IPI crdito na aquisio de bens para ativo fixo ou para uso ou consumo do estabelecimento industrial

Vittorio Cassone Procurador da Fazenda Nacional Professor Universitrio Membro do Instituto dos Advogados de So Paulo Membro do conselho consultivo da Academia Brasileira de Direito Tributrio 1. Introduo O presente estudo pretende demonstrar que, tanto na Constituio Federal de 1967/69, quanto na vigente Carta de 1988 e, via de conseqncia, a legislao infra-constitucional, desde a Lei n 4.502/64 at o atual regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados (RIPI) aprovado pelo Decreto n 2.367/98 -, o direito de crdito IPI ficou sempre restrito aos insumos (matria-prima, produtos intermedirio e material de embalagem) que integram fisicamente o produto industrializado chamado crdito fsico -, no se estendendo ao chamado crdito financeiro que conferiria direito de crdito sobre aquisies de bens destinados ao ativo imobilizado e de uso ou consumo do estabelecimento fabricante adquirente.

2. O direito de crdito financeiro do IPI Com efeito, desde a lei orgnica do IPI - Lei n 4.502/64, que dispe sobre o imposto sobre consumo, denominao que o art. 1 do Decreto-lei n 34/66 passou para imposto sobre produtos industrializados -, passando pela Constituio Federal, em momento algum o direito de crdito financeiro do IPI foi previsto como pretendem alguns. Com efeito, dispunha a Constituio de 1967/69, no art. 23: " 3. O imposto sobre produtos industrializados ser seletivo em funo da essencialidade dos produtos, e no-cumulativo, abatendo-se, em cada operao, o montante cobrado nas anteriores." A Constituio de 1988, no art. 153, manteve a mesma sistemtica, ao estabelecer:

" 3. O imposto sobre produtos industrializados: I ser seletivo, em funo da essencialidade do produto; II ser no-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operao, com o montante cobrado nas anteriores."

Observe-se, pois a redao da Carta: o IPI ser "no-cumulativo". De que forma? Como isso

se d? O dispositivo prossegue: "compensando-se o que for devido em cada operao com o montante cobrado nas anteriores". E qual o IPI que deve ser compensado? O IPI relativo a operaes objeto dos insumos (matria-prima, produto intermedirio e material de embalagem) que compem o produto industrializado, pois mquinas e equipamentos que produzem o produto industrializado no compem o produto resultante da industrialziao, tendo em vista que a regra-matriz constitucional refere a imposto "sobre produtos industrializados" (artigo 153, inciso IV), pelo que a Carta Magna no d margem a nenhuma aluso ou ilao a crdito financeiro, mas to somente a crdito fsico. Percebe-se, ento, que a estrutura da no-cumulatividade do IPI jamais sofreu alteraes, com bem explica ALCIDES JORGE COSTA que, em palestra do dia 15.10.96 no Tribunal de Impostos e Taxas de So Paulo (Lei Complementar n 87/96, co-edio TIT-SP e IOB, 1997, p. 9/10), esclarece: "Ento, o que aconteceu no Brasil? O nosso velho imposto de consumo, hoje IPI, j em 1958, copiou o modelo francs, mas limitou-se regra do chamado crdito fsico. Quando veio o ICMS, de um lado por influncia do velho IVC, falou-se em imposto sobre operaes relativas circulao de mercadorias, o qual obviamente restringiu o campo. E, em segundo lugar, influenciado pelo IPI, adotou-se tambm a chamada regra do crdito fsico, com a excluso de todos os outros crditos." (grifamos)

No mesmo sentido posicionou-se EDUARDO DOMINGOS BOTTALLO que, aps discorrer acerca da caracterstica de seletividade e conceito de essencialidade, deixa bem clara a exegese do princpio da no-cumulatividade do IPI em face do perfil constitucional (Linhas Bsicas do IPI. RDT. So Paulo: Revista dos Tribunais, vol. 13/14, jul/dez-1980, pg. 199): "A segunda caracterstica que o 3 do art. 21 empresta ao IPI o fato dele ser um imposto no cumulativo, abatendo-se em cada operao o montante cobrado nas anteriores. A no cumulatividade uma tcnica de apurao do quantum. O IPI funciona segundo uma tcnica de confronto entre dbitos e crditos. Aquele que produz um bem,, no momento em que d sada a esse bem, est obrigado a debitar o IPI segundo as suas tabelas de incidncia, Mas a Constituio exige que este dbito seja compensado com os crditos dos insumos, das matrias-primas, dos produtos intermedirios que o produtor adquiriu para produzir o bem ao qual ele est dando sada. O confronto entre os crditos pelas aquisies de insumos, matrias-primas e produtos intermedirios, com os dbitos dos produtos acabados que vai atender ao princpio da no- cumulatividade do IPI."

Em seguida, pg. 200, o Prof. BOTTALLO arremata:

"A legislao ordinria, em termos de na- cumulatividade, adotou no Brasil o

princpio do chamado "crdito fsico", o que significa que daro direito a crdito somente aqueles materiais, mercadorias e produtos diretamente vinculados produo do bem por parte do industrial, no prestigiando uma outra tcnica de no cumulatividade que a chamada do "crdito financeiro" que leva em conta no apenas os insumos diretamente aplicados na fabricao do bem mas tambm o custo desta fabricao, independentemente deste custo referir-se a componentes que vo integrar diretamente o produto final."

Por sua vez, ALIOMAR BALEEIRO tambm no deixa dvidas sobre a impossibilidade do crdito financeiro (Direito Tributrio Brasileiro. So Paulo: Forense, 10 ed. 1991, p. 207/208), aps discorrer sobre a tcnica designada pelos franceses como valeur ajoute. Com efeito, BALEEIRO ressalva apenas a possibilidade de crdito em relao aos produtos intermedirios "consumidos imediata e integralmente" durante o processo produtivo, ao asseverar: "A Frana adotou essa poltica nas reformas de PINAY e LANIEL, colhendo elogios do prof. LAUFENBURGER. C. SHOUP a aconselhou ao Japo. Alguns Estados norte-americanos a empregaram nos impostos de venda, permitindo a deduo dos impostos relativos aos "ingredientes", que entram na composio do produto final. A no-cumulatividade regra constitucional em relao ao IPI (diferentemente do ICM, condicionado pela lei) e, assim, no pode ser limitada pelo legislador e muito menos pelo regulamento. Faz com que o IPI s incida sobre o acrscimo do valor ou preo introduzido pela nova operao, abatido o imposto pago por todos os componentes, sejam matrias-primas, sejam produtos intermedirios consumidos na produo. Parece-nos inconstitucional o art. 32, I, do RIPI (Dec, 70.162/1972), na clusula que limita o crdito do imposto pago nas operaes anteriores s aos produtos intermedirios "consumidos imediata e integralmente" na industrializao. A clusula fere a no-cumulatividade e h intermedirios que se consomem lentamente ou mesmo se integram no produto final (p. ex., os corpos moedores de cimento)." (grifamos) E exatamente nesse sentido que o Colendo Supremo Tribunal Federal tem decidido, na medida em que, nas vrias questes a ele submetidas, ora deferiu o direito de crdito to somente em relao a bens intermedirios (isto importante observar) que gradativamente se consomem durante o processo de industrializao, ora indeferindo em relao a outros bens, como o decidido nos RREE 96.934-MG e 96.643,STF, 2 Turma, ambos relatados pelo Min. Dcio Miranda (RTJ 103/1290 e RTJ 107/732), na ementa: "Tributrio. IPI. Produtos intermedirios que se consomem na fabricao de cimento. A palavra consumidos, no art. 32, I, do Regulamento, Decreto n 70.162/72,

indica a absoro do produto em termos relativos considerveis, e no o mero desgaste paulatino de parte da instalao, como o revestimento trmico que se substitui de trs em trs anos." "Tributrio. ICM. No cumulatividade. Materiais refratrios, utilizados na indstria siderrgica, que se consomem no processo de fabricao, ainda que no se integrando no produto final. Interpretao, pelo acrdo recorrido, da Lei do Estado de Minas Gerais n] 6.763, de 26-12-75, e de seu Decreto Regulamentar, em ofensa competncia tributria do Estado-membro, prevista no art. 23, II, da Constituio. Recurso do Estado de Minas Gerais no conhecido." No mesmo sentido tem decidido o Egrgio Superior Tribunal de Justia (Resp 30.938/92-PR, Relator Min.Humberto Gomes de Barros DJU de 07.03.94, p. 3628 Internet), na ementa: "Tributrio. IPI. Princpio da no-cumulatividade. Telas e feltros. Fabricao de papel. I A deduo do IPI pago anteriormente somente poder ocorrer se se trata de insumos que se incorporam ao produto final ou, no se incorporando, so consumidos no curso do processo de industrializao, de forma imediata e integral. II. Telas e feltros empregados no processo de fabricao de papel e celulose. Inexistncia do direito ao crdito do IPI."

3. Concluso Em face do exposto, percebe-se que no procede a exegese que confere direito de crdito do IPI nas aquisies de bens destinados ao ativo fixo ou para uso ou consumo, direito de crdito que o STF (e o STJ) tem deferido to somente em relao a determinada categoria de produtos intermedirios (materiais refratrios, lixas, rebolos, telas, feltros e outros da mesma natureza). E, assim decidindo, deram ao princpio da no-cumulatividade interpretao conforme a Constituio, pois, a teor dos esclarecimentos retrorreferidos prestados pelo Professor ALCIDES JORGE COSTA "o IPI, j em 1958, copiou o modelo francs, mas limitou-se regra do chamado crdito fsico", no tendo havido nenhuma alterao constitucional, da Constituio de 1967/69 para a de 1988, tampouco a legislao infraconstitucional tem assegurado o crdito financeiro em objeto. Essa a razo pela qual, nem a doutrina majoritria, tampouco a jurisprudncia, em momento algum conferiram, como regra geral, direito de crdito financeiro do IPI, e isso desde a dcada de 1960 at os dias atuais embora no seja defeso lei ordinria conceder incentivo fiscal dessa natureza. Imperioso, destarte, concluir-se no sentido de que, por qualquer ngulo que se examina a questo, no possvel aceitar-se a tese segundo a qual a Constituio de 1988, em face

do princpio da no-cumulatividade, quanto ao IPI, conferiu direito de crdito financeiro, ou seja, crdito pelas entradas em estabelecimento industrial, de bens destinados ao Ativo Imobilizado, ou para uso ou consumo do estabelecimento industrial adquirente. So Paulo, 27 de janeiro de 2001.