Il trattamento giuridico e fiscale degli impianti alimentati da fonti rinnovabili

Relatore: Ignazio Padolecchia

Dottore Commercialista in Bari Commissione Imposte e reddito d'impresa (O.D.C.E.C. Bari)

Bari, 9 marzo 2011

Finanziaria 2006 ( + 2007 / 2008)

c. 423. Ferme restando le disposizioni tributarie in materia di accisa, la produzione e la cessione di energia elettrica e calorica da fonti rinnovabili agroforestali e fotovoltaiche nonche' di carburanti ottenuti da produzioni vegetali provenienti prevalentemente dal fondo e di prodotti chimici derivanti da prodotti agricoli provenienti prevalentemente dal fondo effettuate dagli imprenditori agricoli, costituiscono attivita' connesse ai sensi dell'articolo 2135, terzo comma, del codice civile e si considerano produttive di reddito agrario, fatta salva l'opzione per la determinazione del reddito nei modi ordinari.....

Art. 2135 c. 3
Si intendono comunque connesse le attivit, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione che abbiano ad oggetto prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali, nonch le attivit dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attivit agricola esercitata ......

Art. 32 T.U.
2. Sono considerate attivita' agricole:

....................................................................................... .
c) le attivita' di cui al terzo comma dell'articolo 2135 del codice civile, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione, ancorche' non svolte sul terreno, di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali, con riferimento ai beni individuati, ogni due anni e tenuto conto dei criteri di cui al comma 1, con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze su proposta del Ministro delle politiche agricole e forestali

Beneficiari reddito agrario

- Imprenditori agricoli persone fisiche - societ semplici - enti non comm.li esercenti imprese agricole - societ agricole (di persone, coop., srl) dietro opzione per imposizione ex art. 32 T.U. (finanziaria 2007, c. 1093)

Quali prodotti ?
* energia/calore da fonti rinnovabili agroforestali * energia/calore fotovoltaici * carburanti da prodotti vegetali * prodotti chimici da prodotti agricoli

Le fonti rinnovabili agroforestali

Sono le cosiddette biomasse ovvero la parte biodegradabile di prodotti, rifiuti e residui di agricoltura (incluse sostanze animali) e silvicoltura (materie legnose)

I carburanti da prodotti vegetali

* Biogas * Biodiesel (etere metilico da olii vegetali ed animali) * Bioetanolo (etanolo da biomasse) In ogni caso destinati ad essere carburanti

Prodotti chimici da prodotti agricoli

* Biopolimeri * Bioplastiche In genere derivano da amidi vegetali

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi derivanti da ogni attivit prevista dal c. 423
L'inserimento della specifica attivit nel decreto biennale sulle attivit connesse non mai richiesto.

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi derivanti da ogni attivit prevista dal c. 423
La prevalenza richiesta: - in maniera esplicita relativamente alla provenienza delle materie utilizzate per produrre carburanti e prodotti chimici; - si ritiene per via del rimando alle attivit connesse per l'energia non fotovoltaica

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi da cessione di energia fotovoltaica
La connessione tra produzione di energia da impianti fotovoltaici ed attivit agricola dipende: a) dalla presenza di un'azienda con terreni coltivati e distinti in catasto con attribuzione di reddito agrario; b) dalla loro ubicazione nello stesso comune ove sito il parco fotovoltaico o in comuni confinanti;

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi da cessione di energia fotovoltaica
c) dalla conduzione dei terreni da parte dellimprenditore; d) da limiti quantitativi alla produzione (Ministero politiche agricole e forestali, nota n. 3896 del 27 luglio 2008) che sono di tipo: - forfetario (per la produzione derivante dai primi 200 Kw di potenza nominale dell'impianto) ; - relativo (per quella eccedente)

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi da cessione di energia fotovoltaica
La produzione eccedente pu ancora essere considerata connessa all'attivit agricola nel caso sussista almeno uno dei seguenti requisiti: 1)provenienza da impianti con integrazione architettonica oppure parzialmente integrati realizzati su strutture aziendali esistenti; 2)volume daffari derivante dellattivit agricola (esclusa la produzione di energia fotovoltaica) superiore al volume daffari della produzione di energia fotovoltaica eccedente i 200 KW

Requisiti per l'inclusione nel reddito agrario. Ricavi da cessione di energia fotovoltaica
La produzione eccedente pu ancora essere considerata connessa all'attivit agricola nel caso sussista almeno uno dei seguenti requisiti: 3)per ogni 10 KW di potenza installata eccedente il limite dei 200 KW, ma entro il limite dei 1000 KW, limprenditore deve dimostrare di detenere almeno 1 ettaro di terreno utilizzato per lattivit agricola

Rilevanza fiscale della tariffa incentivante

Soggetti naturalmente in reddito agrario: - irrilevante se tutta la produzione fotovoltaica rientra nel reddito agrario - se invece la quota eccedente i 200 KW non rientra nel reddito agrario la tariffa ad essa corrispondente concorrer al reddito d'impresa come contributo in conto esercizio

Rilevanza fiscale della tariffa incentivante

Soggetti in reddito agrario per opzione: - irrilevante se tutta la produzione fotovoltaica rientra nel reddito agrario - se invece la quota eccedente i 200 KW non rientra nel reddito agrario l'intera tariffa concorre al reddito d'impresa come contributo in conto esercizio (decadenza dall'opzione causa esercizio attivit industriale)

Rilevanza fiscale della tariffa incentivante

Soggetti in reddito d'impresa (per regime naturale o per mancata opzione): - l'intera tariffa concorre al reddito d'impresa come contributo in conto esercizio

Ritenuta sulla tariffa incentivante

E' prevista dall'art. 28 c. 2 DPR 600/73 sulla corresponsione di contributi da parte di enti pubblici e privati ad imprese . E' esclusa per la corresponsione di contributi in conto capitale.

Ritenuta sulla tariffa incentivante

La percezione in regime di reddito d'impresa, indipendentemente dalla qualifica del soggetto percipiente, verifica il presupposto applicativo: - in testa ai soggetti naturalmente in regime di reddito agrario solo laddove la produzione eccedente non rispetti i parametri previsti; - sempre in testa ai soggetti in reddito agrario per opzione, poich l'opzione non muta la natura del reddito, ma solo il metodo di calcolo

Ritenuta sulla tariffa incentivante

Il GSE obbligato alla ritenuta in quanto: - anche gli enti privati obbligati per legge a corrispondere sovvenzioni rientrano nel perimetro della norma; - la tariffa considerata un contributo in conto esercizio

Irap
* Si applica con aliquota agricola ove la produzione di energia o carburanti rientri nei limiti dell'art. 32 T.U. od in quelli previsti per l'energia fotovoltaica * Si applica con aliquota ordinaria ove la produzione generi reddito d'impresa

Soggetto responsabile: privato

Se la produzione interamente autoconsumata (senza riferimento alla potenza dell'impianto): - viene percepita solo la tariffa incentivante che non ha rilevanza fiscale (no art. 67 T.U.)

Soggetto responsabile privato: impianto < 20KW a servizio

Se la produzione eccedente: - La tariffa incentivante non ha comunque rilevanza fiscale (no art. 67 T.U.); - la cessione dell'eccedenza pu generare proventi da attivit comm.le non esercitata abitualmente (s art. 67 T.U.).

Soggetto responsabile privato: impianto < 20KW a servizio

SSP: elementi rilevanti in caso di eccedenza: a) Prima versione SSP (delib. Aeeg 28/06): il credito di energia maturato (se prelievi da rete < immissioni in rete) irrilevante; b) Seconda versione SSP (delib. 74/08): * il contributo in conto scambio (c.c.s.)ovvero il rimborso del costo energia consumata irrilevante * il credito monetario maturato (se prelievi da rete < immissioni in rete) irrilevante

Soggetto responsabile privato: impianto < 20KW a servizio

SSP: elementi rilevanti in caso di eccedenza: a) Terza versione SSP (delib. 186/09): * il c.c.s. irrilevante * il credito monetario maturato (se prelievi da rete < immissioni in rete): - se a riporto irrilevante (fa parte del c.c.s.); - se liquidato reddito diverso (art. 67 c. 1 lett. i) e non fa parte del c.c.s.

Soggetto responsabile privato: impianto < 20KW a servizio

Cessione parziale: elementi rilevanti * La cessione dell'eccedenza reddito diverso (art. 67 c. 1 lett. i)

Soggetto responsabile privato: impianto < 20KW non a servizio

Si genera un reddito d'impresa in cui:
- la tariffa rileva proporzionalmente all'energia ceduta come contributo c/esercizio; - la vendita dell'energia costituisce ricavo; - in caso di SSP rilevano come ricavi anche: * il c.c.s. * la liquidazione dell'eccedenza

Soggetto responsabile privato: impianto > 20KW

Si genera un reddito d'impresa in cui:
- la tariffa rileva proporzionalmente all'energia ceduta come contributo c/esercizio; - i ricavi da cessione di energia concorrono al reddito. - Non previsto il SSP (2 conto energia)

Soggetto responsabile: privato con impianto che genera reddito commerciale

L'ammortamento dell'impianto detraibile: - se il responsabile p.f. l'impianto ammortizzabile come bene ad uso promiscuo (art. 64 T.U.); - se il responsabile ente n.c. proporzionalmente al rapporto (ricavi cessione energia / ricavi complessivi, art. 144 c. 4 T.U)

Soggetto responsabile: privato con impianto che genera reddito commerciale

* Assoggettamento della tariffa: - a ritenuta 4% - ad Irap * Concorso della tariffa alla formazione del reddito d'impresa In caso di uso promiscuo dell'impianto proporzionalmente al rapporto energia ceduta/energia prodotta

Soggetto responsabile: impresa

Non rileva se l'impresa abbia o meno ad oggetto principale la gestione dell'impianto In ogni caso: - la tariffa concorre interamente al reddito d'impresa; - i ricavi da cessione altrettanto (inclusi c.c.s., liquidazione eccedenze)

Soggetto responsabile: professionista/artista

Nel caso in cui la produzione dell'impianto sia assorbita interamente dall'attivit: - la tariffa non pu costituire n compenso n alcun altra fattispecie di componente positivo prevista dall'art.54; - l'impianto da considerarsi strumentale e le spese relative sono deducibili.

Soggetto responsabile: professionista/artista

Nel caso in cui la produzione dell'impianto sia eccedente i consumi dell'attivit: - si configura un'ulteriore attivit economica di tipo commerciale da gestirsi in contabilit separata in cui: * la tariffa concorre come contributo c/esercizio proporzionalmente all'energia ceduta * i ricavi da cessione ed il c.c.s. concorrono al reddito * le spese relative all'impianto vanno dedotte da entrambe le attivit secondo l'effettivo utilizzo.

Ammortamento impianto
* In ogni caso in cui si produca reddito d'impresa l'ammortamento ammesso tra le spese deducibili. * Il coefficiente quello delle Centrali termoelettriche (Gruppo XVII - Industrie dellenergia elettrica del gas e dellacqua Specie 1/b Produzione e distribuzione di energia termoelettrica): 9%.

Tariffa onnicomprensiva (art. 2 c. 145 finanziaria 2008)

Riguarda: - impianti eolici di potenza < 200 KW - impianti da altre fonti rinnovabili (biogas, biomasse, etc.) di potenza < 1 MW - Si calcola sull'energia immessa in rete e preclude l'ulteriore vendita dell'energia in quanto - include una componente incentivante + il corrispettivo di cessione - ' alternativa ai certificati verdi (obbligatori per impianti di potenza superiore ai limiti indicati)

Tariffa onnicomprensiva (art. 2 c. 145 finanziaria 2008)

Il trattamento fiscale il medesimo della tariffa incentivante per il solare, eccetto che per la ritenuta cui non soggetta trattandosi di corrispettivo e non di contributo: - reddito diverso se percettore p.f. / ente n.c. con impianto di potenza < 20 KW a servizio dell'immobile; - ricavo da attivit commerciale in tutti gli altri casi