cot total

SR CA Exercice (1) : Charges variables proportionnelles reprsentent 60% du CA et Taux MCV = 40%. Equation de SR scrit : X = 0,6 X + 50 000 SR = 50 000/0,4 = 125 000 c) 3me mthode : rsultat nul

SR est atteint lorsque le rsultat est nul. Rsultat

rsultat

bnfice CA SR perte

charges fixes

Equation du rsultat devient : 0 = MCV CF 0 = 0,4 X 50 000 X = 50 000/0,4 X = 125 000 Autre presentation : CA - CV = MCV - Charge fixes = Rsultat Au SR 125 000 50 000 50 000 0 En % 100 % 40%

Autre exercice (document 1) : Calcul des seuils de rentabilit A et B MCV unitaire Prix de vente unitaire Taux MCV Charges fixes spcifiques Charges fixes 10 150 10/150 15 000 8000 23000

A et C B et C 30 20 100 60 30/10 1/3 0 5000 2000 8000 8000 1300

communes Charges fixes totales SR en SR en quantit

345000 (*) 2300 (**)

1000 0 3333 3 333

0 3900 0 650

(*) 345 000 = 23000/(10/150) (**) 2300 = 345 000 / 150 SR est atteint si on vend 2300 produits C ou 333 produits B ou encore 650 produits A. Problme : SR est atteint pour 2300 produits C alors que lentreprise comptait en vendre 1600 ; soit une augmentation des ventes de 44%. SR est atteint pour 333 produits B alors que lentreprise comptait en vendre 250 ; soit 66% de +. SR est atteint pour 650 produits A au lieu de 500 ; soit 30% de +. Conclusion : Produire 650 produits A est + raliste mais cette augmentation des vente est assez consquente et il nest pas du tout certain que le marche puisse absorber cet excs doffre. 3. Limites de la mthode Simplicit de la mthode provient dune srie dhypothses rductrices de la ralit : - 1re hypothse : CA On a un prix de vente unique. Prix indpendant des quantits vendues. - 2me hypothse : entreprise considre comme monoproduit - 3me hypothse : stabilit des cots unitaires ; dans la ralit, les cots des facteurs ne sont pas indpendants des quantits. - 4me hypothse : variations des stocks sont ignores par le SR qui suppose que les quantits produites correspondent aux quantits vendues. Il ny a donc pas de stocks daprs cette hypothse. Mardi 15 Mars 2005 II Point Mort Le point mort reprsente la date laquelle le seuil de rentabilit est atteint. Le chiffre daffaires annuel est atteint de fait au bout de 12 mois, le point mort est atteint au bout de X mois ou X jours. Point mort est exprim en mois = SR/CA hors taxe ralis x 12 = SR/CA hors taxe ralis x 360 Exemple : CA = 200 000 CV = 120 000 CF = 50 000 Hypothse 1 : les ventes rgulires au cours de lexercice

Hypothse 2 : lentreprise ralise 40% de ses ventes au 1er trimestre, 30% au 2me trimestre, 10% au 3me trimestre et 20% au 4me trimestre. Dtermination du point mort : Hypothse 1 : ventes rgulires Point mort = 12 x 125 000/ 200 000 = 7,5 (cela quivaut la mi-aot) Hypothse 2 : Trimestre CA hors taxe/trimestre CA hors taxe cumul 1 200 000 x 0,4 = 80 000 80 000 2 200 000 x 0,3 = 60 000 140 000 3 200 000 x 0,2 = 40 000 180 000 4 200 000 x 0,1 = 20 000 200 000 nd Le seuil de rentabilit atteint au cours du 2 trimestre. Au cours du 2nd trimestre, lentreprise devra raliser 125 000 80 000 = 40 000 de chiffre daffaires pour atteindre le seuil de rentabilit. 45 000/60 000 = 2,25 mois Le point mort est atteint au dbut du mois de juin. 80 000 50 000 MCV = 0,4 CA CF

125 000 ventes rgulires Avril ventes irrgulires Juin III Autres indicateurs 1. Marge de scurit

200 000 CA temps

temps

Elle se dfinit comme la diffrence entre le chiffre daffaires et le seuil de rentabilit. La marge de scurit reprsente la baisse du chiffre daffaires que peut supporter lentreprise sans subir de pertes. 2. Indice de scurit Il est aussi appel la marge de scurit relative. Cet indice reprsente le % de baisse que peut supporter le chiffre daffaires sans entraner de pertes. Indice = (marge de scurit/ CA hors taxe) x 100 Plus lindice est lev, meilleure est la scurit de lentreprise.

3. Indice de prlvement (IP) Il mesure le % du chiffre daffaires raliser afin de couvrir les cots fixes. Plus lindice de prlvement est faible, plus lentreprise peut atteindre le seuil de rentabilit. IP = CF x 100/CA hors taxe 4. Levier dexploitation ou levier oprationnel Levier dexploitation mesure la sensibilit du rsultat dexploitation une baisse du chiffre daffaires. Cette sensibilit est +/- importante suivant limportance relative des cots fixes dans le total des charges. Levier oprationnel=(variations du rsultat/rsultat)/(variations du CA HT/CA HT) Levier oprationnel = lasticit du rsultat/lasticit du CA Levier oprationnel = CA/(CA SR) = 1/(indice de scurit) Au del du seuil de rentabilit, une augmentation du CA entrane une augmentation + que proportionnelle du rsultat. Levier dexploitation peut prendre diffrentes valeurs. a) Levier infrieur et gal 0 Une augmentation des quantits vendues se traduit par une baisse du rsultat. Ce rsultat est souvent induit par le franchissement dun nouveau palier de charges fixes. b) 0 < levier < 1 Une augmentation des quantits vendues entrane une augmentation moins que proportionnelle du rsultat. c) levier > 1 Une augmentation des quantits vendues entrane une augmentation + que proportionnelle du rsultat. Conclusion : + les cots fixes reprsentent une part importante dans le total des charges/cots variables, + le levier dexploitation est important. Exercice : Une entreprise ralise un CA de 1000 K. La MCV est de 30% du CA. Les CF slvent 270 K. 1) SR par le calcul Chiffre daffaires 1000 100% - Cots variables - 700 70% = Marge sur cot = 300 30% variable - Cots fixes - 270 = Rsultat = 30 Le point mort est atteint pour un CA de 270/30% = 900.

2) SR par le graphique La droite de la MCV : Y1 = 0,3 X La droite des CF : Y2 = 270 Au SR : Y1=Y2 ; 270 = 0,3 X ; X = 900 Y1

Y2

900

CA

3) Date laquelle le point mort est atteint Le point mort est atteint pour un CA de 900 K. Soit quand le CA est au 900/1000 de sa ralisation. A ce moment, il sest coul 90% de lanne, soit pour une anne de 12 mois, de 30 jours. 360 jours x 90% = 324 jours depuis le dbut de lexercice Le point mort est atteint le 24 novembre. 4) Rsultat pour une charge qui augmente de 10% * 1re mthode : Chiffre daffaires 1100 100% - Cots variables 770 70% = Marge sur cots = 330 30% variables - Cots fixes - 270 = Rsultat = 60 *2me mthode : A partir de linstant o le seuil de rentabilit est atteint, toute augmentation du chiffre daffaires, multiplie par le % de la MCV, est intgralement imputable au rsultat. Augmentation du chiffre daffaires 100 Taux de marge 30% Augmentation du rsultat 100 x 30% = 30 Rsultat total 30 + 30 = 60 me *3 mthode : Une mthode + rapide consiste prendre la diffrence entre le chiffre daffaires ralis et le chiffre daffaires correspondant au seuil de rentabilit et la multiplier par la MCV. Chiffre daffaires ralis 1100 - Seuil de rentabilit - 900

= Diffrence = 200 x Taux de marge x 30% = Rsultat = 60 5) SR si les cots fixes augmentent de 30 K Le taux de marge demeure inchang et le seuil de rentabilit est atteint pour un chiffre daffaires de (270+30)/30% = 1000. Chiffre daffaires 1000 100% - Cots variables - 700 70% = MCV = 300 30% - CF - 300 = Rsultat =0 6) Calcul du SR pour un CA de 1200 K Les CF slvent dsormais 300 + 30 = 330 et le nouveau compte dexploitation diffrentiel se prsente de la faon suivante : CA 1200 100% - CV - 870 70% = MCV = 330 30% - CF - 330 = Rsultat =0 On sait que le CA = 1200, que CF = 330 et quil ny a ni bnfice, ni perte ; do le rsultat = 0. Donc, MCV = 330 et CV = 870. a) Augmentation du CA en volume Le cot variable total est le rsultat du produit du cot unitaire de fabrication F, multipli par les quantits fabriques Q. Situation initiale : CV = 700 = F x Q Nouvelle situation : CV = 870 = F x Q (F x Q)/(F x Q) = 870/700 Q/Q = 1,24 Les quantits fabriques ont augment de 24%. b) Diminution du prix unitaire de vente Les cots variables taient de 70% du CA lorsque le SR tait atteint pour un CA de 1000 K. Elles passent 72,5 lorsque le SR est atteint pour un CA de 1200 K. Les CV sont par dfinition strictement proportionnels au CA exprim en volume. Si cette proportion varie, cest que le prix de vente unitaire a vari ; donc il est gal : 70%/72,5% = 96,5% c) Vrification 1000 x (870/700) (70/72,5) = 1200 K 7) Autres indicateurs Marge de scurit = CA hors taxe SR = 1000 900 = 100 Le CA peut diminuer de 100 avant que lentreprise enregistre des pertes. Indice de scurit = marge de scurit x 100/CA HT = (CA SR) x 100/ CA HT = 100 x 100 / 1000 = 10 = (1000 900) x 100/100 = 10 Le CA peut baisser de 10% avant que lentreprise constate des pertes. Indice de prlvement = CF x 100/CA HT = 270 x 100/1000 = 27 27% du CA servent couvrir les CF.

Chapitre IV : Le Cot Marginal (Cm) La mthode du Cm ou Cot Diffrentiel dcoule de la mthode du Direct Coasting. Le Cm correspond un cot dopportunit cest--dire le manque gagner qui rsulte du renoncement quimplique tout choix. Elment important : le Cm est un cot estim, ce qui signifie que le Cm ninfluence pas le rsultat. Cependant, il sert de rfrence la comptabilit de gestion. Cest un concept utilis pour analyser le comportement des cots. I Dfinition Selon le PCG, le Cm est la diffrence entre lensemble des charges courantes ncessaires la production donne et lensemble des charges ncessaires cette mme production majore ou minore dune unit. Le Cm est le cot dune unit additionnelle produite. Dans la pratique, les productions sont souvent fates en lots ou par sries. Donc on ne peut pas isoler le cot de lunit marginale. Seule la dtermination du cot de la dernire srie ou lot peut tre possible. De ce cot, on calcule le Cm unitaire en divisant le Cm de la srie par le nombre dunits composant la srie. II Estimation du Cm Le Cm se compose des CV de la production lmentaire, majore du cot de la structure complmentaire quil est ncessaire de mettre en place pour obtenir une production additionnelle. Il peut tre minor du cot de la rduction de la structure, quil est possible de raliser en cas de diminution de la production. Dans la pratique, lestimation du Cm peut se faire de 2 faons. 1. Estimation partir de donnes prvisionnelles On procde des simulations par tranche successive. Si les tranches sont suffisamment resserres, il est possible dutiliser lintrieur de chaque tranche, un modle simple de comportement des charges. Au sein de ces limites, on considre que les charges de structure sont fixes et que les CV sont proportionnelles. Le Cm est gal au cot proportionnel. Lors du passage dune tranche une autre, le Cm augmente ou diminue de la variation des charges de structure. Lorsque la production augmente, le Cm ne se compose que de CV tant que la capacit maximale de production nest pas atteinte. 2. Estimation partir de donnes constates Le Cm est dtermin grce lanalyse statistique des cots constats dans le pass. Lentreprise procde alors un ajustement statistique de la

fonction cot par rapport au volume. Le Cm dune unit est gal au cot variable unitaire. III Dfinition mathmatique du Cm Soit Q les quantits produites, le Cot Total (CT) sexprime mathmatiquement comme une fonction de Q. Lorsque les quantits saccroissent de Q, le CT varie de C. Cm = variations du CT relatif la variation de la production Cm = C/ Q Quand Q tend vers 0, la limite de C/ Q = ( C) Cm = (CT) Problme du systme est que lon sous entend que les cots puissent tre exprims par des fonctions continues et drivables. IV Optimum technique et optimum conomique 1. Optimum technique Soit X les quantits produites. On suppose les rendements sont croissants dans un 1er temps, puis dcroissants partir dun certain niveau dactivit. Le CT peut sexprimer par une fonction de la forme : CT = Y1 = AX^3 + BX + CX CM = Y2 = AX + BX + C CM = CT/X Cot Moyen (CM) est minimum lorsque sa drive sannule. 2 AX + B = 0 X = - B/2A Cm = (CT) = Y3 = 3AX + 2BX + C Y3 atteint son minimum quand sa drive sannule. 6AX + 2B = 0 X = - B/3A Pour savoir pour quelle valeur de X, il y a intersection entre la courbe du Cm et du CM, on rsout lquation : AX + BX + C = 3AX2 + 2BX + C 2 solutions : X = 0 et X = - B / 2A 1re solution : X = 0 2me solution correspond au minimum du CM. Le niveau de production pour lequel le CM est minimum est loptimum technique. Loptimum technique reprsente le niveau de production correspondant au cot minimal dutilisation des facteurs. Il indique le niveau de production o le CM est minimal. 2. Optimum conomique Loptimum conomique permet doptimiser les conditions dexploitation. Il ne permet pas ncessairement de maximiser le profit. Pour cela, il faut dterminer loptimum conomique qui correspond au niveau de

production pour lequel le rsultat est maximum. On introduit la fonction de CA ou de recettes totales. R = PX P = prix de vente ; X = quantits produites et vendues On dfinit la fonction de profit : = R Y1 = PX (AX^3 + BX + CX) marginal = ( ) = P 3AX - 2BX C Cette fonction atteint un maximum lorsque sa drive est nulle. P = 3AX + 2B + C Recette marginale = cot marginale Loptimum conomique correspond donc au niveau de production pour lequel la recette marginale= cot marginal. Jeudi 17 Mars 2005 V Intrts et limites de la mthode du cot marginal Comptabilit calcule les cots totaux et les CM relatifs des lots de produits semblables, mais elle est incapable de diffrencier dans ces lots ce qui concerne une unit de + ou de moins. On divise le lot par son nombre dunits. Lanalyse marginale sassimile une rflexion thorique + qu un outil usuel. Elle dmontre simplement lexistence de niveaux optimaux. Elle dissipe lillusion dune croissance infinie des produits. On sen sert pour des mesures comme le recours ou non la soustraitance, pour raliser ou non un investissement. Exercice : La fonction de CT dune entreprise est la suivante : CT = 10 000 + 100 Q + 10 Q Q = quantits produites Hypothse 1 : calculer la quantit vendre pour optimiser le profit quand le prix unitaire = 1000 . Calculer le cot de rentabilit. Sachant que : Fonction de CT : C = 10 000 + 100 Q + 10 Q Recette totale : RT = 1000 Q a) Recherche du profit maximal en tudiant la fonction de profit. Rsultat = recette totale cot total Rsultat = 10 000 Q (10 000 + 100 Q + 10 Q) Rsultat = 900 Q 10 000 10 Q Valeur de Q qui annule la drive de R : R = 900 20 Q R = 0 Q = 45 Le signe de la drive seconde indique sil sagit dun maximum ou dun minimum. R = (- 20) La drive 2nde a un signe ngatif, donc le maximum est atteint pour Q = 45.

Le bnfice est alors de (900 x 45) 10 000 (10 x 45) = 10 250. b) Profit est maximal quand Cm = Rm Cm = (CT) = 100 + 20 Q Rm = (RT) = 1000 Profit est maximal quand Rm Cm = 1000 (100 + 20 Q) = 900 20 Q Do : Q = 45 Rsultat maximal est de : 1000 Q 10 000 100 Q 10 Q = 10 250. c) Seuil de Rentabilit SR RT = CT RT = CT 1000 Q = 10 000 + 10 Q + 100 Q RT = CT 10 000 + 100 Q + 10 Q - 1000 Q = 0 RT = CT 10 Q2 900 Q + 10 000 = 0 = (- 900) - 4 x 10 x 10 000 = 410 000 Q1 = 900 + 410 000/20 = 77 ; Q2 = 900 - 410 000/20 = 13 2) Calcul de la quantit vendre pour optimiser le profit sachant que le prix de vente varie en fonction de la quantit offerte Q daprs la relation suivante : prix de vente unitaire (P) = 1000 2 Q Sachant que : Fonction de CT : C = 10 000 + 100 Q + 10 Q Fonction de RT : RT = 1000 Q 2 Q a) Recherche du profit maximum en tudiant la fonction du profit Rsultat = RT CT Rsultat = (1000 Q 2 Q) (10 000 + 100 Q + 10 Q) Rsultat = 900 Q 10 000 12 Q Valeur de Q qui annule la drive de R : R = 900 24 Q R = 0 Q = 37,5 Le signe de la drive 2nde indique sil sagit dun maximum ou dun minimum : R = (- 24) La drive 2nde est ngative, donc le maximum est atteint quand Q = 37,5. Bnfice : (900 x 37,5) 10 000 (12 x 37,5) = 6875 b) SR Rm = Cm Cm = (CT) = 100 + 20 Q Rm = 1000 4 Q RT = CT 1000 4 Q = 100 + 20 Q Q = 37,5 Profit = 6875 c) Cot de rentabilit Le cot de rentabilit est atteint quand : CT = RT 10 000 900 Q + 12 Q = 0 = (- 900) - 4 x 12 x 10 000 = 330 000 Q1 = 61,44 ; Q2 = 13,56 Exercice : (document) Q = 5000 CF = 250 000

CP = 500 000 P = 90, 120, 150 ? 1) Prix acceptable ? Soit on calcule pour P = 90, pour P = 120 et pour P = 150, quel est le bnfice ? Soit on calcule Cm = CV unitaire CV unitaire = 500 000/5000 = 100 Donc P doit tre au moins gal 100. Do, P = 90 nest pas acceptable car P < CV unitaire. 2) P = 120 (prix choisi) incidence sur le rsultat ? Rm = 120 ; Cm = 100 Bnfice = (120 100) x 500 = 10 000 3) Prix de vente minimum pour accepter la proposition ? Commande de 3000 articles ncessite un changement de structure car la ? dpasse en capacit totale CT sans sousCT avec sousCm traitance traitance Charges 5500 x 100 = 5500 x 100 = Variables 550 000 550 000 3000 x 100 x 1,1 330 000 = 330 000 Charges Fixes + 250 000 + 250 000 + 93 873 + 93 873 CM Total = 800 000 = 1 223 873 = 423 873 Cot de revient 800 000/550 000 1 223 873/880 423 873/330 000 totaux = 145,45 000 = 141,29 = 143,98 Tout prix de vente > 141,29 est accept. Rsultat de 10% du prix de vente : P = prix de vente dun produit sous trait 3000 P 423 873 = 300 P 2700 P = 423 873 P = 156,99

Chapitre VII : Cots Prtablis (CP) et carts Les anciennes mthodes taient dtermines avec des cots connus a posteriori sur des charges et des produits constats. Problmes de ce calcul : Dune part : lenteur dobtention des informations. Ces cots ncessitent lenregistrement des factures, limputation de ces charges aux diffrents centres danalyse et aux diffrents cots.

Dautre part : cots historiques sont tourns vers le pass. En effet, la finalit de lanalyse des cots est la prise de dcision future. Il semble illogique de vouloir prendre des dcisions pour le futur en se basant sur des rfrences du pass. En effet, le processus de production et des prix voluent et sont sujets de nombreuses modifications. Un des objectifs de lentreprise est damliorer sa performance grce llaboration de prvision. Pour une production donne, lentreprise va dterminer les quantits de facteurs ncessaires sa ralisation. Ces quantits vont tre multiplies par le cot unitaire prtabli pour tablir des CP. Cette fois-ci, les CP sont calculs a priori. Ces CP seront compars au cot rel obtenu. De cette comparaison, on met en vidence les carts ventuels. La cause de ces carts, sil est significatif, sera recherche afin de dcider de laction correctrice ventuelle qui simpose. I Les Cots Prtablis 1. Dfinition Selon le PCG, les CP sont des cots calculs lavance pour chiffrer les mouvements en quantits et en valeur, lintrieur de la comptabilit analytique dexploitation en vu de faire apparatre distinctement les carts entre les charges relles et les charges prvues. Les CP sont des cots calculs antrieurement aux faits qui les engendrent. Ce sont des cots de rfrence qui serviront de normes dobjectifs ou de simples prvisions. 2. Typologie des CP Selon le type et loptique de leur calcul, on diffrencie 4 types de CP. a) Devis Devis est un cot dtermin a priori pour une commande prcise. b) Cot budgt Ce cot est constitu de diffrents lments extraits des diffrents budgets de charges. c) Cot prvisionnel Il est dtermin par des observations statistiques (moyenne, tendance) des priodes comptables antrieures et par anticipations des modifications prvisibles dans les conditions techniques et conomiques de production. d) Cots standards (CS) Ils reprsentent des CP calculs partir dune analyse conomique et technique effectue le + souvent par le Bureau des mthodes. Ils prsentent le caractre de normes. Tout standard ncessite la dtermination dune quantit standard et dun prix standard. Pour la quantit standard, la nature et les quantits standards de matires et de

composants utiliser sont values par le Bureau des mthodes. Les prix standard, cest--dire le CS unitaire appliqu la quantit standard, sont fixs par le Bureau des Achats. i) standard technique Les standards techniques sont des normes exprimes en unit physique. Ils sont dtermins par le Bureau des tudes qui dtermine la nomenclature (rfrence et quantit des matires et des composants utiliser) ou par le Bureau des mthodes qui tablit la gamme de fabrication (document prcisant les procds, les types de matriel et la qualification du personnel requis) ou par le Bureau des temps qui fixe les temps de fabrication. ii) Standard prix 2 natures : matires premires et composant : cot unitaire standard des matires premires et des composants rsulte des prvisions effectues par le service des approvisionnements. Main duvre : taux horaire du salaire prvu par catgorie professionnelle par le service des ressources humaines. On y ajoute les charges fiscales et les charges sociales. iii) Cot Standard dunit duvre Ces cots correspondent aux charges indirectes. Ils sont obtenus en multipliant le nombre standard dunit duvre par le cot standard de lunit duvre. Le calcul du cot standard dunit duvre de chaque centre danalyse comporte les tapes suivantes : Choix dun niveau normal dactivit Etablissement dun tableau de rpartition prvisionnelle des charges indirectes en distinguant les charges fixes et les charges variables. Les charges variables sont prvues compte tenu du niveau dactivit considr comme normal, ce qui signifie que le calcul fait ressortir le CV de lunit duvre et le CF de lunit duvre. Cot standard dunit duvre = CV de lunit duvre + CF de lunit duvre Plusieurs cots standards sont possibles : Standard idal = correspond loptimisation des facteurs de production Standard moyen = moyenne rsultant des observations. Il peut tre retenu il nexiste pas de mouvements exceptionnels. Standard normal = correspond une tude technique et conomique

3. Calcul des CP Les CP sont dtermins de la mme faon que les cots constats. Cot dacquisition

 Stock de matires et approvisionnement Cot de production Stock de produits Cot de revient Les CP sont composs principalement de matire de main duvre directe et de charges indirectes des centres. a) CP de matires Cot Total Prtabli des matires, des pices ou composants = quantit prtablie x cot unitaire prtabli Pour les quantits prtablies, lentreprise dtermine les quantits physiques prvisionnelles des matires inclure dans les lments des cots. Problme technique : le service des mthodes tablit une nomenclature qui inclut tous les composants ncessaires sans oublier dintgrer les dchets et les rebus. Problme comptable dvaluation : quantits unitaires de la nomenclature devront tre mis jour frquemment par le Bureau des mthodes. Dtermination des cots unitaires prtablis est difficile prvoir cause de lvolution des prix. Dans ce cas, le + simple est de dterminer des standards pour tous les composants et dincorporer au final la valeur du bien soumise de fortes variations de prix. b) CP de la MOD Cot Total de la MOD = nombre dheures prtablies x tau horaire prtabli Standards sont labors par le service des mthodes qui procde une analyse complte du travail effectuer. Calcul du temps thorique ncessaire ou temps allou se fait par chronomtrage ou laide de tables. Le temps standard doit tenir compte du temps de mis en train et du temps de relche. Taux horaire prtabli dpend des rmunrations verses par lentreprise. c) CP des centres danalyse CP des centres danalyse = nombre dUO x montant de lassiette x cot dUO Mardi 22 Mars 2005 4. Processus de dtermination des CP 4 tapes principales : 1re tape : laboration de CP pour une unit produite. Cette fiche est aussi appele : fiche de cot standard. 2me tape : dtermination du cot de production pr-tabli de la production fixe comme objectif appel le cot pr-tabli de la production prvue ; dtermination partir de la fiche standard. 3me tape : dtermination du cot pr-tabli de la production constate, donc de la production relle ; galement dtermin.

4me tape : comparaison du cot pr-tabli de la production constate avec le cot pr-tabli de la production prvue, et mis en vidence des carts. Exemple 1 : un sous traitant de mcanique gnrale Q 1) Fiche de cots standards unitaires E1 E2 Q CU M Q CU M Matire 4 2,5 10 3 2,5 7,5 M Matire N 5 1 5 3 1 3 MOD 5 30 150 4 30 120 Frais 4,5 5 22,50 3,6 5 18 Indirects Fixes Frais 4,5 2,5 11,25 3,6 2,5 9 Indirects Variables Cot 198,75 157,50 Standard Le cot unitaire des charges indirectes fixes de latelier 1 est de 148500/29700 = 5. Le cot unitaire des charges indirectes variables de latelier 1 est de 74250/29700 = 2,5. P1 P2 Q CU M Q CU M Elment 1 198,75 198,75 1 198,75 198,75 E1 Elment 1 157,50 157,50 2 157,50 315 E2 MOD 2 36 72 2,4 36 86,4 Frais 2 2,5 6 2,4 2,5 6 Indirects Fixes Frais 2 4,5 9 2,4 4,5 10 Indirects Variables Cot 442,25 616,95 standard Le cot unitaire des charges indirectes fixes de latelier 2 est de 16500/6000 = 5. Le cot unitaire des charges indirectes variables de latelier 2 est de 29700/6000 = 4,5. Q 2) Cots standards des encours de production 1 = 100 % les composants sont composs 100%. CU Q % M CU Q % M Matire 2,5 4 1 10 2,5 3 1 7,5 M Matire 1 5 1 5 1 3 1 3 N

MOD 30 Frais 5 indirect s fixes Frais 2,5 indirect s variabl es Cot standar d CU

5 4,5 4,5

0,5 0,5 0,5

75 11,25 5,625

30 5 2,5

4 3,6 3,6

0,5 0,5 0,5

60 9 4,5

106,87 5 Q 1 1 2 2 2 % 1 1 0,5 0,5 0,5 M CU Q 1 2 2,4 2,4 2,4 % 1 1 0,5 0,5 0,5

84

M 198,75 315 43,2 3 5,4

Elment 198,75 E1 Elment 157,50 E2 MOD 36 Frais 2,5 Indirect s Fixes Frais 4,5 Indirect s Variable s Cot standar d Q 3) Evaluation des Atelier 1 lment E1 lment E2 Atelier 2 produit P1 produit P2

198,75 198,75 157,50 157,50 36 2,5 4,5 36 2,5 4,5

399,25

565,35

en-cours de fabrication Dbut Mars CU Q M 106,875 84 399,25 565,35 10 20 20 15 1 068,75 1 680,00 7 985 8 480,25

Q 20 10 15 8

Fin Mars M 2 137,50 840 5 988,75 4 522,80

Q 4) Tableau des quivalences en production relle Sachant que : cot de production + en-cours initial = cot de production des produits finis + en-cours final

Production relle = production termine + en-cours final en-cours initial Le sujet prcise que les matires n et N sont mises en uvre ds le dbut donc 100%. La MOD et les frais datelier sont 50% de leur taux standard. Production SI = B SF = C Production termine = A relle D=A+B+ C E1 290 10 20 300 Matire M 10 20 300 Matire N 290 290 5 10 295 MOD 290 5 10 295 Frais datelier E2 410 20 10 400 Matire M 20 10 400 Matire N 410 410 10 5 405 MOD 410 10 5 405 Frais datelier Q 5) Tableau de limputation chiffr On stablit le tableau par rapport aux cots standards (tableau avec nonc). 5. Le CP des units duvre Cots prtablis dunits duvre = budgets flexibles Le cot pr-tabli dun centre danalyse correspond lestimation de lensemble des charges indirectes, le cot des centres comprend des charges fixes et des charges variables. On parle aussi de budget du centre. Le cot pr-tabli des units duvre ou taux pr-tabli des frais rsulte de la dtermination pralable dun budget standard des charges du centre de travail dfini : 1re : par la production en quantit produite 2me : par lactivit normale fournir pour obtenir cette production qui sera exprime en nombre dunits duvre. Le cot unitaire prtabli de lunit duvre est gal au budget standard divis par lactivit normale. CU = budget standard/activit normale a) Le budget standard ou normal Le budget standard comprend comme tout budget de centre des charges variables proportionnel lactivit, on calculera un cot variable

unitaire pr-tabli correspondant au montant des charges variables relatives chaque unit duvre. Des charges fixes qui reprsentent la structure du centre indpendante de lactivit, cest--dire un cot fixe pr-tabli. Le budget standard correspond aux documents de calcul du cot prtabli dtermin par rapport une activit normale (nombre dunit duvre normale) pour une production normale cest--dire la quantit normale de produits fabriqus. b) Le budget flexible Le budget flexible est un budget tabli pour divers niveaux dactivit partir dun modle de comportement des charges. Son objectif est de prvoir le cot total dun centre de travail selon diffrentes hypothses dactivit. Le budget flexible se prsente comme un tableau chiffr qui regroupe les charges fixes totales prvues et les charges variables standards correspondants aux nombres dunits duvre adapts la production relle. c) Formulation mathmatique On a : An = lactivit normale ou standard Ac = activit constate du centre FF = frais fixes du centre pour une structure de production donne. FV = frais variables totaux du centre pour lactivit normale. Fu = frais unitaires tels que Fu = FF/An. Vu = frais variables unitaires tels que Vu = FV/An. Budget standard de lactivit normale : (ISSAN) (Vu + Fu).An = FV + FF Budget standard de lactivit constate : (BSAC) (Vu + Fu).Ac budget flexible de lactivit constate : (BFAC) Vu.Ac + FF Vu.Ac + Fu.An Le budget standard de lactivit constate est aussi dnomm cot prtabli de lactivit constate, la diffrence entre le budget flexible et le budget standard pour une activit constate reprsente limputation rationnelle des charges fixes. Exemple 2 : En vu de diversifier son activit, une socit a cr au mois de dcembre N une unit de fabrication dont la mise en service est prvue au 01/01/N+1. Q 1) Budget des 2 ateliers pour lactivit normale (donnes dans lnonc) A1 A2 Activit normale 4 140 H 2 070 H

Production normale 4 600 Rendement standard 09H/Produit Charges variables Entretien 12 600 Energie 14 400 Autres charges 20 160 Sous total 47 160 Charges fixes Appointements 36 000 ( la suite ces 2 tableaux) A1 Impts et taxes 7 200 Loyers 16 200 Amortissements 6 300 Sous total 65 700 TOTAL GENERAL 112 860 Cot standard dunit 27,26 duvre Dont cot variable 11,39 Cot fixe 15,87 Fiche de cot standard dun produit P Q CU Produit intermdiaire S1 Matire M1 7,2 3,6 MOD 0,9 9 Centre A1 0,9 27,26 Produit fini P Produit S1 Matire M2 MOD Centre A2 1 2,7 0,45 0,45 58,55 5,40 7,2 41,13

4 600 0,45 H/produit 12 600 3 600 8 640 24 840 36 000 A2 10 800 10 800 2 700 60 300 85 140 41,13 12 29,13

M 25,92 8,10 24,53 58,53

58,55 14,58 3,24 18,51 94,88 M correspond au rendement standard du centre A2 soit 0,45H/produit. F cot standard de lunit duvre du centre A2 x fixe 41,13. Budgets flexibles Le budget flexible est une prvision du cot total dun centre analyse. Les frais variables sont pris proportionnellement lactivit du centre et les frais fixes sont indpendants de lactivit.

Cot variable standard Frais fixes standards Budget flexible standard

A1 11,39 65 700 (1,39x4300)+65700=1 14677

A2 12 60 300 (12x2000)+60300=843 00

Production Rfrence

4300/0,9=4778 produits

2000/0,45=4444 produits

6. Avantages de la mthode des cots pr-tablis (CP) La mthode des cots pr-tablis permet de dterminer des cots pour chaque atelier chaque stade du processus de production et de distribution. Le cot pr-tabli est en principe une norme stable qui ne fluctue pas avec la variation dactivit ou de prix mais qui ncessite une mise jour rgulire (1 jour/an, 1 fois/trimestre) selon lactivit pour prendre en compte de lvolution technique. Lutilisation de cot pr-tabli permet de se dgager des contraintes dordre chronologique. (on calcule seulement le niveau qui change) La mthode des cots pr-tablis permet une gestion par exception, au dessous dun certain seuil, les carts sont jugs ngligeables ; au dessus, ils constituent des clignotements ncessitant des actions correctrices. Jeudi 24 Mars 2005 II Les carts 1. Le contrle budgtaire va vrifier le respect des prvisions et il va analyser les causes des carts favorables ou dfavorables. a) Dfinition et principe gnral Lcart se dfinit comme la diffrence entre une donne de rfrence et une donne constate. Tous les carts sont calculs de la mme faon. Ecart = cot constat cot pr-tabli Quand lcart ngatif sur cot correspond une conomie par rapport au prvision. Cela signifie que le cot rel > cot pr-tabli. b) Analyse des carts Systme des cots pr-tablis permet dvaluer la performance interne de lentreprise en comparant les cots constats et les normes de cots prtablis en recherchant la cause des carts. Tous les carts ne sont pas analyss : 1re cause : cause de ce que reprsente la justification des carts. 2me cause : tablissement de normes induit une certaine incertitude. 3me cause : en contrle de gestion, on pratiquera par exception. En effet, on tolre certains carts afin de sintresser aux seuls carts significatifs. Caractristique significative dun cart sapprcie soit en fonction dune dviation importante dun% ; soit en fonction dune dviation au consquence financire importante.

c) Dtermination des carts totaux Ecart total = cot constat (CC) cot prcdemment de la production prvue Selon le PCG, Cot constat = cot calcul a posteriori sur les donnes relles de la priode. Cot pr-tabli de la production prvue = possible de calculer plusieurs cots pr-tablis selon le niveau de production auquel se situe lanalyse. Quand on calcule les cots pr-tablis de la production finie, cela signifie quon intgre des lments physiques et montaires rsultant de prvisions (quantit, prix). Dans le respect strict des standards, le cot pr-tabli de la production prvue reprsente lensemble des charges du budget. d) Formulation de lcart total (ET) Pour chaque composant direct ou indirect du cot dun produit, lcart total = cot constat cot pr-tabli de la consommation prvue du facteur. Convention : N = nombre de produits fabriqus q = quantit unitaire de facteurs intgrs par produit c = cot unitaire de facteurs indice c = nature constate de la variable considre indice p = nature pr-tabli de la variable considre ET = Nc qc Cc - Np qp Cp Formulation sapplique aux matires et composants pour la main duvre, on interprte les quantits comme des temps et les cots comme des taux horaires de rmunration. Pour les centres danalyse, les quantits de facteurs intgres par produit reprsentent le nombre dunit duvre, ncessaire par produit. Exercice : Calcul du CC aprs la dtermination du cot standard CP de la production prvue CC N q c CPPP ET productio n prvue Matire M 332 500 12 000 2,0 15 360 000 - 27 500 Matire N 585 750 12 000 1,5 28 504 000 81 750 Composa 666 600 12 000 1,0 53 636 000 30 600 nt C MOD 1 638 12 000 2,4 55 158 400 54 750 750 Charges 266 500 12 000 0,5 40 240 000 26 500 TOTAL 3 490 3 324 166 100 000 000 Les carts sont dits dfavorables lorsquils sont positives, et inversement.

Pour les charges datelier : 150 000 + 90 000 = 240 000 Activit = 6000 heures pour une production de 12 000 Il faut donc 0,5 heure/article. e) Analyse des carts totaux Pour analyser les carts totaux, on recherche les causes de divergence entre la prvision et la ralisation. Donc, on dcompose les carts totaux en une somme dcarts partiels. i) Influence du volume de production Le PCG propose une premire analyse en dcomposant les carts totaux en 2 sous carts : Les carts sur le volume dactivit (E/V) Les carts relatifs la production constate = cart global ou cart conomique Pour mettre en vidence ces carts, cest le cot que le contrleur de gestion aurait pu prvoir sil avait connu le volume rel de la priode, appel le cot pr-tabli de la production constate (CPPC). CPPC = production constate cot standard unitaire ET = CC Cot Pr-tabli de la Production Prvue (CPPP) ET = CC CPPP + CPPC CPPP CPPC = CP par unit de produit (= Qp.Cp) x nombre rel constat de produits (=Nc) E/V = volume rel volume prvu valoris au cot unitaire prtabli du facteur intgr dans un produit Ecart Global (EG) = CC CP du facteur intgr dans un produit valoris au niveau de la production constate. Calcul de CPPC avec une production constate = 12 500 produits N q c CPPC Matire M 12 500 2,0 15 375 000 Matire N 12 500 1,5 28 525 000 Composant C 12 500 1,0 53 662 000 MOD 12 500 2,4 55 165 000 Charges 12 500 0,5 40 250 000 datelier TOTAL 3 462 500 CC A 332 500 585 750 666 600 1 638 750 266 500 3 490 100 EG B=A-C - 42 500 60 750 4 100 - 11 250 16 500 27 600 CPPC C 375 000 525 000 662 500 165 000 250 000 3 462 500 E/V CPPP D=C-E E 15 000 360 000 21 000 504 000 26 500 636 000 66 000 1 584 10 000 000 240 000 138 500 3 324 000 ET F=BD - 27 500 81 750 30 600 54 750 26 500 166 100

M N C MOD Charges datelier TOTAL

ii) Intrts de lE/V E/V a un double intrt : - Mesure lerreur de prvision : analyse des carts recherche les causes de divergence entre la ralisation et la prvision afin dvaluer les responsabilits de chaque dcideur. E/V reprsente lerreur commise lors de ltablissement des budgets. Il est imputable aux personnes qui ont tabli les prvisions et non aux responsables oprationnels. - Adaptation immdiate des prvisions la 1re information disponible. Nombre de produits rellement fabriqus par lentreprise est la 1re information disponible concernant les ralisations. Cette information permet de calculer E/V ncessaire afin de complter le tableau de bord de gestion. 2. Ecarts de charges directes EG = CC CPPC = Nc.qc.Cc Np.qp.Cp = Nc (qc.Cc qp.Cp) Analyse de lEcart de Charges Directes (ECD) rpond 2 questions : - 1re question : les ressources mises en uvre ont elles t utilises avec le rendement pris en compte de prvision ? - 2me question : les ressources ont elles t acquises au cot pris en compte dans les prvisions ? a) Analyse du PCG 82 i) Principes Ecart Global sur les Charges Directes et les Charges Oprationnelles est analys en 2 sous carts : - Les carts sur quantits - Les carts sur cots Pour mettre en vidence ces 2 sous carts, on calcule le cot pr-tabli de la consommation constate (CPCC). CPCC = consommation relle de facteurs x cot unitaire pr-tabli CPCC = nombre rel de produits fabriqus x nombre rel unitaire de charges consommes pour le produit x cot unitaire prvu E/C = CC de consommation constate CPCC = cots unitaires exprims au niveau de la production quantits unitaires constates = C x Nc x qc E/Q = CPCC CPPC = quantits valorises au CP = Q x Nc x qp ii) Signification des carts Ecart sur cots exprime lconomie rsultant de lutilisation des facteurs de production

Ecart sur cots de matires provient des variations de prix imprvues, dune mauvaise politique dapprovisionnement ou de frais dapprovisionnement excessifs. Ecart sur cots de MO provient de la modifications lgales ou contractuelles des salaires, do le recours ) des heures supplmentaires. E/Q indique le respect ou non des normes de consommation. Ecarts sur les quantits consommes de matires ont des causes techniques : des consommations excessives lies de mauvaises nomenclatures ou de mauvaises qualits des produits ou nombre de rebus excessifs. E/Q de MO traduit un problme de rendements ou lexistence dheures de travail chmes. Exemple : CC M 23 750 N 20 625 C 12 625 MOD 28 750 CC 14,0 28,4 52,8 57,0 CC 332 500 585 750 666 600 1 638 750 CPPC 12 500 12 500 12 500 12 500 CPPC 2,0 1,5 1,0 2,4 CPPC 15 28 53 55 CPPC 375 000 525 000 662 500 1 650 000 EG - 42 500 60 750 4 100 - 11 250

Pour le ventiler sur E/P et E/Q 2 tableaux faire : CPCC = Nc x qc x Cp CPCC CPCC M 23 750 15 N 20 625 28 C 12 625 53 MOD 28 750 55 M N C MOD CC 332 500 585 750 666 600 1 638 750 E/C 23 750 8 250 - 2 525 57 500 CPCC 23 750 20 625 12 625 28 750 E/Q 18 750 52 500 6 625 - 68 750

CPCC 356 250 577 500 669 125 1 581 250 CPPC 375 000 525 000 662 500 1 650 000 EG - 42 500 60 750 4 100 - 11 250

Calcul direct des carts E/C Cc = A Cp = B Ncqc = C M 14 15 23 750 N 28,4 28 20 625 C 52,8 53 12 625 MOD 57,0 55 28 750

(AB)C Ncqc = D - 23 23 750 750 20 625 8 250 12 625 - 2 525 28 750 57 500

E/Q Npqp =E 25 000 18 750 12 500 30 000

Cp = F (D-E)F 15 28 53 55 - 18 750 52 500 6 625 - 66 250

Jeudi 07 Avril 2005 3. Ecarts sur Charges Indirectes (ECI) EG = CC CPPC = Nc Qc Cc Nc Qp Cp = Nc (Qc Cc Qp Cp) Ecarts sur centre de travail comportent des charges fixes et des charges variables. Les responsables de ces centres doivent se demander si lactivit du centre est suffisante pour couvrir les charges fixes. 3 causes dcarts doivent tre mises en vidence : 1re cause : le cot variable ou le cot fixe des moyens mis en uvre dans le centre est-il conforme aux prvisions ? 2me cause : le rendement dfini cest--dire le rapport entre la production et le nombre dunits duvre est-il conforme aux prvisions ? 3me cause : lactivit est-elle conforme aux prvisions ? a) Analyse du PCG i) Principes Le PCG 82 analyse lcart global sur le cot dun centre en 3 sous carts : 1er cart : lcart sur le cot 2me cart : lcart sur lactivit 3me cart : lcart sur le rendement On calcule premirement le Budget de lActivit Constat (BAC) BAC = Budget flexible du centre calcul pour un nombre constat dunits duvre 2me calcul : le Cot Prtabli de lActivit Constate (CPAC) CPAC = Cot Prtabli Unitaire de lunit duvre x nombre constat dunits duvre BAC = Cot prtabli des units duvre consacres la production constate En fait BAC = budget flexible du centre E/C = cart sur cot En effet, il traduit le fait que le cot variable des charges variables na pas t celui qui tait prvu. Cette appellation est restrictive car cet cart intgre la fois une diffrence sur les charges variables et une diffrence sur les charges fixes. Il est aussi appel cart sur budget. ii) Signification des carts

Ecart sur lactivit = PCG lappelle aussi cart sur imputation du cot fixe. Ce qui signifie que lon a dsign lcart sur imputation rationnelle. Cet cart est la diffrence entre BAC et CPAC. Ecart sur rendement dun centre de travail est rapprocher de lcart sur quantits dune composante directe et oprationnelle. E/R = ralisation prvision en terme de quantits de facteurs de production ou dunits duvre incorpores dans le produit.

E/R = CPAC - CPPC Ecart sur cot = E/C = cart sur budget = cart sur charges variables mesure les diffrences de tous les autres phnomnes, lexception de labsorption des charges fixes et/ou du rendement. Pour lanalyser, on examine les ralisations et les prvisions poste par poste. E/C = CC - BAC En conclusion : lcart total dun centre danalyse se dcompose en 4 sous carts : E/A, E /R, E/C, E/Volume b) Exemple Document I sur les carts : Calcul de lEG : EG = CC CPPC EG = (6500 x 41) (12 500 x 0,5 x 40) = 266 500 250 000 = 16 500 Les 6500 reprsentent les charges datelier. Les 12 500 reprsentent les charges constates. Pour dcomposer lcart global, nous devons calculer : - BAC = Nc Qc CVp + CFp = (6500 x 15) + 150 000 = 247 500 Les 150 000 reprsentent les charges fixes prvisionnelles. Les 15 = charges variables/nombre dunits duvre = 90 000/6000 - CPAC = Nc Qc Cp = 6500 x 40 = 260 000 Les 40 = (charges fixes + charges variables)/nombre dunits duvre (heures) 40 = (150 000 + 90 000)/6000 Dcomposition de lcart global : E/C = CC BAC = 266 500 247 500 = 19 000 E/A = BAC CPAC = 247 500 260 000 = - 12 500 E/R ou E/productivit = CPAC CPPC = 260 000 250 000 = 10 000 E/G = CC CPPC = 266 500 250 000 = 16 500 Ou E/G = E/C + E/A + E/R = 19 000 12 500 + 10 000 = 16 500 Certains auteurs dcomposent lEG, quils appellent aussi cart sur charges indirectes, en 3 carts : o Ecart sur budget o Ecart sur activit o Ecart sur rendement ou cart sur productivit Pour calculer ces carts, on calcule 3 budgets : o 1er budget : Budget Standard Flexible (BSF) o 2me budget : Budget Standard Equivalent (BSE) o 3me budget : Budget Standard Imput (BSI) BSF = (frais variables prvisionnelles x temps rel)/(temps budgt + frais fixes)

Dans lexemple : BSF = (90 000 x 6500)/(6000 + 150 000) = 247 500 BSE = (totalit des frais prvisionnelles x activit relle)/activit budgte Dans lexemple : BSE = (150 000 + 90 000)6500/6000 = 260 000 BSI = (totalit des frais prvisionnelles x production relle)/production budgte Dans lexemple : BSI = (150 000 + 90 000)12 500/12 000 = 250 000 Dcomposition de lcart : E/B = frais rels - BSF E/B = 266 500 247 500 = 19 000 o E/A = BSF - BSE E/A = 247 500 260 000 = - 12 500 o E/R = BSE BSI E/R = 260 000 250 000 = 10 000 Somme des carts = 19 000 12 500 + 10 000 = 16 500 Ou Ecart sur charges indirectes = frais rels BSI E/CI = 266 500 250 000 = 16 500 Conclusion : Correspondance E/C = CC BAC = E/B = frais rels BSF E/A = BAC CPAC = BSF BSE E/R = CPAC CPPC = BSE BSI EG = CC CPPC = E/CI = frais rels BSI 4. Cas Particulier a) 1er cas particulier Lactivit des centres est mesure par les quantits produites. Cela signifie que la production est gale lactivit dont lcart sur rendement est obligatoirement gal 0. b) 2me cas particulier les centres fabriquent plusieurs produits. La production de plusieurs produits interdit le calcul des carts pour chaque produit. En effet, il est impossible de rpartir les charges fixes du budget du centre entre les diffrents produits. Pour palier cette difficult, on dtermine un cot variable moyen ou on a recourt la notion de produit quivalent. c) 3me cas particulier : existence dencours de production

La comparaison entre les ralisations et les prvisions ncessitent de connatre les donnes comptables. Les charges enregistres en comptabilit permettent de calculer le cot de la priode. Ce cot est diffrent de celui des produits finis. Cot de la priode = cot des produits finis + encours finals encours initiaux Calcul des carts sera effectu au niveau des charges de la priode en comparant le cot constat de la priode avec le cot prtabli de la mme priode. Pour valuer les encours, le + simple consiste dfinir une quivalence entre les produits finis et les encours de production. Chapitre VIII : Comptabilit base dactivit / Mthode ABC La comptabilit apparat au 19me sicle. But = aider les gestionnaires rsoudre les problmes induits par la complexit croissante des entreprises. La comptabilit analytique traditionnelle sattache lanalyse des cots directes, les charges restantes tant rparties selon des conventions. Lvolution des technologies remet en cause la pertinence des cls de rpartition et des units duvre comme par exemple la main duvre directe. I Principe et dfinition Objectif = construire une comptabilit de gestion fonde non sur les centres danalyse et la rpartition des charges indirectes mais sur lide quil est possible de rattacher une grande partie des charges indirectes des causes prcises. Charges relies unetelle cause sont dites traables. Exemple : cot de la maintenance et de lquipement sera rattach lutilisation de lquipement. Mthode de calcul introduit une relation causale dans le rattachement des cots avec le produit. Activit = ensemble de tches lmentaires coordonnes entre elles vers un objectif pralablement dfini. Ces tches rsultent de la combinaison de ressources humaines et technologiques. Autre formulation : activit = ensemble de tches lmentaires ralises par un individu ou un groupe permettant de fournir un extrant partir dun panier de ressources. Processus = constitu par une chane dactivit rpondant un objectif commun. Il sagit dun enchanement dactivits ayant pour objet de dlivrer un produit, un service ou une information. Processus sont transversaux. Ils comprennent un ensemble dactivits ralises au sein de plusieurs fonctions ou services de lentreprise. Processus seront analyss afin de mettre en vidence larticulation des activits et la contribution de chaque activit la cration de valeur. Dans un systme de comptabilit analytique, le principe de calcul du cot des produits repose sur lide que les activits consomment les ressources et les produits consomment les activits.

La pratique montre que si le dcoupage de lactivit dans une entreprise, 30% des charges sont directes, 80% des charges sont traables II Mthodologie de la mthode 5 lments essentiels : 1. Mthode permet une analyse + prcise de la formation des cots 2. Elle considre que toutes les activits sont principales. 3. Elle impute les cots des centres au cot des produits sans effectuer la rpartition secondaire. 4. Elle cherche pour toutes les activits de soutien ou directement lies aux produits, un lien de causalit avec les produits. 5. Elle effectue un regroupement dactivits pour une analyse transversale. III Mise en uvre de la mthode A. Identifier les activits Principe consiste procder sur la base dune analyse fonctionnelle de lobjet de lentreprise un dcoupage par fonction cest--dire un regroupement dactivit ayant mme finalit. Ces fonctions sont elles-mmes subdivises en activits lmentaires. Exemple : fonction achat achat de composants /outillage Activits retenues sont celles cratrices de valeurs. Elles sont recenses puis dcrites. B. Rpartition des ressources entre activits Cette tape correspond la rpartition primaire des charges indirectes dans chaque centre danalyse. Dans la mesure o pour chaque activit, il est recherch un lien causale avec les produits, la rpartition secondaire est impossible en ABC. Comme les diffrentes activits sont diffrencies, seules les charges ne possdant pas un lien directe avec lactivit concerne ncessitent de recourir des indicateurs de ressources afin daffecter les ressources aux activits. C. Identifier les inducteurs de cots Il faut dterminer pour chacune des activits retenues selon quel processus les ressources sont consommes cest--dire identifier les facteurs de causalits. Pour les charges indirectes, les facteurs de causalit sont souvent lis aux modalits de production. Ces facteurs sont appels inducteurs de cots. D. Regroupement des activits

Cette tape consiste regrouper les activits ayant le mme facteur explicatif dans des centres de regroupement o ne subsistent quun seul inducteur. Linducteur retenu permet de calculer le cot unitaire au niveau de chaque centre dans le but deffectuer limputation au cot des produits. Cot de linducteur = cot total de lactivit pour une priode par rapport au volume de linducteur. Volume de linducteur correspond au nombre dUO retenu pour le centre. IV Porte et limite de la mthode ABC La mthode de comptabilit base dactivit ne constitue en fait quune redcouverte danciens principes danalyses. Les dtracteurs de la mthode notent les limites suivantes : les activits retenus sont le + souvent des activits lmentaires tant lextrieur du domaine du contrle stratgique. Mthode non pertinente pour la prise de dcision. La responsabilit contractuelle non prise en compte par le systme de calcul des cots. La modlisation mise en uvre ne rpond pas aux besoins de gestion des entreprises. Mthode essentiellement centre vers lintrieur de lentreprise ; elle dcompose lentreprise en activits. Jeudi 14 Avril 2005 Chapitre IX : Mthode des cots cibles Invente par Toyota en 1970 = Target Costing Dvelopp en France et aux USA vers 1990 Il existe 2 approches dans la ralit : approche donnant une dfinition prcise et limitative dans laquelle le cot cible ne concerne que le stade de la conception et du produit qui est nouveau. Approche globale dans laquelle la totalit du cycle de vie du produit est concerne I Mthode des cots cibles A Dfinition Ensemble de mthodes et doutils de gestion permettant de passer dobjectifs de cots et dactivit la conception et la planification de nouveaux produits, de fournir une base au contrle effectu par la suite lors de la phase oprationnelle et de sassurer que ces produits atteignent les objectifs de profitabilit fixs pour leur cycle de vie. B. Constat Mouvement continu dinnovations induit un raccourcissement de dure de vie des produits.

Schma traditionnel dune phase de maturit longue assurant la rentabilit globale nest + pertinente. Consquence : modles de comptabilit analytique ne doivent + se focaliser sur la phase de maturit des produits mais doivent prendre en compte la phase de conception conditionnant les cots engags ltape dindustrialisation. Etude de la fonction des cots engags au cours du temps met e vidence que lorsque dbute la production, la plupart des cots supports tout au long du cycle sont engags et ce, mme sils ne sont dpenss quultrieurement. C. Inversion de l quation de calcul des cots Traditionnellement le rsultat analytique ou la marge est gale au prix de vente cot du produit. En fait, si on tudie les relations entre ces termes il est possible dinverser lquation : 1rement : prix de vente futur dun produit lancer est en principe impos par le march 2mement : profit gnr par le produit sur lensemble de son cycle de vie est impos par les choix stratgiques de lentreprise 3mement : cot apparat donc comme une contrainte, une cible atteindre pour satisfaire ses objectifs cot cible = prix de vente profit cible entreprise doit estimer le cot quelle est capable de raliser, dtermine le cot estim. Entreprise tient compte des diffrentes tapes du cycle de vie du produit et prvoit son cot dans les conditions de fonctionnement. Ce cot complet prvisionnel est gal au cot estim. En principe, il est suprieur au cot cible. Entreprise procde un travail doptimisation afin de rsorber la diffrence. Elle va calculer un cart entre le cot estim et le cot cible ; et elle va sarranger pour le diminuer. Entreprise recourt des techniques doptimisation : pendant la phase de conception, on va rduire la dure du cycle de conception rduire la diversit par la standardisation des pices ou des mthodes de conception modulaire pendant la phase de production : kazen = progrs permanent tous les niveaux et par les dtails = processus damlioration perptuelle E. Problme des difficults dvaluation Diffrents concepts utiliss prsentent des difficults dvaluation lis au caractre prvisionnel de la mthode. 4. Prix de vente

Entreprise doit prvoir lvolution des prix de vente sur lensemble du cycle de vie du produit. Mme si lentreprise dispose dune certaine marge de manuvre dans la fixation du prix lors du lancement du produit, elle doit anticiper la raction des concurrents et adapter ces prix au march. 5. Profit cible Il dcoule de la planification stratgique de lentreprise sur une priode de 3 5 ans. Principe consiste rpartir les profits sur lensemble du portefeuille dactivit et ce sur une longue priode. 6. Cot cible Mme sil correspond la diffrence entre le prix de vente et le profit cible, le problme de son clatement par fonction se pose. 7. Cot estim Estimation pose 2 types de problmes : Problme li au primtre de cots retenir dans son calcul Problme li lvolution dans le temps compte tenu des phnomnes dapprentissage II Cots sur lensemble du cycle de vie du produit Mthode des cots cibles est pour plusieurs auteurs une pratique organisationnelle devant sappliquer lensemble du cycle de vie du produit et viser rduire les cots dans leur totalit. A. Dfinition Selon Berliner et Brimson, le cot sur le cycle de vie consiste en laccumulation des cots des activits qui surviennent au cours de lintgralit du cycle de vie dun produit cest--dire de sa conception son abandon par le producteur et le client. Entreprise doit donc matriser le cot avant que les charges ne se ralisent effectivement. Cest le management du cot total. Cette approche globale sest dveloppe dans les annes 60 dans les entreprises travaillant par projet, puis dans les annes 80 dans lindustrie de pointe. Industriels se sont retrouvs face des produits au dure de vie trs courte avec des dpenses de conception leve et dont leur survie dpendait de leur capacit lancer rapidement un produit nouveau. B. Logique de rduction des cots Au sens troit, le cot cible est un processus de dveloppement des produits utilisant des mthodes danalyse de la valeur afin datteindre un objectif de cot sous des contraintes fortes de dlai et qualitatives. Cot peru comme une variable sur laquelle on peut agir lors de la conception du produit.

Au sens large, le programme complet de diminution des cots sur la totalit du cycle de vie des produits. A lanalyse de la valeur sajoute les outils suivants : Kazen Benchmarking = consiste valuer les possibilits de progression par des comparaisons avec les meilleures entreprises du secteur dont les performances sont prises comme talons. Certains auteurs proposent damliorer la dmarche en fixant comme cible le cot de revient auquel pourrait arriver un concurrent en faisant jouer toutes les possibilits de diminuer des cots. Ce sont les cots asymptotes instantans. Etalon nest + ce que font actuellement les concurrents mais ce quil serait susceptible de faire en utilisant toutes les possibilits existantes. Exercice : production de stylos Prix = 2 60 Chaque anne : renouvellement dun quart des produits 1) MCV prvisionnelle Prix de Q vente 19 800 000 16 1 250 000 15 1 400 000 15 900 000 4 350 000 CA 15 20 21 13 60 200 000 000 500 700 000 000 000 000 000 Taux de marge 40% 25% 20% 20% Marge 6 080 000 5 000 000 4 200 000 2 700 000 17 980 000

Anne Anne Anne Anne Total

1 2 3 4

2) Prix de vente moyen = CA/Q = 60 700 000/ 4 350 000 = 16,02 Taux de marge = marge/CA = 0,258 Marge moyenne = marge totale/Q = 4,13 3) Calcul du prix cible prix de vente marge = 16,02 4,13 = 11,89 Calcul du cot cible par composant % Encre 19,6 2,33 Pointe 16,6 1,97 Anneau 6,4 0,76 Rserve 4,8 0,57 Banc 4,2 0,50 Corps 29,2 3,47 Opercule 3 0,36 Orifice 2 ?4 0,29 Capuchon 13,8 1,64 Total 100 11,89

Cot estim 1,9 2,4 0,5 0,9 0,7 3,6 0,35 0,30 2,30 12,95

Cot cible par composant (%) = (fonction mcanique x 40%) + (fonction confort x 60%) 40 % reprsente les 2/5 et 60% reprsentent les 3/5.

Exemple pour lencre : (16 x 40%) + (22 x 60%) = 19,6% Cot cible () = cot cible par composant (%) x prix cible total Pour lencre : 19,6% x 11,89 = 2,33 Incidence de la modification envisage sur le cot cible Avant Aprs Prix de vente 16,02 16,02 0,3 = 15,72 Marge moyenne 4,13 15,72 x 0,258 = 4,06 Cot cible 11,89 15,72 4,06 = 11,66 Cot estim 12,95 12,95 (2,30 1,70) = 12,35 Ecart 1,06 0,69 Jeudi 21 Avril 2005 Exercice : 1) Montant des frais dassemblage : UO = heures de MOD Charges indirectes = 1 906 108 Calcul du nombre dUO : a) Nombre dheures de MOD Produit Nombre de Nombre dUO produit P1 1 000 000 0,030 P2 600 000 0,010 P3 300 000 0,005 P4 40 000 0,040 Total b) Imputation aux produits Cot de lUO : 4 906 108/39 100 = 48,75 Produit Cot dUO Nombre dUO P1 48,75 0,030 P2 48,75 0,010 P3 48,75 0,005 P4 48,75 0,040

Total 30 000 6 000 1 500 1 600 39 100 Total 1,46250 0,48750 0,24375 1,95000

2) Montant imputer en comptabilit par activit a) Cot unitaire des indicateurs (cf Annexe 3 du polycopi) Charges : Activit automatise = 816 908 Activit manuelle = 547 400 Lancement de lots = 541 800 Indicateur pour lactivit automatise : heures de machines Indicateur pour lactivit manuelle : heures de MOD Indicateur pour le lancement de lots : srie COUT UNITAIRE POUR LACTIVITE AUTOMATISEE Produit Nombre de Nombre dheures Temps machine produits machine

P1 P2 P3 P4 Total Charges dactivit Cot unitaire indicateur

1 000 000 600 000 300 000 40 000

0,005 0,025 0,020 0,012

5000 15 000 6000 480 26 480 816 908 30,85

COUT UNITAIRE POUR LACTIVITE MANUELLE Produit Nombre de Nombre dheures Temps MOD produits MOD P1 1 000 000 0,030 30 000 P2 600 000 0,010 6 000 P3 300 000 0,005 1 500 P4 40 000 0,040 1 600 Volume 49 100 indicateur Charges 547 400 Cot unitaire 17 COUT UNITAIRE POUR LE LANCEMENT DE LOTS Produit Volume Talle lots P1 1 000 000 10 000 P2 600 000 3 000 P3 300 000 15 000 P4 40 000 1 000 Volume indicateur Charges Cot unitaire Nombre de lots 100 200 20 40 360 541 800 1 505

Calcul le cot des indicateurs x nombre dunits par produit Produit Cot unitaire Nombre dheures Activit machine automatise P1 30,85 0,005 0,15425 P2 30,85 0,025 0,77125 P3 30,85 0,020 0,61700 P4 30,85 0,012 0,37020 Produit P1 P2 P3 P4 Cot unitaire 14 14 14 14 Nombre dheures MOD 0,030 0,010 0,005 0,040 Activit manuelle 0,1505 0,5017 0,1003 1,5050

Calcul des cots par produit P1 = 0,15425 + 0,42 + 0,1505 = 0,72475 P2 = 0,77125 + 0,14 + 0,5017 = 1,41295 P3 = 0,617 + 0,07 + 0,1003 = 0,78730 P4 = 0,3702 + 0,56 + 0,5050 = 2,43520 3) Imputation des charges directes par produit Produit Mthode des centres Mthode ABC P1 1,46250 0,72475 P2 0,48750 1,41295 P3 0,24375 0,78730 P4 1,95 2,43520 Selon la mthode des centres, les produits de la fabrication manuelle P1 et P4 sont pnaliss car ils consomment beaucoup dheures MOD. La mthode ABC pnalise les produits ayant des sries peu importantes : P2 et P4. P2 et P4 taient subventionns par les autres produits des centres. Exercice de synthse : 2) Par la mthode des cots rels Elments 0 1 Totaux 10 000 5 000 Rpartition - 10 000 1 000 2re Total 0 6 000 UO 1 T achete Nombre dUO 100 Cot dUO 60 Cot dachat des MP Elments Q Prix dachat 100 Charges 100 indirectes achat Cot dachat de 100 la priode CU 1000 60 1060

2 50 000 6 000 56 000 1 heure/MOD 2000 28

3 20 000 3 000 23 000 100 ventes 2000 11,5

M 100 000 6 000 106 000

Inventaire permanent des MP Elments M SI 0 Achats 100 100 Sorties 90 SF 10

CU 1060 1060 1060 1060

Total 0 106 000 106 000 95 400 10 600 106 000

Cot de production de la commande Elments Q MP 70 MOD 1 500 Force motrice Charges 1 500 indirectes Cot de production

1 CU 1060 30 28

M 74 200 45 000 3000 42 000 164 200

Cot de production de la commande 2 Elments Q CU MP 20 1060 MOD 500 30 Force motrice Cot de 500 28 production

M 21 200 15 000 2000 14 000

52 200 Il ny a pas dinventaire permanent car on travaille la commande, donc il ny a pas de stocks. Cot de revient de la commande 1 Elments Q CU M Cot de 164 200 production Charges 2000 11,5 23 000 indirectes de distribution Cot de revient 187 200 Il ny a pas de cot de revient pour la commande 2 car elle comprend des produits non termins, donc il ny a pas de charges indirectes de distribution. Rsultat analytique de la commande 1 Elments M CA 200 000 Cot de revient 187 200 Rsultat 12 800 b) Par la mthode de limputation rationnelle (cf tableau dans le polycopi) Cot dachat des MP Elments Q CU M Prix 100 1000 100 000 Charges 100 60 6000 indirectes Cot dachat 100 1060 106 000

IP des MP Elments SI Achats Sorties SF

M 0 100 100 90 10

CU 1060 1060 1060 1060

Total 0 106 000 106 000 95 400 10 600 106 000 M 74200 45000 3000 39000 161200

Cot de production de la commande 1 Elments Q CU MP 70 1060 MOD 1500 30 Force motrice Charges 1500 26 indirectes Cot de production Cot de production de la commande 2 Elments Q CU MP 20 1060 MOD 500 30 Force motrice Charges 500 26 indirectes Cot de production Cot de revient pour la commande 1 Elments Q CU Cot de production Charges 2000 12,5 indirectes de distribution Cot de revient Rsultat analytique de la commande 1 Elments Total CA 200 000 Cot de revient 186 200 Rsultat 13 800 2) Compte de rsultat Charges Chargesdexploitati

M 21 200 15 000 2000 13 000 51 200

M 161 200 25 000 186 200

Produits Produitsdexploitati

on on Achats de MP 100 000 Production vendue 200 000 Variations de stocks - 10 600 Production stocke 52 200 Autre charges directes : Force motrice 5000 MOD 60 000 Autres charges indirectes : Administration 10 000 Approvisionnement 5 000 Distribution 20 000 Total 239 400 Total 252 200 Charges financires Produits financiers Charges Produits exceptionnelles exceptionnels Bnfices 12 800 Total 252 200 Total 252 200 Le rsultat de la comptabilit analytique est identique celui de la comptabilit gnrale. 3) Rapprochement des rsultats des 2 questions prcdentes : Rsultat de la comptabilit analytique en cot rels = 12 800 Rsultat de la comptabilit analytique en IR = 13 800 Rsultat de la comptabilit gnrale = 12 800 Ecart provient de lcart des charges fixes imputables. Rsultat de la comptabilit analytique en IR = 13 800 Malus de sous activit de centre production = - 3000 (4000 x 1500)/2000 = 3000 ; 1500 = MOD de la commande 1 car les 500 de la commande 2 ne sont pas encore termins. Bonus de sur activit du centre distribution = 2000 Rsultat en cot rels = 12 800 4) Vrification du coefficient dIR du centre 0 Centre % IR 1 1 1 2 60 0,9 3 30 1,2 Total 100

10 54 36 100