UNIVERSIDADE FEDERAL DA PARABA CENTRO DE CINCIAS SOCIAIS E APLICADAS DEPARTAMENTO DE FINANAS E CONTABILIDADE III CURSO DE ESPECIALIZAO EM CONTABILIDADE E AUDITORIA

PBLICA

MARIA DE FTIMA MELO VINAGRE

A IMPORTNCIA DA EVIDNCIA EM AUDITORIA

JOO PESSOA PB 2004

MARIA DE FTIMA MELO VINAGRE

A IMPORTNCIA DA EVIDNCIA EM AUDITORIA

Monografia apresentada ao Curso de Especializao em Contabilidade e Auditoria Pblica, do Departamento de Contabilidade, da Universidade Federal da Paraba, para obteno do grau de Especialista.

Orientadora: Prof. Ms. Adilis Oliveira Rocha

Joo Pessoa PB 2004

V766i

Vinagre, Maria de Ftima Melo. A importncia da evidncia em Auditoria./ Maria de Ftima Melo Vinagre._ Joo Pessoa, 2004. 53p. Orientadora: Adilis Oliveira Rocha Monografia (Especializao) UFPB/CCSA. 1. Auditoria. 2. Evidncia. 3. Contabilidade Pblica

UFPB/BC

CDU: 657.6 (043.2)

MARIA DE FTIMA MELO VINAGRE

A IMPORTNCIA DA EVIDNCIA EM AUDITORIA

Monografia apresentada ao Curso de Especializao em Contabilidade e Auditoria Pblica, do Departamento de Contabilidade, da Universidade Federal da Paraba, para obteno do grau de Especialista.

Aprovada em: 20 / 12 / 2004

BANCA EXAMINADORA __________________________________________________ Prof Adilis Oliveira Rocha Orientadora - UFPB ___________________________________________________ Prof. Renata Paes de B. Cmara Examinadora UFPB ___________________________________________________ Prof. Edna Gomes Pinheiro Examinadora - UFPB

s minhas filhas, pelo apoio e ajuda espiritual nas horas mais fadigadas do trabalho cotidiano. Dedico

AGRADECIMENTOS

Deus pelo seu amor infinito e a Maria Santssima pela sua interseo nas horas de cansao;

A meus pais Jarbas Maribondo Vinagre (in memoriam) e Maria Vanda Pinto de Melo pela oportunidade que me deram de conseguir estudar e me formar;

prof Adilis Oliveira Rocha pela sua pacincia e carinho conosco.;

Aos meus amigos, Kalina, Paulino, Carlos Augusto e Keila pela fora nas horas de desanimo em sala de aula;

Rosenilda Carvalho, pelo incentivo ao curso dentro da Caixa Econmica Federal.

Somos todos anjos de uma s asa e s podemos voar quando nos abraamos uns aos outros.

Fernando Pessoa

RESUMO

Utilizando-se de metodologia de pesquisa baseada na coleta de material bibliogrfico, na busca de normas pertinentes e na pesquisa na internet, a presente monografia, alicerada em posicionamentos de estudiosos sobre o tema, tem o intuito de demonstrar a pesquisa sobre evidncia em auditoria na literatura, identificando os conceitos, classificao, e, sobretudo, investigando as influncias da auditoria nas organizaes, empresas e patrimnios pblicos, isto , analisando a importncia da evidncia em auditoria na execuo do trabalho do auditor. Conseqentemente, identificar na literatura e nas normas da profisso do auditor, o uso de evidncias, como elemento de convico dos fatos observados. Tendo como finalidade precpua dar parecer sobre a adequao com que representam posio patrimonial e financeira, o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e aplicaes dos recursos das entidades. Dessa forma, constatou-se que dependendo do grau de evidenciao, define-se o risco de auditoria, a extenso dos trabalhos e a mostragem a ser realizada. Concluindo-se, portanto que a evidenciao um sustentculo ao trabalho do auditor. Palavras-chave: Evidncia. Auditoria. Contabilidade Pblica.

ABSTRACT The goals in this work consist in showed the importante about the use of the evidence in auditor identify the concept, classify and investigate the influences of the auditor in the organization, companies and public property, but analyse the importance of the evidence in auditor in the execution of the work of auditor. Consequently, identify in litterate and in regulation of the profession of auditor, the use of evidences, as element of convinced of the facts observed. The evidence has as final precision give credible at opinion about the appropriate with represent the patrimonial and financial position the result of the operation, the change of property liquid and application of the sources of institucion. Key-words: Evidence. Auditor. Public Accountancy

LISTA DE QUADROS

QUADRO 1 QUADRO 2 QUADRO 3

Diferenas entre o auditor interno e externo Escala de risco Classificao dos riscos

24 47 47

SUMRIO

1 2 2.1 2.2 3 4 4.1 5 6

INTRODUO OBJETIVOS OBJETIVO GERAL OBJETIVOS ESPECFICOS METODOLOGIA REVISO DA LITERATURA ORIGEM DA AUDITORIA NO EXTERIOR E NO BRASIL CONCEITOS E CLASSIFICAO DA AUDITORIA

11 12 12 12 13 14 14 16 20 21 22 24 28 30 31 32 36 38 40 43 50 52

FORMAS DE EXECUO DA AUDITORIA PBLICA OU GOVERNAMENTAL 6.1 AUDITORIA EXTERNA 6.2 AUDITORIA INTERNA 6.3 AUDITORIA GOVERNAMENTAL 6.3.1 Princpios bsicos de Auditoria Governamental 7 8 9 10 10.1 10.2 11 12 TERMINOLOGIAS DE AUDITORIA MISSO DA AUDITORIA NORMAS DE AUDITORIA EVIDNCIA EM AUDITORIA CONCEITOS, TIPOS E CARACTERSTICAS DA EVIDNCIA FUNDAMENTAO LEGAL DA EVIDENCIAO RISCOS DE AUDITORIA CONSIDERAES FINAIS

REFERNCIAS

INTRODUO

A evidenciao na auditoria determina o processo de auditoria como um todo. Dependendo da evidncia encontrada define-se o risco da auditoria, a extenso dos trabalhos e a amostragem a ser utilizada. Para demonstrar melhor os pontos relevantes que relacionam a auditoria e a evidncia, abordamos no trabalho uma reviso da literatura dando a origem e a evoluo da auditoria, alm de falarmos do conceito e classificao da auditoria procurando sempre demonstrar em toda a importncia da evidenciao. Tratamos tambm das formas de execuo de auditoria pblica ou governamental e suas formas de aplicao, e tentamos mostrar a misso da auditoria suas normas e tipos de parecer. E de maneira mais detalhada procuramos abordar detalhes da evidncia, como necessidade para o bom desenvolvimento do trabalho do auditor. Abordamos tambm neste trabalho, o risco da auditoria, enfoque de nveis, conceitos e comparaes, e nas concluses finais damos o resultado do estudo apontando de forma incisiva a importncia da evidenciao como suporte para a auditoria.

OBJETIVOS

2.1

OBJETIVO GERAL

Demonstrar a importncia sobre o uso da evidncia em auditoria, identificando os conceitos, classificao, e, sobretudo, investigando as influncias da auditoria nas empresas e patrimnios pblicos.

2.2

OBJETIVOS ESPECFICOS

Identificar na literatura e nas normas da profisso do auditor, o uso de evidncias, como elemento de convico dos fatos observados;

Dar parecer sobre a adequao com que representam posio patrimonial e financeira, o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e aplicaes dos recursos das entidades;

Apresentar os conceitos, classificao e caractersticas da evidenciao em Auditoria.

METODOLOGIA

A metodologia foi realizada, em uma aprofundada leitura das obras referente a evidncia em auditoria, como tambm das obras de Srgio Jund e Marcelo Cavalcante ao tema. Evidentemente se buscar um dilogo cientifico com a literatura secundria e, obviamente, se contar no transcorrer da pesquisa com os respaldos de seminrios, palestras, simpsios e artigos etc. O tipo de pesquisa almejada para a realizao desta monografia incidiu na investigao descritiva, com base na literatura disponvel em livros, artigos, apostilas, etc. Segundo Gil (1991, p. 46), a pesquisa descritiva tem como objetivos a descrio das caractersticas mais significativas de determinada populao ou fenmeno. Para Santos (2001, p.27) os procedimentos de coleta so os mtodos prticos utilizados para juntar as informaes necessrias construo dos raciocnios em torno de um fato, fenmeno ou problema. Portanto, considerando a importncia de uma obra que agrupe o maior nmero de informaes acerca do tema Evidncias nas normas Brasileiras de Contabilidade que regulamenta a profisso do auditor e a interpretao dessas normas pelos estudiosos da rea a luz de autores notveis que se dedicaram ao assunto, tais como: Lopes de S, Marcelo Cavalcanti, Srgio Jund, Carlos Vale, Attie, Peter e Machado entre outros com o objetivo de despertar no leitor a importncia da construo das Evidncias na realizao do trabalho da Auditoria.

REVISO DA LITERATURA

4.1

ORIGEM DA AUDITORIA NO EXTERIOR E NO BRASIL

A histria da auditoria se perdeu no decorrer do tempo, e o nome do primeiro auditor talvez permanea para sempre ignorado. Conforme o autor Sergio Jund (2002a, p. 4):

Provavelmente, pode ter sido um proficiente guarda-livros, a servio de mercador italiano do sculo XV ou XVI que, pela reputao de sua sabedoria e conhecimento tcnico, passou a ser consultado por outros sobre a escriturao de suas transformaes. Supe-se que a auditoria se estabeleceu como profisso distinta da atividade contbil para um nico usurio, no momento em que o especialista em escriturao deixou de pratic-la para prestar assessoria aos demais especialistas e mercadores, transformando-se em consultor pblico liberal.

Na Inglaterra, quando aconteceu a Revoluo Industrial, a procura de capital e a expanso das atividades, naturalmente, criaram problemas contbeis mais complexos, mudou o eixo do desenvolvimento prtico dessa disciplina para aquele pas, com o aumento de volume de atividades empresariais e de emaranhados nos sistemas contbeis. As anlises de auditria, que antes eram minuciosas, se tornaram proibitivos, devido a seu elevado custo,. Ademais, chegou-se concluso de que o objetivo de detectarem-se erros e falhas poderia ser atingido mais efetivamente atravs de um sistema de controle interno. Sendo assim, a funo do auditor mudou, passando da busca de erros e confirmao da exatido do balano, para o exame do sistema e testes de evidncias, de modo que se pudesse emitir um parecer sobre a fidedignidade de todas as demonstraes financeiras. Porm a real necessidade da contabilidade pblica (auditoria) somente se manifestou a partir da institucionalizao do investimento capitalista, agora, uma classe importante e em crescimento, que passou a exigir

relatrios imparciais sobre a integridade de seu investimento e dos resultados econmicos do empreendimento (JUND, 2002b, p. 4). Aqui no Brasil, no existem divulgaes de pesquisas sobre as origens da auditoria, sendo somente certo que teve origem inglesa. Segundo Jund (2002c, p. 5):

Apesar de formalmente organizada em 26 de maro de 1957, quando formado o Instituto de Contadores Pblico no Brasil, em So Paulo, a auditoria foi oficialmente reconhecida apenas em 1968, por ato do Banco Central do Brasil. O fortalecimento da atividade, todavia, ocorreu em 1972, por regulamentaes do Banco Central do Brasil, conselho Federal de contabilidade e Instituto dos Auditores Independentes .

Posteriormente, face ao desenvolvimento da economia e a abertura do Mercado de capitais, com a entrada de grandes multinacionais a Auditoria passou a ser exigida pela matriz daquelas empresas em relao a suas filias aqui no Brasil.

CONCEITOS E CLASSIFICAO DA AUDITORIA

A auditoria a pesquisa analtica que segue o desenvolvimento das operaes contbeis, desde o incio at o balano. Portanto, o exame cientifico e sistemtico dos livros, contas, comprovantes e outros registros financeiros de uma organizao, com a finalidade de determinar a integridade do sistema de controle interno contbil, das demonstraes financeiras, bem como o resultado das operaes, e, assessorar a companhia no aprimoramento dos controles internos, contbil e administrativo.

Auditoria uma tecnologia contbil aplicada ao sistemtico exame dos registros, demonstraes e de quaisquer informes ou elementos de considerao contbil, visando a apresentar opinies, concluses, crticas e orientaes sobre situaes ou fenmenos patrimoniais da riqueza aziendal, pblica ou privada, quer ocorridos, quer por ocorrer ou prospectados e diagnosticados (S, 2000 a, p. 25).

Administrar um procedimento integrativo da atividade operacional que abrangem nossa vida diria. A necessidade de operao surge exatamente no confronto entre as vrias mudanas que compe uma atividade formalmente estruturada, como recursos materiais, financeiros e humanos, tecnologia, restries ambientais, entre outros. O mais formidvel e consistente uso do termo auditoria aquele em que ele visto como um processo integrativo fundamental, inquirindo a obteno de resultados especficos. Auditoria , portanto, um processo pelo qual o auditor cria, dirige, mantm, opera e controla uma organizao. Um segundo significado do termo, e que pode ser considerado complementar ao primeiro, entende-se como um campo de conhecimento, assim sendo: Auditoria uma disciplina organizada e formal, pesquisada e ensinada em instituio de ensino superior. O

espao da auditoria integrativo, por essncia, trazendo aspectos relevantes de outras disciplinas e, ao mesmo tempo, desenvolvendo seu prprio campo de teorias. O terceiro aspecto a ser analisado dentro do conjunto de conceitos sobre auditoria aquele que envolve um campo profissional, uma carreira propriamente dita, abrangendo o processo contbil. Como uma concepo de carreira, apresenta uma variedade de interesses e desafios, enfocando ocupaes especializadas dentro de cada rea funcional: marketing, finanas, recursos humanos, produo. Auditria pblica o exame sistemtico que visa apurar a regularidade da gesto de recursos pblicos, bem como a economia, eficincia na obteno e aplicao dos mesmos. (VALE, 2001a, p.15) Reiterando, auditoria consiste no exame de documentos, livros e registros, inspees, obteno de informaes e confirmaes internas e externas, obedecendo a normas adequadas de procedimento, objetivando verificar se as demonstraes contbeis representam apropriadamente a situao nelas apresentada, de acordo com as normas fundamentais e princpios de contabilidade, aplicados de maneira organizada.

De acordo com Vale (2001b, p.16) Auditoria pode ser classificada:

a)

Quanto finalidade Contbil - abrangendo os aspectos oramentrios, financeiros e patrimoniais. De conformidade legal, envolvendo atos e fatos da administrao pblica quanto aos requisitos legais aplicveis; Operacional - envolvendo os aspectos relacionados economia, eficincia e eficcia na gesto de recursos pblicos; Integrada - reunindo, numa s ao, as auditorias contbil, de conformidade legal e o operacional.

b)

Quanto ao mbito Interna - realizada por iniciativa e com profissionais da prpria entidade e com profissionais da prpria entidade auditada; Externa - realizada por rgos ou profissionais estranhos entidade auditada.

c)

Quanto ao momento Prvia Concomitante Subseqente

d)

Quanto forma Documental - abrangendo to-somente a anlise da documentao disponvel ao auditor ou ao rgo de auditoria; Diligencial - consistindo nas verificaes in loco na entidade auditada, como nos contatos com outras entidades que possa, atravs do fornecimento de informaes, auxiliar o desenvolvimento do processo de auditoria; Mista - reunindo, num s processo, as formas documental e diligencial de auditoria.

f)

Quanto ao perodo Ordinria ou peridica - realizada de forma sistemtica, com intervalos de tempo mais ou menos iguais, e, geralmente, utilizada para atender s exigncias da legislao;

Especial ou espordica - realizada para tender situaes de relevncia e/ou urgncia, tais como denncias, requisies, solicitaes, complementaes de instruo, etc.

f)

Quanto ao contedo: Oramentria. Financeira Patrimonial De obras De pessoal De solicitao De convnios De exigncias Constitucionais e legais Outras.

FORMAS DE EXECUO GOVERNAMENTAL

DA

AUDITORIA

PBLICA

OU

De acordo com Machado e Peter (2003a, p. 42), a auditoria pode ser realizada de forma: a) Direta, realizada com a utilizao do analista de Finanas e Controle AFC, com a atribuio de auditoria, em rgo central ou setorial do sistema; b) Integrada, realizada sob a coordenao do rgo central com a utilizao do AFC nos rgos setoriais e seccionais; c) Compartilhada, realizada com a utilizao de auditores de entidade para, em conjunto do rgo o AFC do rgo setorial, sob a coordenao do rgo setorial, desenvolverem trabalhos especficos na prpria entidade auditada ou numa terceira; d) Subsidiria, realizada pelas respectivas unidades de auditoria interna das entidades em exame, sob a orientao do rgo setorial do sistema; e) Indireta, realizada por empresas privadas de auditoria, contratadas em carter supletivo, devido situao excepcional, para sob a superviso dos rgos centrais do sistema, efetuarem trabalhos em entidades ou projetos.

Tornando-se em considerao a realizao do trabalho do auditor a Auditoria pode ser:

6.1

AUDITORIA EXTERNA

A auditoria externa ou auditoria independente nasceu como parte da evoluo do sistema capitalista. No comeo, as empresas eram fechadas e pertenciam a grupos familiares. Com a expanso do mercado e a exasperao da concorrncia, houve a necessidade de a empresa ampliar suas instalaes fabris e administrativas, investir no desenvolvimento tecnolgico e melhorar os controles e procedimentos internos em geral, principalmente visando reduo de custos e, deste modo, tornando mais competitivos seus produtos no mercado (CAVALCANTI, 1996, p. 21). Segundo Jund (2002d, p. 26.) Auditoria externa uma tcnica autnoma entre as tcnicas da cincia contbil, razo pela qual tem objeto perfeitamente identificado e definido, sendo este no apenas nico, porm tambm mltiplo, baseado em entendimento unanimemente consagrado nos dias de hoje, ou seja, Auditoria Externa ou Independente, a sua qualidade principal a desvinculao com o rgo auditado. Deve ficar ntido que cada autor pode limitar ou ampliar o objeto da auditoria, de conformidade com o seu entendimento. No entanto, conforme o autor Sergio Jund (2002e), existe um certo consenso, acerca de alguns itens bsicos, como por exemplo: Comprovao, pelo registro, de que so exatos os fatos patrimoniais; Demonstrao dos erros e fraudes encontrados; Sugesto das providncias cabveis, visando preveno de erros e fraudes; Verificao de que a contabilidade satisfatria sob o aspecto sistemtico e de organizao;

Verificao do funcionamento do controle interno; Proposio de medidas de previso de fatos patrimoniais, com o propsito de manter a empresa dentro dos limites de organizao e legalidade.

Portanto, auditoria uma das tcnicas utilizadas pela contabilidade, ou seja, aquela destinada a examinar de forma minuciosa a escriturao e demonstraes contbeis, a fim de confirmar sua adequao. A auditoria, dessa maneira, aperfeioa a utilidade das informaes fornecidas e d credibilidade contabilidade, valorizando seus objetivos.

6.2

AUDITORIA INTERNA

Por outro lado, a auditoria interna aquela de dentro da instituio, ou seja, administradores e/ou proprietrios, quando se envolvem diretamente na administrao de suas empresas. Assim sendo, a administrao da empresa, com a expanso dos negcios, sentiu a necessidade de dar maior nfase s normas ou aos procedimentos internos, devido ao fato de que o administrador, em alguns casos, o proprietrio da empresa, no poderia supervisionar pessoalmente todas as suas atividades. Contudo, de nada valia a implantao desses procedimentos internos sem que houvesse um acompanhamento, no sentido de constatar se estes estavam sendo seguidos pelos empregados da empresa. O auditor interno surgiu como uma ramificao da profisso de auditor externo e, conseqentemente, do contador. O auditor interno um empregado da empresa, e dentro de uma organizao ele no deve estar subordinado queles cujo trabalho ele examina. O auditor interno no deve desenvolver atividades que ele possa um dia examinar (como por

exemplo, elaborar lanamentos contbeis), para que no interfira em sua independncia. (ALMEIDA, 1996 a, p. 25.) A Auditoria Interna um trabalho de avaliao independente e de assistncia da administrao, voltada exclusivamente para o exame e avaliao de adequao, eficincia e eficcia dos sistemas de controle, bem como da qualidade do desempenho das reas, em relao s atribuies e aos planos, s metas, aos objetivos e as polticas definidas para as mesmas. Com o crescimento da atividade e o seu prestgio notrio, o auditor vem alcanando uma base slida como um elemento indispensvel dentro da estrutura organizacional. A definio tradicional do auditor interno est sendo h muito tempo modificado pelas novas concepes da gesto empresarial, que vem na auditoria interna um importante aliado para a reviso das operaes desenvolvidas pela rea operacionais e de base, alm disso, com apoio no exame minucioso das rotinas e procedimentos internos, analisar a eficincia e a eficcia do funcionamento dos sistemas de controle interno da organizao. A necessidade cada vez mais premente, exige do auditor interno maior participao na estratgia da empresa, opinando com alternativas factveis para o atendimento do cliente, se elas existirem. O Auditor Interno, cada vez mais, tem que se profissionalizar, tem que se tornar um profissional de mercado, extremamente fundamental se dedicar na sua formao como profissional da rea. Em outras palavras, ele tem que se tornar um especialista na sua rea de competncia, de modo a estar preparado para aditar qualquer atividade econmica ou empresarial. O conhecimento de instrumentos e tcnicas de auditria o coloca apto para concorrer o mercado. Auditoria Interna envolve vrios aspectos que vo desde a funo de assessoramento, at a forma e as atribuies que lhe competem. Sua caracterstica, mais acentuada, reside no seu alto grau de dependncia.

De acordo com o autor Marcelo Cavalcante, as principais diferenas entre o auditor interno e o auditor externo conforme a Quadro 1, so as seguintes:

AUDITOR INTERNO - empregado da empresa auditada; - Menor grau de independncia; - Executa auditoria contbil e operacional; - Os principais objetivos so: esto sendo seguidas; verificar aprimorar vigentes; normas internas; a as necessidade normas

AUDITOR EXTERNO - No tem vnculo empregatcio com a empresa auditada; - Maior grau de independncia; - O principal objetivo emitir parecer ou sentido de verificar a se estas refletem e

verificar se as normas internas opinio sobre as demonstraes contbeis, no de adequadamente posio patrimonial

internas financeira, o resultado das operaes e as origens e aplicaes de recursos da empresa foram elaboradas de acordo com os princpios

verificar a necessidade de novas examinada. Tambm, se essas demonstraes efetuar auditoria das diversas reas contbeis e se esses princpios foram aplicados das demonstraes contbeis e em com uniformidade em relao ao exerccio reas operacionais; social anterior;

-Maior volume de testes (tem maior tempo na - Menor volume de testes, j que o auditor empresa para executar os servios de externo est interessado em erros que auditoria). individualmente ou cumulativamente possam alterar de maneira substancial as informaes das demonstraes contbeis.
Quadro 1 Diferenas entre o auditor interno e externo Fonte: Almeida (1996b, p.26)

6.3

AUDITORIA GOVERNAMENTAL

Auditoria Governamental envolve uma situao atpica, haja vista as peculiaridades do setor pblico que prima pela necessidade de se comprovar a legalidade, legitimidade e avaliar os resultados, quanto a economicidade, eficincia e eficcia da gesto pblica. Portanto, seu

objetivo segundo Vale (2001c, p.19), a gesto dos recursos pblicos, cujas principais caractersticas so a propriedade pblica e a escassez de recursos, pois decorrem de contribuies da populao para custear bens e servios que satisfaam suas necessidades. Por outro lado, a melhoria dos servios pblicos desponta como o seu principal objetivo, pois diz respeito finalidade de todo o funcionamento da mquina governamental, enquanto a economia, eficincia e eficcia na gesto de recursos figuram como objetivos meios, aliados, claro, aos aspectos da legalidade e legitimidade. Este tipo de auditoria uma imposio constitucional tendo em vista que em seu artigo 70 da Constituio Federal (BRASIL, 1988), seno vejamos:

Art.70. A fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial da Unio e das entidades da administrao direta e indireta, quanto legalidade, legitimidade, economicidade, aplicao das subvenes e renncia de receitas, ser exercida pelo Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo sistema de controle interno de cada Poder.

Pargrafo nico. Prestar contas qualquer pessoa fsica ou jurdica, pblica ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens ou valores pblicos ou pelos quais a Unio responda, ou que, em nome desta, assuma obrigaes de natureza pecuniria.

O controle externo, a cargo do Congresso Nacional, ser exercido com o auxlio do Tribunal de Contas da Unio.

De acordo com Machado e Peter (2003b p. 43) os tipos de Auditoria Governamental so: a) Auditoria de Gesto - Objetiva emitir opinio com vistas a certificar a regularidade das contas, verificar a execuo de contratos, convnios, acordos ou ajustes, a probidade na aplicao dos dinheiros e na guarda ou

administrao de valores e outros bens da Unio ou a ela confiados, compreendendo, entre outros, os seguintes aspectos: Exame das peas que instruem os processos de tomada ou prestao de contas; Exame da documentao comprobatria dos atos e fatos administrativos; Verificao da existncia fsica de bens e outros valores; Verificao da eficincia dos sistemas de controles administrativo e contbil; Verificao do cumprimento da legislao pertinente

b) Auditoria de Programas - Objetiva acompanhar, examinar e avaliar a execuo de programas e projetos governamentais especficos, bem como a aplicao de recursos descentralizados, compreendendo, entre outros, os seguintes aspectos: Anlise da realizao fsico-financeira em face dos objetivos e metas estabelecidos; Anlises dos demonstrativos e dos relatrios de acompanhamento produzidos com vistas avaliao dos resultados alcanados e eficincia gerencial; Verificao da documentao instrutiva e comprobatria, quanto propriedade dos gastos realizados; Anlise da educao dos instrumentos de gesto contratos, convnios, acordos, ajuste e outros congneres para consecuo dos planos, programas, projetos e atividades desenvolvidas pelo gestor, inclusive quanto legalidade e diretrizes estabelecidas.

c) Auditoria Operacional - Atua nas reas inter-relacionadas dos rgos/entidade avaliando a eficincia dos seus resultados em relao aos recursos materiais,

humanos e tecnolgicos disponveis, bem como a economicidade e eficincia dos controles internos existentes para gesto dos recursos pblicos.

d) Auditoria Contbil - a tcnica que, utiliza no exame dos registros e documentos e na coleta de informaes e confirmaes, mediante procedimentos especficos, pertinentes ao controle do patrimnio de um rgo ou entidade, objetivando obter elementos comprobatrios suficientes que permitam opinar se os registros contbeis foram efetuados de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade e se as demonstraes deles originrias refletem, adequadamente, a situao econmica financeira, do patrimnio, os resultados do perodo administrativo, examinado e as demais situaes nelas demonstradas.

e) Auditoria de Sistemas - Objetiva assegurar a adequao, privacidade dos dados e informaes oriundas dos sistemas eletrnicos de processamento, observando as diretrizes estabelecidas e a legislao especfica.

f) Auditoria Especial - Objetiva o exame de fatos ou situaes consideradas relevantes, de natureza incomum ou extraordinria, sendo realizadas para atender determinao do Presidente da Repblica, Ministros de Estado ou por solicitao de outras autoridades.

6.3.1 Princpios bsicos de Auditoria Governamental

Segundo Vale (2001d p. 19/21) a auditoria governamental deve obedecer a determinados princpios, citando os seguintes:

a) Independncia significa que o auditor ou o rgo de auditoria no pode, em hiptese alguma, ter relao de dependncia com a entidade auditada; b) Relevncia somente devem ser objeto do levantamento e anlise os atos e fatos administrativos considerados relevantes para a concluso satisfatria dos trabalhos de auditoria; c) Iseno o auditor deve desenvolver suas atividades com a estrita observncia s normas tcnicas e legais pertinentes, procurando evitar, ao mximo, emitir juzo de valor sem exame prvio; d) Investigao - os processos de auditoria devem conter procedimentos de investigao, sempre que indcio ou tendncias de irregularidade os justifiquem; e) Confidencialidade a auditoria deve ser realizada em carter sigiloso at que se ultimem todas as concluses necessrias, ressalvadas as disposies da legislao pertinente; f) Evidncia os relatrios de auditria devem conter somente as concluses que sejam obtidas atravs da evidncia de fatos ou situaes; g) Prova - o auditor somente deve relatar fatos relevantes, se tiver o respaldo de uma comprovao que seja suficiente para convencer o leitor do relatrio sobre a ocorrncia dos mesmos;

h) Capacitao Tcnica os procedimentos de auditoria somente devem ser realizados por profissionais devidamente capacitados para desempenhar tais atribuies: i) Planejamento a execuo de qualquer processo de auditoria dever ser precedida de um completo e minucioso planejamento, que dever considerar, de forma indispensvel, a anlise prvia da entidade a ser auditada e os relatrios de exerccios anteriores.

TERMINOLOGIAS DE AUDITORIA

Segundo Arter e Dennis, (1995, p.152), importante para o auditor o conhecimento de terminados termos no campo da auditoria; citando os seguintes:

a) Documento uma descrio escrita de uma atividade a ser executada; b) Registro uma descrio escrita de uma atividade que foi realizada; c) Exame uma medio de bens, servios, ou conhecimento para determinar a conformidade com alguma norma; d) Inspeo atividade (tais como medir, examinar ou testar) que oferece uma ou mais caractersticas de um produto ou servio, e comparam estas com exigncias especficas para determinar sua conformidade; e) Evididncia objetiva informao qualitativa ou quantitativa, registros ou exposies de fatos, relativos qualidade de um item ou servio ou existncia e execuo de um elemento de um sistema de qualidade, que baseado em observao, medio ou teste, e pode ser verificado.

MISSO DA AUDITORIA

Segundo o autor Sergio Jund (2002f, p. 27) a Auditoria Interna tem por misso bsica, assessorar a Administrao, na execuo de suas funes e responsabilidades, atravs do exame da: a) Adequao e eficcia dos controles; b) Integridade e confiabilidade das informaes e registros; c) Integridade e confiabilidade dos sistemas estabelecidos para assegurar a observncia de polticas, metas, planos, procedimentos, leis, normas e regulamentos e sua efetiva utilizao. d) Eficincia, eficcia e economicidade do desempenho e da utilizao dos recursos; dos procedimentos e mtodos para salvaguarda dos ativos e a comprovao de sua existncia, assim como a exatido dos ativos e passivos; e) Compatibilidade das operaes e programas com os objetivos, planos e meios de execuo estabelecidos; f) Enfim, assessorar e aconselhar a direo, em todos os nveis, fazendo recomendaes sobre diretrizes, planos, sistemas, procedimentos, operaes, transaes etc., visando, entre outros resultados: Simplificar procedimentos e, portanto, otimizar os custos; Melhorar a execuo e a eficincia das reas; Corrigir problemas organizacionais, funcionais ou operacionais; Otimizar a aplicao da legislao fiscal e seus custos; Melhorar a qualidade e velocidade de informaes para tomada de decises gerenciais.

NORMAS DE AUDITORIA |

Conforme citado anteriormente na execuo de seu trabalho o auditor deve-se ater a determinadas normas. Segundo a resoluo n 828/98 CFC as normas de auditoria:

a)

Normas Relativas Pessoa do Auditor Competncia Profissional; Independncia; Responsabilidade do Auditor na Execuo dos Trabalhos; Honorrios; Guarda de Documentos; Sigilo; Responsabilidade do Auditor Interno; Responsabilidade pela Utilizao do Trabalho de Especialistas; Informaes Anuais aos Conselhos de Contabilidade; Educao Continuada; Exame de Competncia Profissional;

b)

Normas Relativas Execuo dos Trabalhos O auditor governamental, no exerccio de suas funes, ter livre acesso a todas as

dependncias dos rgos ou entidade auditada, assim como a documentos, valores e livros considerados indispensveis ao cumprimento de processo, documento ou informao, que podemos classificar como:

a) Planejamento dos Trabalhos Exame preliminar Elaborao de Programas de Trabalho

b) Avaliao dos Controles Internos Capacidade dos Sistemas de Controles Efetividade Exame dos Objetivos de Controle Internos Preveno de Improbidades e Irregularidades

c) Superviso dos Trabalhos de Auditoria Responsabilidade de Quem Dirige a Funo Superviso das Equipes de Trabalho Intensidade de Superviso reas de Enfoque de Superviso

d) Obteno de Evidncias Finalidade da Evidncia Qualidade da Evidncia suficiente, adequada e pertinente Critrios para Obteno da Evidncia

e) Improbidade e Irregularidade Deteco Apurao

c)

Normas Relativas Opinio do Auditor O parecer de auditoria ser emitido quando verificar e certificar as contas dos

responsveis pela aplicao, utilizao ou guarda de bens e valores pblicos, e de todo aquele que der causa perda, subtrao ou estrago de valores, bens e materiais de propriedade ou de responsabilidade da Unio, do Estado ou Municpio.

a) Tipos de Parecer Pleno ser emitido quando o analista formar opinio de que a gesto de recursos pblicos foram adequadamente observados os princpios da legalidade, legitimidade e economicidade; Restrito, ser emitido quando o auditor constatar falhas, omisses ou improbidades de natureza formal no cumprimento das normas e diretrizes governamentais quanto a legalidade, legitimidade e economicidade e que, pela relevncia ou imaterialidade, no caracterize atuao irregular dos agentes responsveis; Parecer de Irregularidade, ser emitido quando o auditor verificar a no observncia da aplicao dos princpios de legalidade, legitimidade e economicidade, constatando a existncia de desfalque, alcance, desvio de bens ou outra irregularidade de que resulte prejuzo quantitativo para a entidade pblica e/ou comprometam, substancialmente, as demonstraes financeiras e respectivas gestes dos agentes responsveis, no perodo ou exerccio examinado. d) Normas relativas ao Relatrio de Auditoria Para cada auditoria realizada ser elaborado pelo auditor relatrio que refletir os resultados dos exames efetuados, de acordo com a forma ou tipo de auditoria. As informaes

que proporcionem a abordagem da auditoria, quanto aos atos de gesto, fatos ou situaes observados, devem reunir principalmente os seguintes atributos de qualidade. De acordo com NBC T 11 II 02: a) Conciso Linguagem clara e concisa; b) Objetividade Mensagem direta a fim de que o leitor entenda facilmente o que se quer transmitir; c) Convico Relatar de tal modo que as evidncias conduzam a qualquer pessoa s mesmas concluses que chegou o auditor; d) Clareza Assegurar-se de que a estrutura do relatrio e a terminologia empregada permitam que as informaes reveladas possam ser entendidas por qualquer pessoa; e) Integridade Devem ser includas no relatrio todos os fatos relevantes observados sem nenhuma omisso; f) Coerncia Assegurar-se de que os resultados da auditoria correspondem aos objetivos determinados; g) Oportunidade Os relatrios devem ser apresentados intempestivamente, a fim de que os assuntos abordados possam ser objetos de oportunas

providencias; h) Apresentao Cuidar para que os assuntos sejam apresentados numa seqncia lgica , segundo os objetivos do trabalho; i) Conclusivo O relatrio conclusivo deve permitir a formao de opinio sobre as atividades realizadas.

10

EVIDNCIA EM AUDITORIA

O termo evidncia, segundo Fernandes et al in dicionrio globo, a qualidade ou carter do que evidente, incontestvel, origina-se do latim evidentia. Evidenciar significa tornar evidente, comprovar, demonstrar. Evidente significa manifesto; claro; incontestvel; que no oferece dvida; provado; certo. Em Auditoria, evidncia a informao que sustenta relatrios, concluses ou opinies do auditor. Tem o poder de comunicar os fatos observados durante a execuo do trabalho de auditoria. De nada adianta o auditor detectar falhas nos controles internos, por exemplo, e no relata-las com convico e provas contundentes. Tratando-se de auditoria das demonstraes financeiras o auditor s deve se expressar sobre sua adequao s normas e princpios de contabilidade aps cercar-se de fatos que evidenciem a certeza de que referidas demonstraes refletem a situao econmicofinanceira e patrimonial do ente auditado. Segundo Duarte e Valrio (2004a, p.47), a temtica revela-se de extrema relevncia dado que em auditoria bastante importante o suporte da opinio, surgindo assim, o conceito de evidncia de auditoria como a informao que sustenta os relatrios, concluses ou opinies do auditor ou da entidade competente para desempenhar a auditoria, e que se caracteriza pela idoneidade, relevncia e razoabilidade. Existe um silogismo bsico, que se constitui de trs premissas fundamentais que so pertinentes para a considerao da teoria de evidncia de auditoria. Primeiro de extrema relevncia, de modo que, declara a premissa essencial de que sem evidncia um auditor no tem nenhuma base para fazer um julgamento, formar uma opinio ou efetuar um relatrio. O segundo axioma importante implica que existem critrios especficos que os auditores tm que estabelecer para decidir que evidncia deve ser obtida, de maneira a preparar uma opinio ou relatrio para cumprir a funo de auditoria. Os auditores tm que

levar a cabo tal investigao e tm que impetrar a evidncia que lhes permitir medir e comparar a conduta relevante, desempenho, realizao ou qualidade com padres que esto explcitos ou implcitos nos assuntos a decidir. Enfim, o postulado que estabelece uma restrio evidncia a qual pode ser obtida onde o custo econmico e social de obteno excede o benefcio econmico e social. Este constrangimento exige dos auditores a considerao de fontes alternativas de evidncia que constituem, um fator relevante no desenvolvimento e execuo de um plano de auditoria e, se necessrio, modific-lo como o resultado de experincia durante a sua realizao. Tambm solicitado aos auditores a distino entre o que essencial e o que apenas interessante ou desejvel. A idia central do processo de inquirio de auditoria obter a evidncia competente. Se a evidncia disponvel estiver limitada, deficiente ou inadequada, a opinio e/ou relatrio dos auditores, vai ser por conseqncia circunscrita, restringida ou qualificada em referncia s faltas. A excelncia da evidncia e sua extenso determinam as condies da opinio ou relatrio do auditor, de maneira que uma das tarefas importantes para os auditores avaliar o significado, sentido e persuaso da evidncia para determinado tema. O grau de confiana que os auditores tm sobre um assunto particular dependente da avaliao da evidncia que est disponvel. O intercmbio e interdependncia entre evidncia e responsabilidade so os fatores cruciais na determinao de ambos os programas de investigao e das condies do relatrio. A evidncia refere-se aos fatos obtidos pelos auditores e que auxiliam esses profissionais na formao de concluses sobre a adequao da estrutura de controle do auditado e, em ltima anlise, sobre a adequao das principais condies dos recursos, processos e resultados da entidade auditada. O reconhecimento dos tipos de evidncia relevantes a cada auditoria depende dos objetivos do auditor e da natureza dos critrios

estabelecidos para a entidade auditada. A acumulao apropriada e o uso das evidncias dependem do entendimento adequado das concluses que um auditor entende por fazer e do uso satisfatrio dos critrios avaliativos.

10.1

CONCEITOS, TIPOS E CARACTERSTICAS DA EVIDNCIA

a)

Conceitos Para Vale (2001e, p.25), Evidncia em Auditoria so fatos ou situaes suficientes e

pertinentes, que representam a verdade sobre o que se esteja apurando e que sustenta as concluses do auditor. Reafirma ainda o autor: evidncia o elemento de convico do profissional de auditoria sobre a regularidade ou no de um ato ou fato administrativo e que serve de base as suas concluses. Peter e Machado (2003c, p.88) definem Evidncia em auditoria como o conjunto de fatos comprovados, suficientes, competentes e pertinentes, obtidos durante os trabalhos de auditoria, atravs de observaes, inspees, entrevistas e exames dos registros, que sustentam as concluses do auditor. algo que contribui para o estabelecimento da prova, ajudando na convico sobre as reais condies existentes na rea sob exame. A norma relativa evidncia, em respaldo aos achados de auditoria expressa que estes devem ser suficientes e competentes. Os requisitos de papis de trabalho adequados exigem que estes sejam claros e compreensveis, sem a necessidade de explicaes complementares.

b)

Tipos de Evidncia

Dependendo da forma como a evidncia obtida, segundo Vale (2001) os principais tipos so: Fsica obtida atravs da observao direta ou inspeo de bens corpreos; Analtica obtida atravs do exame dos documentos, comparaes, clculos, etc; Testemunhal obtida atravs de entrevistas e depoimentos.

Peter e Machado (2003d, p.89) identifica quatro tipos de Evidncia segundo a forma: fsica, testemunhal, documental e analtica. Estes autores classificam a evidncia quanto a fonte em: conhecimento profissional, evidncia externa, evidncia interna, evidncias justapostas. Por tipo de prova fornecida a evidncia segundo Peter e Machado (2003e, p.92) pode ser: positiva, primria, confirmativa ou contraditria. Duarte e Valrio (2004b, p.49/50) classifica a evidncia quanto a forma de obteno em: fsica, documental, contabilista, subdividida em: evidncia de comparao e racios evidncia de clculos e provas globais. e

c)

Caractersticas da Evidncia

A objetividade das atividades de coleta de evidncias, o discernimento a respeito dos fatores associados com a compatibilizao entre uma maior qualidade dos resultados de auditoria e a limitao dos recursos pode aperfeioar o julgamento do auditor com relao ao tipo e nvel do esforo da auditoria que ser mais benfico frente s restries de recursos. Desta feita, define-se as caractersticas em: Suficiente a auditoria deve ser convincente para justificar os contedos dos relatrios, sendo encontrada quando ambos, auditor e receptor do relatrio,

esto satisfatoriamente convencidos que os achados e concluses da auditoria so apropriados; Vlida refere-se fora ou credibilidade da evidncia em dar suporte s concluses concernentes natureza da entidade sob exame. Geralmente, quanto maior a confiabilidade da fonte e forma em evidncia, mais vlida ela ser; Relevante significa o grau de relao entre as evidncias e os objetivos do auditor que podem ser divididos em de conformidade e de materialidade.

10.2

FUNDAMENTAO LEGAL DA EVIDENCIAO

Propor evidncia na realizao do trabalho do Auditor no uma questo de opo e sim cumprimento da Norma Brasileira de Contabilidade NBC T11-IT-02 que assim se expressa: a) O auditor deve documentar todas as questes que foram consideradas importantes para propiciar evidncia, visando a fundamentar o parecer da auditoria e comprovar que auditoria foi executada de acordo com as Normas de Auditoria Independente as Demonstraes Contbeis; b) Os papis de trabalho constituem a documentao preparada pelo auditor ou fornecida a este na execuo da auditoria. Eles integram um processo organizado de registro de evidncias da auditoria, por intermdio de informaes em papel, filmes, meios eletrnicos ou outros que assegurem o objetivo a que se destinam. c) Os papis de trabalho destinam-se a:

Ajudar, pela anlise dos documentos de auditorias anteriores, ou pelos coligidos quando da contratao de uma primeira auditoria, no planejamento e execuo da auditoria;

Facilitar a reviso do trabalho de auditoria; e Registrar as evidncias do trabalho executado, para fundamentar o parecer do auditor independente; d) O auditor deve registrar nos papis de trabalho informao relativa ao planejamento de auditoria, a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos aplicados, os resultados obtidos e suas concluses da evidncia da auditoria. Os papis de trabalho devem incluir o juzo do auditor acerca de todas as questes significativas, juntamente com a concluso a que chegou. Nas reas que envolvem questes de princpio ou de julgamento difcil, os papis de trabalho devem registrar os fatos pertinentes que eram do conhecimento do auditor no momento em que chegou s suas concluses.

A norma anteriormente citada ao referir-se sobre os papis de trabalho, no item e suas alneas assim se expressa: os papis de trabalho, alm de outros especficos incluem: a) Evidncia do processo de planejamento, incluindo programas de auitoria e quaisquer mudanas nesses programas; b) Evidncias do entendimento, por parte do auditor dos sistema contbil e do controle interno, e sua concordncia quanto a eficincia e adequao; c) Evidncias de avaliao dos riscos de auditoria; d) Evidncias de avaliao e concluso do auditor e reviso sobre o trabalho da auditoria interna;

e) Evidncias de que o trabalho executado pela equipe tcnica foi supervisado e revisado.

Consoante a tudo que foi colocado acerca da evidncia em auditoria bom lembrar que o princpio do contraditrio e da ampla defesa est garantido na constituio e, que em direito existe uma mxima que diz: o nus da prova compete aquele que a alega. Portanto, imprescindvel que o auditor se conscientize que o seu trabalho gera resultados, e necessrio faze-lo com zelo, e acima de tudo, com convico e provas contundentes que no deixem margem a que outros duvidem de sua capacidade profissional e acima de tudo que foi realizado de forma idnea baseado nos princpios da tica e da responsabilidade social.

11

RISCOS DE AUDITORIA

A auditoria realizada por meio de processo de amostragem e, por isso, os auditores escolhem reas a serem examinadas e evidncias a serem investigadas, dentre aquelas que eles acreditam possuir a maior relevncia para o seu propsito final, levando-se em conta que os trabalhos possuem limites impostos pelas restries de tempo e de custos, no podendo, portanto, examinar todas as evidncias disponveis. Assim sendo, Risco de Auditoria, em sentido amplo, pode ser definido como a possibilidade de o auditor, por desconhecimento, deixar de modificar apropriadamente sua opinio sobre as demonstraes financeiras materialmente incorretas pelo efeito de erros ou irregularidades existentes, mas no detectados pelo seu exame. No caso especfico da auditoria interna, essa opinio materialmente incorreta recairia sobre o risco do auditor emitir um relatrio errado ou incompleto sobre a rea examinada. A abordagem compreende a identificao, no processo de planejamento, do grau de risco envolvido na auditoria e na determinao da amplitude exigida em face desses riscos. Assim, ao mesmo tempo em que devem-se concentrar esforos em situaes que envolvam alto riscos, as operaes que envolvam alto risco, as operaes que envolvam poucos riscos constituem um potencial de reduo de trabalho e de reordenao dos esforos para as reas que envolvem maior risco. Conforme o autor Sergio Jund (2002g, p.204) , a anlise especfica do risco inclui: a) Avaliao de amplitude em que as tcnicas de controle do negcio alcanam os objetivos de controle do ciclo; b) Determinao dos riscos, quando um objetivo no alcanado ou apenas parcialmente alcanado;

c) Planejamento de um conjunto proporcional de testes de observncia (aderncia), substantivos e com dupla finalidade. E ainda baseado no autor supracitado, a avaliao do risco tem como base o julgamento sobre se as tcnicas proporcionam garantia razovel de que o objetivo de controle : a) Alcanado; b) Parcialmente alcanado; c) Constatar que no proporcionam nenhuma garantia de que o objetivo alcanado. Baseado no mesmo autor, a amplitude em que um objetivo particular alcanado depende: a) Do que poderia sair errado, e se a tcnica de controle impediria que isto acontecesse. b) Se isto realmente acontecesse se um erro ou irregularidade efetivamente ocorresse seria ele detectado na execuo normal do processo e, nesse caso, quando? Com base nisso, percebe-se que os dois elementos bsicos do controle interno so a preveno e a deteco. Se, durante a anlise do risco, ficar verificado que um objetivo no plenamente alcanado e que os erros e irregularidades poderiam ocorrer sem serem prontamente detectados, fundamental determinar que impacto esses erros ou irregularidades potenciais poderiam causar nos Balanos reportados ou nas operaes do negcio. Em consonncia com Sergio Jund (2002h), na determinao desses riscos, os seguintes fatores devem ser considerados: a) O controle geral do ambiente; b) A natureza dos ativos ou operaes envolvidos;

c) A importncia das contas ou transaes afetadas; d) A disperso das transaes afetadas; e) A natureza da ineficincia e o potencial do controle de balanceamento contbil; f) A extenso do tempo que um erro ou irregularidade poderia alcanar sem ser detectado; g) As experincias anteriores da Companhia; h) A estabilidade das prticas e procedimentos da Companhia; i) A experincia de Auditoria anterior.

Segundo Sergio Jund (2002i, p.206), os riscos podem ser tipificados em trs amplas categorias, a saber: a) Risco inerente, b) Risco de controle, c) Risco de deteco. A maneira como o auditor considera isolada e conjuntamente esses trs tipos de riscos depende da sua experincia profissional e da sua abordagem auditoria, uma vez que eles se combinam com pesos especficos diferentes, conforme as circunstncias e finalidades dos exames. O Risco Inerente o mais difcil de ser detectado, pois est intrnseco. O risco inerente, numa viso abarcante, do ponto de vista operacional, pode ser definido como a susceptibilidade de ocorrncia de erros ou irregularidades proeminentes antes de conhecer-se a eficcia dos sistemas de controle, a qual varia em funo da: a) Natureza do negcio; b) Natureza dos componentes,;

c) Natureza dos sistemas de informaes contbeis. possvel exemplificar da seguinte maneira: se uma empresa centraliza seus crditos em poucos clientes ou entidades governamentais, o risco inerente, na concretizao dos seus ativos, pode ser considerado alto. Risco de Controle o risco de que os sistemas de controle possam falhar na preveno ou deteco, em tempo hbil, de erros ou irregularidades importantes. O coeficiente deste risco uma funo da efetividade dos processos de controle interno para atingir seus objetivos amplos, mas jamais ser nulo devido s limitaes inerentes em qualquer sistema dependente do elemento humano para funcionamento. Risco de Deteco o risco de que o resultado da execuo dos procedimentos da auditoria enganosamente induza o auditor a concluir pela inexistncia de erro ou irregularidade relevante, em decorrncia de: a) No examinar toda a evidncia disponvel; b) Possvel ineficincia do prprio procedimento de auditoria que, embora bem aplicado, talvez seja incapaz de detectar um certo tipo de erro; c) Possveis deficincias na execuo dos procedimentos de auditoria ou na avaliao dos fatos descobertos durante o exame, inclusive, o risco de hipteses, falhas, erros e concluses errneas. Importante observar que, risco inerente e o risco de controle diferem do risco de deteco, por existirem independentemente da auditoria, ao passo que o ltimo funo dos procedimentos selecionados pelo auditor, que podem ser modificados sua vontade. O risco de deteco deve manter relao inversa aos riscos inerentes e de controle, ou seja, quanto menores estes, maior o patamar do risco de deteco que poder ser aceito. Contrariamente, quanto maiores os riscos inerentes e de controle, menor o nvel do risco de deteco a ser aceito.

Segundo Jund (2002j), os riscos em auditoria se classificam em: mnimo, baixo, intermedirio e alto. No Quando 2, observa-se esta classificao:

RISCO Mnimo Baixo

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA So necessrios volumes mnimos de testes ou reviso. analtica, com testes limitados de comprovao de saldo e transaes; testes de cumprimento de normas internas, relativos aos controles-chave, quando se depositar confiana nesses controles para confirmar a avaliao de risco.

Intermedirio Alto

Teste de vrias fontes de evidncia de auditoria, apoiando-se preferencialmente em testes de comprovao de saldos e transaes. Maior confiana em testes de comprovao dos saldos e transaes.

Quadro 2 Escala de risco Fonte: Jund (2002k, p.207)

Partindo para os externos, o autor classifica os riscos em alto e baixo, conforme a rea auditada, a experincia, a relevncia do risco, os controles internos e o grau de subjetividade por parte do auditor. Esta classificao pode ser visualizada atravs do Quadro 3.

ALTO RISCO - rea que envolve alto risco Global - Experincia negativa em trabalhos anteriores especfico - Montantes relevantes - Controles Internos deficientes - Necessidade de julgamento subjetivo
Quadro 3 Classificao dos Riscos Fonte: Jund (2002l, p. 207.

BAIXO RISCO - rea que envolve baixo risco global - Experincia positiva em trabalhos anteriores especfico - Montantes irrelevantes - Controles Internos adequados - Julgamento subjetivo desnecessrio

- Componentes que envolvem alto risco - Componentes que envolvem baixo risco

Naturalmente, o nvel de risco de auditoria, segundo Sergio Jund, (2002m, p.208) por vezes, um fator de difcil determinao; apesar disso, a experincia profissional do auditor, somada ao conhecimento minucioso do ambiente a ser auditado, so fundamentais para sua identificao e classificao. Alguns parmetros podem auxiliar quando da determinao do grau de risco, como segue: Matriz de Risco, o universo a ser auditado pela auditoria representado por: a) reas, departamentos e gerncias; b) Empresas subsidirias; c) Atividades e sistemas; d) Processos e operaes. Diante do alcance do universo a ser auditado, alguns desses segmentos podero ter que ser auditados a maior espao de tempo. Da a necessidade de ser definida a prioridade com que devem ser auditados. Para diminuir os inconvenientes efeitos do subjetivismo, a Matriz de Risco um mecanismo que permite selecionar as prioridades de auditoria de acordo com a criticidade de seus riscos. Sejam eles gerais, envolvendo todo ambiente de controle ou especficos, por grupo de contas do balano, saldos ou volume de transaes. A Rotao de nfase consiste em escolher determinados sistemas ou locais de atividades para testes, em funo dos riscos de auditoria identificados e a conseqente prioridade para realizao do trabalho, em um determinado perodo, com base em um plano, longo prazo, de cobertura de testes, como por exemplo: um nico exame, num perodo de 03 anos, 03 exames num nico ano. Deve-se identificar e levar em considerao os vrios aspectos que, eventualmente, requeiram ateno individual, em certos locais de atividades, sistemas ou transaes, antes de decidir fazer a rotao de nfase, de auditoria.

Menor rotao implica conseqentemente em cobertura de um perodo maior, atravs de um nico exame, como por exemplo: apenas 01 exame (menor rotao), num perodo de 03 anos, enquanto que maior rotao obtida por maior nmero de exames, num determinado perodo.

12

CONSIDERAES FINAIS

Esta pesquisa sobre a auditoria se baseia em duas funes, estreitamente ligadas Evidncia A primeira diz respeito ao agrupamento e a segunda refere-se avaliao das Evidncia. Determinadas instituies, por deliberao legal, tm a obrigao de prestar contas de sua gesto administrativa e financeira sociedade. A maneira pela qual essas organizaes se comunicam com o pblico, em geral, acontece por meio das demonstraes financeiras ou contbeis. Na proporo que o conceito de evidncia amplamente reconhecido pelos auditores como um aspecto chave na conduo dos trabalhos de auditoria, na tcnica, o grau de comprometimento com a obrigao de agrupar e avaliar as evidncias varia

consideravelmente. As modificaes na prtica como o que se constitui evidncia suficiente, vlida e relevante so freqentemente esclarecidas com bases nas diferenas que naturalmente se desenvolvem no exerccio do julgamento profissional do auditor interno. importante para qualquer auditoria, tomar o cuidado com a utilizao de subjetividade indevidas, quando orientaes objetivas podem ser ampliadas e construtivamente usadas pela auditoria interna. Desta forma, a temtica revela-se de extrema relevncia dado que em auditoria bastante importante o suporte da opinio, surgindo assim, o conceito de evidncia de auditoria como a informao que sustenta os relatrios, concluses ou opinies do auditor ou da entidade competente para desempenhar a auditoria, e que se caracteriza pela idoneidade, relevncia e razoabilidade. Peter e Machado (2003f) definiram a Evidncia em Auditoria como o conjunto de fatos comprovados, suficientes, competentes e pertinentes, obtidos durante os trabalhos de auditoria, atravs de observaes, inspees, entrevistas e exames dos registros, que

sustentam as concluses do auditor. algo que contribui para o estabelecimento da prova, ajudando na convico sobre as reais condies existentes na rea sob exame. Diante do que foi pesquisado fica o entendimento de que no basta levantar fatos ou identificar falhas no uso de recursos pblicos pelos gestores dos rgos pblicos, mas, sobretudo sugerir melhoria nos controles internos dos rgos ou entidades para que assim a administrao possa gerir os recursos obtidos da sociedade para atender suas necessidades bsicas garantidas pela Carta Magna: educao, sade, lazer, assistncia social, emprego e moradia, pilares que tornam uma sociedade mais justa e digna.

REFERNCIAS

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