Die Geschichte Der Wirtschaftsprüfung: Masterarbeit

Mag. Markus Paier, Bakk.
Die Geschichte der Wirtschaftsprüfung
Masterarbeit
zur Erlangung des akademischen Grades

eines Magisters der Sozial- und Wirtschaftswissenschaften
der Studienrichtung Betriebswirtschaft:
Management and International Business
an der Karl-Franzens-Universität Graz
Begutachter: o.Univ.-Prof. DDr. Gerald Schöpfer
Institut: Institut für Wirtschafts-, Sozial- und Unternehmensgeschichte
Graz/Dezember/2011
Ehrenwörtliche Erklärung
Ich erkläre ehrenwörtlich, dass ich die vorliegende Arbeit selbständig und ohne fremde Hilfe
verfasst, andere als die angegebenen Quellen nicht benutzt und die den Quellen wörtlich oder
inhaltlich entnommenen Stellen als solche kenntlich gemacht habe. Die Arbeit wurde bisher
in gleicher oder ähnlicher Form keiner anderen inländischen oder ausländischen
Prüfungsbehörde vorgelegt und auch noch nicht veröffentlicht. Die vorliegende Fassung
entspricht der eingereichten elektronischen Version.
Datum: Unterschrift:
2
Inhaltsverzeichnis
Abbildungsverzeichnis ............................................................................................................... 5
Tabellenverzeichnis .................................................................................................................... 5
Abkürzungsverzeichnis .............................................................................................................. 6
1 Einleitung ............................................................................................................................ 9
1.1 Ausgangssituation und Problemstellung ..................................................................... 9
1.2 Aufbau und Ziel der Arbeit ....................................................................................... 10
2 Explikationen .................................................................................................................... 12
2.1 Prüfung ...................................................................................................................... 12
2.2 Wirtschaftstreuhänder ................................................................................................ 14
2.2.1 Wirtschaftsprüfer ................................................................................................ 15
2.2.2 Steuerberater....................................................................................................... 19
3 Abschlussprüfung ............................................................................................................. 20
3.1 Prüfungspflicht .......................................................................................................... 20
3.2 Gegenstand und Umfang der Prüfung ....................................................................... 22
3.3 Funktionen der Prüfung ............................................................................................. 25
3.4 Prüfungsprozess ......................................................................................................... 26
3.4.1 Risikoorientierter Prüfungsansatz ...................................................................... 27
3.4.2 Prüfungsplanung................................................................................................. 30
3.4.3 Prüfungsdurchführung ........................................................................................ 33
3.4.4 Urteilsbildung und Berichterstattung ................................................................. 34
4 Historische Entwicklung der Wirtschaftsprüfung ............................................................. 37
4.1 Von den Anfängen bis zur Pflichtprüfung ................................................................. 37
4.2 Die Entwicklung der Pflichtprüfung.......................................................................... 40
4.2.1 Großbritannien ................................................................................................... 40
4.2.2 Deutschland ........................................................................................................ 41
3
4.2.3 Die Vereinigten Staaten von Amerika ............................................................... 43
4.2.4 Österreich ........................................................................................................... 44
5 Berufsstand des Wirtschaftsprüfers .................................................................................. 47
5.1 Die Entstehung des Berufsstandes ............................................................................. 47
5.2 Anforderungsprofil im Verlauf der Zeit .................................................................... 50
5.3 Nationale Berufsorganisationen ................................................................................ 54
5.3.1 Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT)....................................................... 54
5.3.2 Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp) .............................................. 59
5.3.3 Austrian Financial Reporting and Auditing Committee (AFRAC) ................... 65
5.4 Internationale Berufsorganisationen .......................................................................... 68
5.4.1 Féderation des Experts Comtables Européens (FEE)......................................... 68
5.4.2 International Federation of Accountants (IFAC) ............................................... 69
5.4.3 The American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) ................... 69
6 Der Prüfermarkt ................................................................................................................ 71
6.1 Durch Marktkonzentration zu den Big Four ............................................................. 73
6.1.1 PwC .................................................................................................................... 73
6.1.2 Deloitte ............................................................................................................... 75
6.1.3 Ernst & Young ................................................................................................... 77
6.1.4 KPMG ................................................................................................................ 79
6.1.5 Arthur Andersen & Co ....................................................................................... 81
6.2 Der internationale Markt ........................................................................................... 84
6.3 Der nationale Markt ................................................................................................... 87
6.4 Grünbuch der Europäischen Kommission ................................................................. 89
7 Zusammenfassung............................................................................................................. 90
8 Literaturverzeichnis .......................................................................................................... 92
4
Abbildungsverzeichnis
Abbildung 1: Institutioneller Rahmen der unternehmerischen Überwachung ......................... 12
Abbildung 2: Idealtypischer Prüfungsprozess .......................................................................... 27
Abbildung 3: Wasserhahn-Sieb Analogie des risikoorientierten Prüfungsansatzes ................ 30
Abbildung 4: Optimierung der Prüfungshandlungen ............................................................... 33
Abbildung 5: Entwicklung des Berufsstandes der Wirtschaftstreuhänder ............................... 55
Abbildung 6: Kammertagswahlen von 1950 bis 2010 ............................................................. 57
Abbildung 7: IWP Mitgliederstatistik ...................................................................................... 60
Tabellenverzeichnis
Tabelle 1: Überblick über die Entstehung der Berufsvertretungen .......................................... 49
Tabelle 2: Aktuelles Präsidium der KWT ................................................................................ 58
Tabelle 3: Aktuelle Berufgruppenobmänner/-frauen der KWT ............................................... 58
Tabelle 4: Erster Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer ........................... 61
Tabelle 5: Aktueller Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer ..................... 65
Tabelle 6: Der internationale Markt für Professional Services 1997 ....................................... 84
Tabelle 9: Der US-Markt für Professional Services 2002........................................................ 86
Tabelle 10: Der UK-Markt für Professional Services 2011 ..................................................... 86
Tabelle 11: Der deutsche Markt für Professional Services 2011 ............................................. 87
Tabelle 12: Der österreichische Markt für Professional Services 2011 ................................... 88
5
Abkürzungsverzeichnis
AAB AP Allgemeinen Auftragsbedingungen für Abschlussprüfungen
Abs. Absatz
AFRAC Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung (Austrian Financial

Reporting and Auditing Committee)
AG Aktiengesellschaft
AHGB Allgemeine Handelsgesetzbuch
AICPA American Institute of Certified Public Accountants
AktG Aktiengesetz
AR Audit Risk (Prüfungsrisiko)
A-QSG Abschlussprüferqualitätssicherungsgesetz
AWT Autonome Wirtschaftstreuhänder
BMF Bundesministerium für Finanzen
bzw. beziehungsweise
ca. zirka
CEE Central and Eastern Europe
CFO Chief Financial Officer
CPA Certified Public Accountant
CR Control Risk (Kontrollrisiko)
dAktG deutsches Aktiengesetz
DTG Deutsche Treuhand-Gesellschaft
d.h. das heißt
dUGB deutsches Unternehmensgesetzbuch
DR Entdeckungsrisiko
FEE Fédération des Experts Comptables Européens
FMA Finanzmarktaufsichtsbehörde
6
GAAP Generally accepted accounting principles
GAAS Generally Accepted Auditing Standards
GmbH Gesellschaft mit beschränkter Haftung
HGB deutsches Handelsgesetzbuch
IAASB International Auditing and Assurance Standards Board
idF in der Fassung
IFAC International Ferderation of Accountants
IG-BIBU Interessengemeinschaft Bilanzbuchhalter
IKS Internes Kontrollsystem
IR inhärenteres Risiko
ISA International Standards on Auditing
iwp Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer
KG Kommanditgesellschaft
KWT Kammer der Wirtschaftstreuhänder
Mio. Millionen
Mrd. Milliarden
n.a. nicht anwendbar
n. Chr. Nach Christus
OG offene Gesellschaft
ÖGWT Österreichische Gesellschaft der Wirtschaftstreuhänder
PMM Peat Marwick Mitschell
PG Prüfungsgrundsätze
PSF Professional Service Firms
PwC PricewaterhouseCoopers
RWZ Zeitschrift für Recht und Rechnungswesen
SDG Sachverständigen- und Dolmetschergesetz

7
SEC Securities an Exchange Commission
U.E.C. Européene des Experts Comtables, Economiques et Financies
UGB Unternehmensgesetzbuch
USA United States of America
VDB Verband Deutscher Bücherrevisoren
VfGH Verfassungsgerichtshof
VWT Vereinigung Österreichischer Wirtschaftstreuhänder
WT-ARL Wirtschaftstreuhandberufs-Ausbildungsrichtlinie
WTBG Wirtschaftstreuhandberufsgesetz
WTBO Wirtschafttreuhänderberufsordnung
z.B. zum Beispiel
8
1 Einleitung
1.1 Ausgangssituation und Problemstellung
Um den hohen Qualitätsanspruch der externen Adressaten nach nützlichen, qualitativ

hochwertigen und zuverlässigen Finanzinformationen zu erreichen, kommt der
Abschlussprüfung im institutionellen Rahmen der Rechnungslegung eine entscheidende
Funktion zu.1 Maßnahmen zur Durchsetzung bzw. Sicherstellung der Qualität und
Zuverlässigkeit der externen Rechnungslegung, wie die Abschlussprüfung, sind unter dem
Begriff Enforcement bekannt. Der rechtliche und faktische Ordnungsrahmen für die Leitung
und Überwachung eines Unternehmens ist als Corporate Governance institutionalisiert.
Gemeinsam mit der Corporate Governance soll die Abschlussprüfung wesentlich zur
Finanzmarktstabilität beitragen, Kapitalkosten verringern und den Anlegerschutz sichern.2
Österreichische Aufsichtsräte und CFOs attestierten Wirtschaftsprüfern in einer Umfrage,
dass sie für das Vertrauen in die Wirtschaft unverzichtbar und für die Unternehmen äußerst
bedeutsam sind.3
Die Wirtschaftprüfungsbranche ist einem sehr dynamischem Umfeld ausgesetzt.4 In der letzen
Dekade durchlief sie einen radikalen Wandel. Als Herausforderungen der letzen Zeit sind
beispielhaft die Internationalisierung der Klienten bzw. der Rechnungslegungs- und
Prüfungsstandards, die Vertrauenskrise seitens der Öffentlichkeit infolge von Bilanzskandalen
wie die von Enron oder WorldCom, die Erwartungslücke – das Phänomen, dass die Erwartung
der Öffentlichkeit bezüglich der Leistungen des Prüfers von dessen tatsächlichem
gesetzlichen Auftrag abweichen kann5 – und die zunehmenden Anforderungen an die Qualität
der Jahresabschlussprüfung seitens der Adressaten zu nennen.
Ein Wirtschaftsprüfer ist ein gesetzmäßig definierter, freier Beruf, der als Abschlussprüfer
tätig werden kann. Unter der Abschlussprüfung wird in Österreich die gesetzliche bzw.
freiwillige Prüfung des Jahresabschlusses verstanden. Unter dem Begriff der
1
Vgl. Wagenhofer, Ewert (2003), S. 15ff.
2
Vgl. Europäische Kommission (2010), S. 4.
3
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 4.
4
Vgl. Kampe (2011), S. 5f.
5
Vgl. Marten/Quick Ruhnke (2007), S. 19ff.
9
Wirtschaftsprüfung wird in dieser Arbeit die Abschlussprüfung durch einen Wirtschaftsprüfer
subsumiert.
1.2 Aufbau und Ziel der Arbeit
Wie auch in anderen Berufen oder Wissenschaftsbereichen ist die Geschichte der
Wirtschaftsprüfung für das Verstehen aktueller und potenzieller zukünftiger Entwicklungen in
diesem Berufsfeld zentral. Ziel dieser Arbeit ist es, das Verständnis für den Beruf
Wirtschaftsprüfer durch eine historische Aufarbeitung zu entwickeln. Dabei soll durch die
Darstellung der Vergangenheit, der Blick auf die Gegenwart bzw. Zukunft geschärft werden.
Die Arbeit beginnt mit der Herleitung, der für diese Abhandlung zentralen Begriffe Prüfung
und Wirtschaftstreuhänder im Kapitel 2. Im Rahmen der Explikation des Begriffes des
Wirtschaftstreuhänders werden die österreichischen freien Berufe Wirtschaftprüfer und
Steuerberater unterschieden.
Die Abschlussprüfung, als externe Prüfung im institutionellen Rahmen der Rechnungslegung,

wird im Kapitel 3 erläutert. Dabei werden die gesetzliche Pflichtprüfung, der Gegenstand, der
Umfang sowie die Funktion einer Prüfung dargelegt. Des Weiteren wird in diesem Kapitel der
Prüfungsprozess anhand des gängigen, risikoorientierten Prüfungsansatzes mit den
Teilprozessen Planung, Prüfungsdurchführung sowie Urteilsbildung und Berichterstattung
erörtert.
Das Kapitel 4 widmet sich der historischen Entwicklung der Wirtschaftsprüfung. Dabei wird
der Bogen von den Anfängen erster, einfacher Prüfungstätigkeiten bis zur Entwicklung der
Pflichtprüfung gespannt. Die Einführung der gesetzlich normierten Prüfung in Österreich wird
dabei den Entwicklungen in den Ländern Großbritannien, Deutschland und den Vereinigten
Staaten von Amerika gegenübergestellt. Der zunehmenden Internationalisierung des Berufes
wird durch laufende Vergleiche, mit angelsächsischen Staaten, Rechnung getragen.
Der Berufsstand des Wirtschaftsprüfers wird im Rahmen des fünften Kapitels erarbeitet.
Dabei wird zuerst auf die Entstehung der Berufsvertretung und die Veränderung des
Anforderungsprofiel im Verlauf der Zeit eingegangen. Nationale Berufsorganisationen wie
die Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT), das Institut Österreichischer
Wirtschaftsprüfer (iwp) und der Beirat Austrian Financial Reporting and Auditing Committee
10
(AFRAC) sowie weitere für Österreich relevante, internationale Berufsorganisationen werden
in diesem Kapitel ebenfalls dargestellt.
Im Kapitel 6 wird der internationale bzw. nationale Markt für Abschlussprüfungen abgebildet
und mit Umsatz und Mitarbeiterzahlen untermauert. Dabei wird auf die globale Bedeutung
der Big Four Gesellschaften hingewiesen und ihre geschichtliche Entwicklung dargestellt.
Des Weiteren wird auf das aktuelle Grünbuch der Europäischen Kommission über die
Zukunft der Wirtschaftsprüfung eingegangen.
Hinweis zur Schreibweise:
Da eine doppelte Nennung weiblicher und männlicher Personenbezeichnungen beim Lesen

hinderlich wäre, wird in dieser Arbeit auf geschlechtsneutrale Formulierungen verzichtet.
Männliche Bezeichnungen implizieren selbstverständlich auch immer die weibliche Form.
11
2 Explikationen
2.1 Prüfung
Überwachung, als Überbegriff der Prüfung, wird in der Literatur als Vergleich von Objekten,
mit dem Ziel, die gewonnenen Erkenntnisse für entsprechende Konsequenzen zu nutzen,
verstanden.6 Als mögliche Konsequenz ist z.B. eine Korrektur denkbar. Die Überwachung hat
neben der Präventiv- und Korrekturwirkung auch eine Sicherungs- und Informationsfunktion.
Die unternehmerische Überwachung lässt sich, wie in Abbildung 1 dargestellt, in Kontrolle
und Revision unterteilen.
Unternehmerische
Überwachung
Revision
Kontrolle = Unternehmens-
prüfung
Externe Revision
Interne Revision
= Abschlussprüfung
Abbildung 1: Institutioneller Rahmen der unternehmerischen Überwachung
Kontrolle ist eine, fest in den betrieblichen Arbeitsablauf integrierte, Überwachungshandlung,

wo der Überwacher für den zugrundeliegenden Prozess verantwortlich sein kann. Die
Revision ist im Gegensatz zur Kontrolle nicht fest in den betrieblichen Ablauf des
Unternehmens eingegliedert und wird vom Prozess unabhängigen Personen ausgeführt.
6
Vgl. Leffson (1988), S. 12ff.
12
Revision stellt den Überbegriff des gesamten wissenschaftlichen und unternehmerischen
Prüfungswesens, einschließlich der internen und externen Revision dar.7 In den folgenden
Ausführungen wird unter dem Begriff Prüfung, die externe Revision – die sogenannte
Abschlussprüfung – verstanden.
Die Prüfung stellt nach Leffson einen Prozess zur Gewinnung eines redlichen Urteils über
gegebene Sachverhalte, Eigenschaften von Objekten oder Aussagen, durch den Vergleich
eines vom Prüfer unabhängigen Ist-Objektes mit einem vorgegebenen oder ermittelnden Soll-
Objekt und anschließender Urteilsbildung, dar.8 Das Wesen einer Prüfung ist der Soll-/Ist-
Vergleich. Im Rahmen der Abschlussprüfung ergeben sich die Ist-Daten aus dem
zugrundeliegenden Jahresabschluss.9 Die Soll-Bestimmungen entsprechen der korrekten
Anwendung der Rechnungslegungs- und Prüfungsnormen und deren Konkretisierung durch
Berufsstand und Literatur.
Schon 1953 definierte Loitlsberger die Institution Prüfung als einmalige, durch eine
Prüfungsordnung präzisierte, von einem Prüfer planmäßig durchgeführte Veranstaltung, die
geistige Arbeitsleistungen im Soll-/Ist-Vergleich beurteilt.10 In dieser Definition sind die
Einmaligkeit, die Prüfungsordnung, die beiden Prüfungsobjekte, der Prüfer, der Prüfungsplan,
die einzelnen Prüfungshandlungen und das daraus abgeleitete Urteil zentral. Die Einmaligkeit
ist das Unterscheidungsmerkmal der Prüfung von der Kontrolle. Eine Prüfung wird
anlassbezogen einmalig durchgeführt. Die Kontrolle wird als ständige Einrichtung gesehen.
Unter der Prüfungsordnung werden die Summe an Vorschriften und Bestimmungen der
Prüfung zusammengefasst. Auch der Personenkreis der Prüfer wird festgelegt. Per Definition
wird im Rahmen einer Prüfung ein vorgefundener oder als existent angenommener Ist-
Zustand, mit einem idealen Soll-Zustand verglichen und daran beurteilt. Die Bestimmung des
als Vollkommenheitszustand bezeichnenden Soll-Zustandes stellt die Praxis vor große
Herausforderungen, da das theoretische Konstrukt entscheidend ist. Vor Durchführung der
Prüfungshandlungen ist die Prüfung geistig zu entwerfen. Dieser geistige Entwurf bildet den
Plan. Als Prüfungshandlugen werden Tätigkeiten, die schlussendlich zur Urteilsbildung
führen, bezeichnet.
7
Vgl. Lück (1989c), S. 895.
8
Vgl. Leffson (1988), S. 13f.
9
Vgl. Würtele (1989), S. 248ff.
10
Vgl. Loitlsberger (1953), S. 22ff.
13
2.2 Wirtschaftstreuhänder
Zu den Wirtschafttreuhändern zählen laut Wirtschaftstreuhandberufsgesetz (WTBG) die

gesetzlich definierten Berufe Wirtschaftprüfer und Steuerberater.11 Die
Wirtschaftstreuhandberufe zählen zu den freien Berufen.12 In Österreich stellen freie Berufe
Tätigkeiten im öffentlichen Interesse dar, die nicht von der Gewerbeordnung erfasst werden,
sondern in Spezialgesetzen, wie bei den Wirtschaftstreuhändern im WTGB, geregelt sind und
über ein eigenes Berufsrecht verfügen.
Der durch das WTBG im Jahr 1999 neu geschaffene freie Beruf des selbständigen
Buchhalters wird nicht zu den Wirtschaftreuhändern gezählt und ist in der Gewerbeordnung
als gewerblicher Buchhalter geregelt. Die Kammer der Wirtschafttreuhänder vertritt jedoch
auch selbständige Buchhalter und seit 2007 den Beruf des Bilanzbuchhalters.13 Beide
Berufsgruppen betreuen überwiegend klein- und mittelgroße Unternehmen. Die laufende
Buchhaltung, insbesondere das Belegwesen und die Personalverrechnung sind die zentralen
angebotenen Dienstleistungen.
Der zu den Wirtschaftstreuhändern zählende Beruf des Buchprüfers wurde 2005 abgeschafft.
Steuerberater hatten die Möglichkeit nach zweijähriger hauptberuflicher Tätigkeit als
Steuerberater oder als Revisor bei einem genossenschaftlichen Prüfungsverband die
Fachprüfung zum Buchprüfer zu absolvieren.14 Die Kammer der Wirtschaftstreuhänder ließ
2005 den Beruf des Buchprüfers in den Wirtschaftprüfer überleiten und hat somit die
Wirtschaftreuhänder auf zwei Gruppen – Wirtschaftprüfer und Steuerberater – reduziert.
Aufgrund der ständig zunehmenden Komplexität des Steuerrechts und der Fülle an jährlichen
steuerlichen Änderungen, lassen sich immer mehr Steuersubjekte in steuerlichen
Angelegenheiten von Wirtschaftstreuhändern vertreten.15 Ein weiterer Vorteil der Vertretung
durch einen Wirtschaftstreuhänder ist die, von der Kammer der Wirtschaftstreuhänder und
dem Bundesministerium für Finanzen ausverhandelte, besondere Fristenregelung für die
Abgabe der Steuererklärung. Aufgrund dieser Fristenregelung verlängert sich, für durch
11
Vgl. § 1 WTBG.
12
Vgl. Bundeskomitee Freier Berufe Österreichs (2011), online.
13
Vgl. KWT (2011b), online.
14
Vgl. Needwed (2008), S. 24.
15
Vgl. Bruckner/Widinski (2010), S. 707f.
14
Wirtschaftstreuhänder vertretene Steuerpflichtige, die Abgabefrist für Steuererklärungen. Die
Kosten für die Beratung durch einen Wirtschaftstreuhänder sind bei Steuerpflichtigen mit
betrieblichen Einkünften als Betriebsausgabe und bei den außerbetrieblichen Einkünften als
Werbungskosten, betraglich unbeschränkt steuerlich absetzbar. Selbst rein privat verursachte
steuerliche Beratungskosten sind als Sonderausgebe steuerliche anzusetzen.
2.2.1 Wirtschaftsprüfer
In Österreich zählt der zu den Wirtschaftstreuhändern gehörende Beruf des

Wirtschaftsprüfers, zu den freien Berufen.16 Für die Ausübung des Berufes ist die persönliche
und fachliche Eignung in einem Prüfungsverfahren nachzuweisen. Zu den Haupttätigkeiten
17
eines Wirtschaftprüfers zählt die Abschlussprüfung von Jahresabschlüssen. Des Weiteren
werden individuelle Problemlösungen nachgefragt.18 Beratungsleistungen, die praktische
Erfahrung der Wirtschaftsprüfer erfordern, gewinnen immer mehr an Bedeutung.
2.2.1.1 Tätigkeitsbereiche
Die Tätigkeitsbereiche in denen Wirtschaftsprüfer aktiv werden können, sind aufgrund ihrer
umfangreichen Praxiserfahrung und Ausbildung sehr breit gefächert und umfassen neben der
klassischen Abschlussprüfung zahlreiche prüfungsnahe und -fremde Beratungsleistungen.
Zu den zentralen beruflichen Aufgaben eines Wirtschaftprüfers zählt die, als

Abschlussprüfung bekannte, jährliche externe Prüfung von Einzel- und Konzernabschlüssen
sowie Zwischenabschlüssen von Kapitalgesellschaften und vergleichbaren Organisationen.19
Über das Ergebnis der Prüfung ist in der Regel ein Prüfbericht, mit dem Bestätigungsvermerk
als Prüfungsurteil zu erstellen.20 Neben den Pflichtprüfungen kommt es auch zu sogenannten
16
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 4.
17
Vgl. KWP (2009), S. 1.
18
19
Vgl. §§ 268 bis 276 UGB.
20
Vgl. KWP (2009), S. 1.
15
freiwilligen, d.h. nicht gesetzlich vorgeschriebenen, Prüfungen.21 Freiwillige Prüfungen
können auf Unternehmensebene aufgrund von Regelungen in der Satzung bzw. im
Gesellschaftsvertrag, durch Gesellschafterbeschlüsse oder durch Vorgaben Dritter, z.B.
Banken, verpflichtend sein.
Wirtschaftprüfer können, neben den Steuerberatern, auch Beratungsleistungen in sämtlichen

steuerlichen Angelegenheiten erbringen.22 Zu den vorherrschenden Aufgaben zählen dabei die
Erstellung von Jahresabschlüssen, die Verfassung von Steuererklärungen, die Ausarbeitung
von steuerlichen Gestaltungsvorschlägen sowie die Vertretung vor den zuständigen Behörden
in Abgabe- oder Abgabestrafverfahren.
Aufgrund umfangreichem, in der Praxis erworbenen Wissen über betriebliche Strukturen,

Risikomanagement und Interne Kontrollsysteme (IKS) sind Wirtschaftsprüfer gefragte
Berater in der Wirtschaft.23 Der Einsatz von Informationstechnologien im Rechnungswesen,
die Integrierung bzw. Optimierung von betrieblichen Controlling-Systemen und der Aufbau
von effizienten betrieblichen Systemen, Prozessen und Strukturen, sind neben der Abbildung
von betrieblichen Abläufen im Rechnungswesen, wesentliche Beratungsschwerpunkte. Wenn
die rechtlichen Fragestellungen im direkten Zusammenhang mit den sonstigen
Beratungsaufgaben stehen, können Wirtschaftsprüfer auch als Berater in ausgewählten
Rechtsfragen tätig werden. Vor allem aus der Prüfung resultierende Informationen über ein
Unternehmen, sind wertvolle Assets in der Beratung desselben Unternehmens.24 Gleichzeitige
Prüfung und Beratung eines Unternehmens können Interessenskonflikte mit sich bringen und
stehen in öffentlich kontroverser Diskussion. Der Wirtschaftprüfer agiert als Prüfer im
öffentlichen und als Berater im Interesse des beauftragenden Unternehmens.
Wirtschaftprüfer sind aufgrund ihrer Kompetenz geschätzte Gutachter in

betriebswirtschaftlichen und steuerlichen Fragestellungen.25 Spezielle zur Bewertung von
Unternehmen und Unternehmensteilen, zur Prüfung der Kreditwürdigkeit eines Unternehmens
und sonstigen Bewertungen werden die Leistungen von Wirtschaftsprüfern nachgefragt. Bei
Sachverhalten, zu deren Beurteilung profane Kenntnisse des Rechnungswesen und der
Betriebswirtschaftslehre erforderlich sind, können Wirtschaftprüfer auch als Sachverständige
21
Vgl. Kampe (2011), S. 19f.
22
Vgl.KWT/IWP (2010), S. 12.
23
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 10f.
24
Vgl. Kampe (2011), S. 20f.
25
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 10.
16
eingesetzt werden. Nach Nachweis der entsprechenden Voraussetzungen, können sich
Wirtschaftsprüfer als Allgemein beeidete und gerichtlich zertifizierte Sachverständige nach
dem Bundesgesetz über die allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten
Sachverständigen und Dolmetscher (Sachverständigen- und Dolmetschergesetz - SDG) für
ihre Tätigkeit vor Gerichten in Listen eintragen lassen.
Wirtschaftprüfer die als Treuhänder tätig werden, sind mit der Verwaltung von fremdem
Vermögen, der Betreuung von Kreditsicherheiten, dem Halten von Gesellschaftsanteilen, der
Wahrung von Gesellschaftrechten und der Befugnis zur Durchführung außergerichtlicher
Vergleiche betraut.26 Zwischen der Tätigkeit eines Treuhänders und der Aufgabe eines
Wirtschaftsprüfers als Abschlussprüfer oder Steuerberater besteht kein sachlogischer
Zusammenhang. Sowohl in der Literatur als auch in der Praxis verliert der Treuhandbereich
an Relevanz.27 Fallweise werden Wirtschaftprüfer auch als Insolvenz- und
Ausgleichsverwalter, als Notgeschäftsführer oder als Liquidator aktiv. 28
2.2.1.2 Ausbildung und Bestellung zum Wirtschaftsprüfer
In Österreich ist die Zulassung zur Fachprüfung zum Wirtschaftsprüfer an die Absolvierung
eines facheinschlägigen Hochschul- oder Fachhochschulstudiums gebunden.29 Als
facheinschlägig werden Studien anerkannt, die mindestens 6 Semester dauern und
Schwerpunkte in den Bereichen betriebliches Rechnungswesen, Steuerrecht,
Rechtswissenschaften und allgemeine Wirtschaftswissenschaften umfassen.
Neben dem facheinschlägigen Hochschul- oder Fachhochschulstudiums ist eine dreijährige

praktische Tätigkeit als bei der KWT gemeldeter Berufsanwärter verpflichtend. Von diesen
drei Jahren müssen mindestens zwei Jahre bei einem Wirtschaftsprüfer bzw. einer
Wirtschaftsprüfungskanzlei absolviert werden. Die Tätigkeit muss überwiegend prüferische
Aufgaben beinhalten. Nach abgelegter Fachprüfung zum Steuerberater, verkürzt sich die
überwiegend prüferische, praktische Tätigkeit bei einem Wirtschaftsprüfer bzw. einer
Wirtschaftsprüfungskanzlei auf zwei Jahre.
26
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 11.
27
Vgl. Kampe (2011), S. 21.
28
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 11.
29
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 19ff.
17
Nach Erfüllen der Zulassungsvoraussetzungen gemäß § 16 WTBG, durch entsprechende
Vorbildung und praktischer Berufserfahrung, ist der Antritt zur Fachprüfung für
Wirtschaftsprüfer möglich. Die Fachprüfung setzt sich aus einem schriftlichen und einem
mündlichen Teil zusammen. Der schriftliche Teil umfasst, die je viereinhalb Stunden
dauernden, Klausuren zu den Themenbereichen Rechnungslegung, Abschlussprüfung und
Rechtslehre und die, je acht Stunden umfassenden, Klausuren zur Betriebswirtschaftslehre
und zum Abgabenrecht. Die mündliche Prüfung umfasst die Themengebiete der schriftlichen
Klausuren und daneben noch das Berufsrecht der Wirtschaftstreuhänder, die Grundzüge der
Volkswirtschaft, der Finanzwirtschaft, des Bank-, Versicherungs-, Wertpapier- und
Devisenrechts sowie Qualitätssicherung und Risikomanagement. Steuerberater können die
Prüfung in verkürzter Form ablegen indem sie sich die schriftlichen Klausuren
Betriebswirtschaftslehre und Abgabenrecht, sowie Teile der mündlichen Prüfung anrechnen
lassen können.
Nach erfolgreicher Absolvierung der Prüfung haben die Bewerber vor dem Bundesminister
für Wirtschaft, Familie und Jugend bzw. dessen Stellvertreter den Berufseid laut Eidesformel
gemäß § 62 Abs. 2 WTBG abzulegen:
Ich schwöre, dass ich die Gesetze der Republik Österreich stets treu und unverbrüchlich
befolgen, die Aufgaben und Pflichten eines Wirtschaftsprüfers gewissenhaft erfüllen, meine
Verschwiegenheitspflicht einhalten und die von mir verlangten Gutachten gewissenhaft und
unparteiisch erstatten werde.
Nach Beeidigung erhält der Bewerber eine Bestellungsurkunde. Wirtschaftsprüfer, die

beabsichtigen auch als Abschlussprüfer tätig zu werden, müssen sich einer externen
Qualitätskontrolle gemäß A-QSG unterziehen. Die auftragsunabhängigen
Qualitätssicherungsmaßnahmen im Prüfbetrieb sind Gegenstand dieser Qualitätsprüfung.
Während der Berufsausübung sind Wirtschaftsprüfer zur kontinuierlichen facheinschlägigen

Fortbildung in einem festgelegten Umfang, verpflichtet.30
30
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 4.
18
2.2.2 Steuerberater
Zu den Kernkompetenzen von Steuerberatern zählt die Beratung von Klienten in den
Bereichen Steuern und Finanzen.31 Damit werden im Wesentlichen die strategische
Ausrichtung eines Unternehmens, die Gründungsberatung und -begleitung, die Investitions-
und Finanzplanung, die Steuerplanung und –optimierung, die laufende steuerliche Betreuung
und Aufgaben im Rahmen des Rechnungswesens umfasst. Die Aufgaben von Steuerberatern
können auch durch Steuerberatungskanzleien wahrgenommen werden.
Die Ausübung des freien Berufes Steuerberater ist wie beim Wirtschaftsprüfer an eine
Fachprüfung gebunden.32 Die Zulassungsvoraussetzungen umfassen ein facheinschlägiges
Hoch- oder Fachhochschulstudium und eine Praxiszeit von drei Jahren als Berufsanwärter bei
einem Berufsberechtigten. Des Weiteren können auch öffentlich bestellte Bilanzbuchhalter
nach neunjähriger hauptberuflicher Tätigkeit als Bilanzbuchhalter und ordentlicher
Mitgliedschaft bei der Kammer der Wirtschaftstreuhänder zur Steuerberater-Fachprüfung
antreten.
31
32
Vgl. § 14 WTBG.
19
3 Abschlussprüfung
Der zentrale Tätigkeitbereich eines Wirtschaftsprüfers ist die Abschlussprüfung. Die

Verantwortung des Abschlussprüfers liegt in der Abgabe eines Urteils zum Jahresabschluss.33
Die Abschlussprüfung ist unter Beachtung der geltenden gesetzlichen Vorschriften und
Grundsätze ordnungsgemäßer Abschlussprüfung durchzuführen. Diese Grundsätze erfordern,
dass nationale und internationale Standesregeln eingehalten werden und die Prüfung so zu
planen und durchzuführen ist, dass ein hinreichend sicheres Urteil darüber abgegeben werden
kann, dass der Jahresabschluss frei von wesentlichen Fehldarstellungen ist.
Laut dem vom Fachsenat für Unternehmensrecht und Revision des Instituts für
Betriebswirtschaft, Steuerrecht und Organisation der Kammer der Wirtschaftstreuhänder
herausgegebenen Fachgutachten über die Durchführung von Abschlussprüfungen (PG 1) ist
das primäre Ziel einer Abschlussprüfung, die Abgabe eines entsprechend Urteils darüber, ob
der vom Unternehmen erstellte Jahresabschluss unter Beachtung der Grundsätze
ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) im Wesentlichen den gesetzlichen Vorschriften und
den ergänzenden Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages bzw. der Satzung entspricht und
auf Grundlage der anzuwendenden Rechnungslegungsgrundsätze ein möglichst getreues Bild
der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt, und der Lagebericht in Einklang mit
dem Abschluss steht.34
3.1 Prüfungspflicht
Der Großteil der durchgeführten Abschlussprüfungen ist gesetzlich verpflichtend.35

Gesetzliche Vorschriften finden sich in erster Linie im Unternehmensgesetzbuch (UGB).
Weitere Normen sind unter anderem im Bankwesengesetz, Versicherungsaufsichtsgesetz,
Pensionskassengesetz, Wertpapieraufsichtsgesetz, Vereinsgesetz oder im Privatstiftungsgesetz
enthalten. Die vordringlichen gesetzlichen Normen finden sich im § 268 UGB. Demnach sind
Jahresabschluss und Lagebericht von Kapitalgesellschaften durch einen Abschlussprüfer zu
33
Vgl. IWP (2009), S. 8f; KWT (2009), S. 18.
34
Vgl. KWT (2009), S. 18.
35
Vgl. KWT (2009), S. 18.
20
prüfen. Kleine Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) sind von dieser Prüfpflicht
ausgenommen, solange sie keinen gesetzlich verpflichtenden Aufsichtsrat einrichten müssen.
Die Größenklasse einer Kapitalgesellschaft regelt das UGB in § 221 mit den Maßgrößen
Bilanzsumme, Umsatzerlöse und durchschnittlicher Mitarbeiteranzahl.
Als Abschlussprüfer kommen Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in

Fragen. Sämtliche an der Prüfung mitwirkenden, vom Abschlussprüfer eingesetzten und
verschiedenen Personen zählen als seine Gehilfen.36
Über das Ergebnis der Prüfung hat der Abschlussprüfer schriftlich zu berichten und das
Ergebnis seiner Prüfung in einem Bestätigungsvermerk zum Jahresabschluss
zusammenzufassen.37 Ohne einer erforderlichen Abschlussprüfung kann der Jahresabschluss
nicht festgestellt werden. Laut § 202 UGB ist ein nicht geprüfter aber festgestellter Abschluss
nichtig.
Der Abschlussprüfer ist von den Gesellschaftern zu wählen.38 Ist jedoch ein Aufsichtsrat
eingerichtet hat dieser einen Vorschlag für die Wahl des Abschlussprüfers zu erstellen. Der
Aufsichtsrat hat nach erfolgter Wahl den Prüfvertrag zu schließen und das Prüfungshonorar
zu vereinbaren. Ist ein Prüfungsausschuss eingerichtet39, sind diese Agenden, so wie auch die
Prüfung und Vorbereitung zur Feststellung des Jahresabschlusses und der Vorschlag zur
Gewinnverwendung, von ihm zu übernehmen. Vor der Wahl des Abschlussprüfers sind
spezifische Ausschlussgründe laut § 271 und 271a UGB zu berücksichtigen, um die
Unabhängigkeit des Abschlussprüfers und die Unvereinbarkeit bestimmter Tätigkeiten mit der
Funktion des Abschlussprüfers zu sichern.40
36
Vgl. Nedwed (2008), S. 23.
37
Vgl. § 274 UGB.
38
Vgl. § 270 UGB in der Fassung des GesRÄG 2005.
39
Laut § 92 Abs 4a AktG ist bei Gesellschaften mit einem Aufsichtsrat mit mehr als fünf Mitgliedern oder mit
börsennotierten Aktien im Sinn des § 65 Abs. 1 Z 8 AktG verpflichtend ein Prüfungsausschluss als
Unterausschuss der Aufsichtsrates einzurichten.
40
Vgl. Egger/Samer/Bertl (2006), S. 447.
21
3.2 Gegenstand und Umfang der Prüfung
Es ist Aufgabe des Abschlussprüfers, das Risiko, dass vergangenheitsorientierte

Finanzinformationen gemäß einem zugrundeliegenden Rechungslegungsstandard wesentliche
falsche Darstellungen enthalten, zu minimieren.41
In Österreich wie in Deutschland sind die Prüfungsgrundsätze generell gesetzlich geregelt und
werden vom Berufsstand weiter konkretisiert.42 Die Durchführung einer Abschlussprüfung ist
in Österreich im Unternehmensgesetzbuch (UGB), im Wirtschaftstreuhandberufsgesetz
(WTBG), in der Wirtschaftstreuhandberufs-Ausübungsrichtlinie (WT-ARL), im
Abschlussprüferqualitätssicherungsgesetz (A-QSG) und in spezifischen weiteren Gesetzen43
normiert.44 Da die gesetzlichen Vorschriften nur rudimentäre Bestimmungen darüber
enthalten, wie Prüfungen im Einzelfall durchzuführen sind, existieren neben den Gesetzen,
von den Berufsorganisationen der Abschlussprüfer entwickelte Grundsätze, in Form von
Fachgutachten und Stellungnahmen, herausgegeben von der Kammer der
Wirtschaftstreuhänder (KWT), dem Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp) und
dem Austrian Financial Reporting and Auditing Committee (AFRAC). Da es sich bei diesen
Standard Settern um privatrechtlich organisierte Vereine handelt, denen es an der Kompetenz
zum Erlass von Rechtsnormen mangelt, fehlt dem Berufsrecht die Rechtsnormqualität.45 Es
handelt sich lediglich um eine privatrechtliche Verpflichtung zwischen dem Verein und
seinen Mitgliedern. International ist ein Angleich von Prüfungsgrundsätzen zu beobachten.46
Dabei kommt den International Standards on Auditing (ISA) von der International
Ferderation of Accountants (IFAC) eine bedeutende Stellung zu.
41
42
Vgl. Wagenhofer/Ewert (2003), S. 19.
43
Weitere Bestimmungen finden sich unter anderem im Bankwesengesetz,
Versicherungsaufsichtsgesetz, Wertpapieraufsichtsgesetz, Börsegesetz, Sparkassengesetz,
Genossenschaftsrevisionsgesetz, Universitätsgesetz, Vereinsgesetz, Pensionskassengesetz,
Privatstiftungsgesetz und Investmentfondsgesetz.
44
Vgl. KWT (2009a), S. 3f.
45
Vgl. Mekat (2009), S. 138f; diese Argumente sind nicht vollständig auf die österreichischen
Gegebenheiten übertragbar; vgl. Schauer (1999), S. 194.
46
22
In Österreich ist der Gegenstand und Umfang einer Prüfung in § 269 UGB geregelt. Demnach
hat sich die Jahresabschlussprüfung47 darauf zu erstrecken, ob die gesetzlichen Vorschriften
und ergänzende Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages oder der Satzung einhalten
wurden. Der Jahresabschluss setzt sich aus der Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung und
dem Anhang zusammen.48 Die Buchführung ist laut UGB in die Prüfung mit einzubeziehen.49
Der Lagebericht ist dahingehend zu überprüfen, ob er mit dem Jahresabschluss im Einklang
steht und ob die sonstigen Angaben kein falsches Bild der Unternehmenslage vermitteln.
Bei einer Abschlussprüfung sind neben der Einhaltung der Rechnungslegungsvorschriften des
UGB und weiteren Vorschriften in branchenspezifischen Sondergesetzten, auch die
Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung zu berücksichtigen. 50 Gemäß
§ 190 Abs. 1 und § 195 UGB hat ein Jahresabschluss neben der Generalnorm – Vermittlung
eines möglichst getreuen Bildes der Vermögens-, Finanz-und Ertragslage – den Grundsätzen
ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) zu entsprechen.51 Unter dem Begriff GoB subsumiert
Leffson die Anwendung und Einhaltung von einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen,
diesbezüglicher Rechtsprechungen, Gewohnheitsrecht und Gutachten der
Berufsorganisationen.52 Laut Literatur lassen sich die Grundsätze ordnungsgemäßer
Buchführung in die Grundsätze ordnungsgemäßer Bilanzierung und in die Grundsätze
ordnungsgemäßer Buchführung ieS aufgliedern.53 Die Grundsätze ordnungsgemäßer
Bilanzierung definieren Regeln der Bilanzerstellung. Die Organisations- und
Formvorschriften der Buchhaltung werden durch die Grundsätze ordnungsgemäßer
Buchführung ieS determiniert. Im Rahmen einer Abschlussprüfung sind folgende Grundsätze
zu berücksichtigen:54
 Laut Grundsatz der Bilanzidentität muss die Schlussbilanz des Vorjahres mit der
Eröffnungsbilanz des Folgejahres übereinstimmen.
47
Laut § 269 UGB gelten die Bestimmungen für Konzernabschlüsse analog.
48
Vgl. Nedwed (2008), S. 32.
49
Vgl. § 269 UGB.
50
Vgl. Nedwed (2008), S. 25ff.
51
Vgl. Egger/Sammer/Bertl (2006), S. 17ff.
52
Vgl. Leffson (1987), S. 21.
53
Vgl. Bertl/Deutsch/Hirschler (2007), S. 210.
54
Vgl. Nedwed (2008), S. 26.
23
 Die Beibehaltung einmal gewählter Gliederungsvorschriften, Kontenbezeichnungen
(formelle Bilanzkontinuität) sowie von Bewertungsgrundsätzen (materielle
Bilanzkontinuität) ist unter dem Grundsatz der Bilanzkontinuität zu verstehen.
 Dem imparitätischen Realisationsprinzip wird im Grundsatz der Bilanzvorsicht
Rechnung getragen, indem nur schon realisierte Erträge ausgewiesen werden dürfen
und Aufwände schon sobald sie als solche wahrscheinlich sind, berücksichtigt werden
müssen.
 Der Grundsatz der Bilanzwahrheit beinhaltet die Einhaltung der Bilanzvollständigkeit
und die Einhaltung von gesetzlichen Bewertungsvorschriften.
 Die Einhaltung des Grundsatzes der Bilanzklarheit umfasst eine sachgerechte
Bezeichnung der Abschlussposten sowie das Saldierungsverbot.
Des Weiteren sind auch die Rechte und Pflichten, die durch den Prüfvertrag und die
Allgemeinen Auftragsbedingungen definiert werden, zu beachten. Der Arbeitskreis für
Honorarfragen und Auftragsbedingungen der Kammer der Wirtschaftstreuhänder hat im Jahr
2000 die Allgemeinen Auftragsbedingungen für Abschlussprüfungen (AAB AP) entwickelt und
in geltender Fassung für seine Mitglieder empfohlen.
Ob ein Corporate Governance-Bericht bei kapitalmarktorientierten Unternehmen erstellt

wurde, ist ferner Gegenstand der Abschlussprüfung.55
Die Art und der Umfang der Prüfungshandlungen sind vom Abschlussprüfer im Einzelfall
nach pflichtgemäßem Ermessen, in Hinblick auf Aufgaben und Ziele der Prüfung, zu
bestimmen.56 Durch Prüfungshandlungen erlangt der Prüfer Nachweise hinsichtlich der
Beträge und sonstigen Angaben im Jahresabschluss. Die Wahl der geeigneten
Prüfungshandlungen liegt im pflichtgemäßen Ermessen des Abschlussprüfers, unter
Beachtung der Risikoeinschätzung. Als Risiko wird das Auftreten beabsichtigter oder
unbeabsichtigter wesentlicher Fehldarstellungen bezeichnet. Die Risikoeinschätzung wird
unter Berücksichtigung des internen Kontrollsystems durchgeführt.
Die Geschäftsführung bzw. der Vorstand einer Kapitalgesellschaft sind gemäß Aktien- bzw.
GmbH-Gesetz dafür verantwortlich, dass neben dem Rechnungswesen ein, dem
Anforderungen des Unternehmens angemessenes Internes Kontrollsystem (IKS) eingerichtet
55
Vgl. § 269 UGB.
56
Vgl. Nedwed (2008), S. 32f.
24
und aufrechterhalten wird.57 Obwohl die Prüfung des IKS‘s keinen gesetzlichen
Prüfungsgegenstand darstellt, handelt es sich dabei um einen unabdingbaren Teil einer
Jahressabschlussprüfung, da der Grad der Wirksamkeit des IKS‘s als Maßstab für Art und
Umfang der Prüfungshandlungen dient. Durch die Prüfung des IKS werden Erkenntnisse über
die zuverlässige und vollständige Erfassung und Verarbeitung von
rechnungslegungsrelevanten Vorgängen gewonnen. Das IKS beinhaltet Grundätze, Methoden
und Maßnahmen zur
 organisatorischen Realisierung der Managemententscheidungen,

 Gewährung der Wirtschaftlichkeit und Wirksamkeit der Geschäftstätigkeit,
 Ordnungsmäßigkeit und Verlässlichkeit der internen und externen Rechnungslegung
und zur
 Einhaltung der entsprechenden normativen Vorschriften.
Die rechtliche Ausgestaltung der Abschlussprüfung entspricht nicht immer dem

wahrgenommen Bild der Öffentlichkeit. Die Jahresabschlussprüfung ist als
Ordnungsmäßigkeits- und Gesetzmäßigkeitsprüfung und gleichzeitig nicht als Veruntreuungs-
, Gebarungs- oder Steuerprüfung ausgebildet.58 Die Ordnungsmäßigkeit bezieht sich auf die
anzuwendende Prüfungsnorm.59 Die immanenten Grenzen – Verwendung des
Wesentlichkeitsbegriffs, Stichproben, dolose Handlungen, Verantwortungen des
Managements, fehlende Hoheitsrechte – einer Abschlussprüfung führen zu der, als
Erwartungslücke bekannten, Inkongruenz der Erwartungen von Abschlussprüfern und
diversen Interessensvertretungen.60
3.3 Funktionen der Prüfung
Die Abschlussprüfung übernimmt eine zentrale und gesellschaftliche Funktion im Kontext

des Institutionellen Rahmens der Rechnungslegung. Die Aufstellung des Jahresabschlusses
57
Vgl. § 82 AktG bzw § 22 GmbHG.
58
Vgl. Gebauer (1953), S. 59.
59
Vgl. Kloock (1989), S. 164.
60
25
liegt im Verantwortungsbereich des Managements – Geschäftsführung oder Vorstand – des
Unternehmens61, dessen Interessen informationsökonomisch nicht zwingend dazu führen,
dass die Abbildung der Geschäftsvorfälle den gesetzlichen Regelungen entspricht.62 Die
Verlässlichkeit der zu veröffentlichen Informationen ist für Adressaten nicht ohne Weiteres
anzunehmen. Die Verifizierung der Informationen durch die Abschlussprüfung ist eine
zentrale Voraussetzung, um ihnen Glaubwürdigkeit zu verleihen. Die Verlässlichkeit der im
Abschluss veröffentlichen Informationen soll bestätigt bzw. erhöht werden, damit die mit der
Rechnungslegung intendierte Informationsfunktion erfüllt werden kann.63 Das Urteil, ob der
Abschluss des geprüften Unternehmens ein, den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes
Bild vermitteln, verringert das Risiko falscher Darstellungen und mindert somit die Kapital-
bzw. Transaktionskosten der Informationsadressanten.
3.4 Prüfungsprozess
Die Tätigkeit eines Abschlussprüfers lässt sich als Prozess veranschaulichen, wobei der
Prüfungsprozess den Kernprozess darstellt.64 Dieser kann in vier Phasen zergliedert werden.65
Am Beginn steht die Auftragsannahme, gefolgt von der Planungsphase als strategische
Komponente. Der Planung folgt die Prüfungsdurchführung mit den einzelnen
Prüfungshandlungen.66 Die erzielten Feststellungen fließen in ein Urteil ein, das in der Phase
der Berichterstattung kundgetan wird. Zur Qualitätssicherung unterliegt der gesamte Prozess
einer permanenten Überwachung und Kontrolle. Da die Auftragsannahme eine reine
organisatorische Tätigkeit darstellt wird diese Teilprozess im Rahmen dieser Arbeit nicht
näher betrachtet.
61
Vgl. § 190 UGB.
62
63
Vgl. KWT (2009), S. 18.
64
Vgl. Bergwanger/Kullmann (2008), S. 128f.
65
Vgl. Steckel/Severus (2006), S. 9ff.
66
Vgl. Mekat (2009), S. 156.
26
Auftragsannahme (client acceptance)
Prüfungsplanung (planning the audit)
Prüfungsdurchführung (testing and evidence)
Urteilsbildung & Berichterstattung

(evaluation and reporting)
Abbildung 2: Idealtypischer Prüfungsprozess67
3.4.1 Risikoorientierter Prüfungsansatz
Ziel einer Abschlussprüfung ist die Abgabe eines hinreichend sicheren Urteils.68 Ein Prüfer
hat eine Abschlussprüfung so zu gestalten, dass mit hinreichender Sicherheit kein falsches
Prüfungsurteil abgeben wird.69 Das Risiko einer falschen Urteilsfällung (material misstated)
wird auch Prüfungsrisiko genannt und ist zu minimieren.70 Selbst bei ordnungsgemäßer
Prüfungsplanung und -durchführung kann nicht mit Sicherheit ausgeschlossen werden, dass
der Jahresabschluss bzw. Lagebericht keine wesentlichen Fehler enthält. Eine absolute
Sicherheit kann nicht erreicht werden, da Prüfungsaussagen natürlichen Grenzen
unterliegen.71 Abschlussprüfungen sind keine Vollprüfungen. Aus wirtschaftlichen Gründen
werden Prüfungen in der Regel mittels Stichproben durchgeführt. Die Wirksamkeit der
internen Kontrollen unterliegt immanenten Grenzen. Prüfungsnachweise können gefälscht
oder unvollständig sein und liefern somit keine endgültigen Beweise. Jahresabschlüsse
können bewusste Fehldarstellungen enthalten. Des Weiteren hat ein Abschlussprüfer keine
hoheitlichen Ermittlungsbefugnisse und Wertansätze in Abschlüssen gehen zum Teil auf
Schätzungen zurück.
67
Vgl. Steckel/Severus (2006), S. 10.
68
Vgl. Steckel/Severus (2006), S. 12.
69
Vgl. KWT (2009a), S. 22ff.
70
Vgl. Krommes (2005), S. 17.
71
Vgl. KWT (2009a), S. 26f.
27
Nachfolgend wird ein Jointrisiko-Modell des risikoorientierten Prüfungsansatzes dargestellt,
welches das Prüfungsrisiko a priori d.h. in der Planung betrachtet. 72 Die Posterior-
Risikomodelle berechnen das Prüfungsrisiko unter der Annahme, dass der Prüfer die
Grundgesamtheit angenommen hat. Untersuchungen haben gezeigt, dass Posterior-Modelle zu
einem geringeren Entdeckungsrisiko führen und somit strengere Anforderungen mit sich
bringen als Jointrisiko-Modelle.73
Laut risikoorientiertem Prüfungsansatz ist die Planung und Durchführung einer Prüfung auf
Basis der Risikoanalyse zu gestalten.74 Das Risiko, dass ein Abschluss unter Beachtung des
Grundsatzes der Wesentlichkeit fehlerhaft ist, nennt man Fehlerrisiko.75 Der Prüfer hat dieses
Risiko einzuschätzen und dementsprechende Prüfungshandlungen zu setzen, um das
Entdeckungsrisiko (DR) – das Risiko, dass wesentliche Fehler nicht aufgedeckt werden – zu
minimieren. Das Prüfungsrisiko (AR) setzt sich somit aus dem Fehlerrisiko und dem
Entdeckungsrisiko zusammen. Das Fehlerrisiko lässt sich in die Komponenten inhärenteres
Risiko (IR) und Kontrollrisiko (CR) aufteilen.
Als inhärentes Risiko bezeichnet man das innewohnende Risiko eines Unternehmens, dass ein
signifikanter Fehler auftreten kann, unter der Annahme, dass keine internen Kontrollen
existieren.76 Das inhärente Risiko wird von allgemeinen Einflüssen, wie Konjunktur, Branche
und mandantenspezifischen, sowie prüffeldspezifischen Faktoren beeinflusst.77 Die
Beurteilung des inhärenten Risikos ist sehr komplex und unstrukturiert.
Das Kontrollrisiko ist das Risiko, dass das inhärente Risiko nicht durch interne
Kontrollsysteme (IKS) des Unternehmens verhindert, aufdeckt oder korrigiert wurde.78
Aufgrund immanenter Grenzen der Wirksamkeit interner Kontrollen kann das Kontrollrisiko
nie zur Gänze eliminiert werden. Zur Beurteilung des Kontrollrisikos sind die internen
Kontrollen mit systemorientierten Prüfungshandlungen auf ihre Wirksamkeit zu überprüfen.
Auf Prüffeldebene, wie auch auf der Ebene des Gesamtabschlusses, besteht ein Fehlerrisiko.
Dieses ist von den Prüfungshandlungen unabhängig und kann nur geschätzt werden. Die
Prüfungsstrategie wird vom Prüfer entsprechend dem Fehlerrisiko angepasst. Ein höheres
inhärentes Risiko erfordert eine Ausweitung des Prüfungsumfangs. Ein niedrigeres
72
Vgl. Quick (1999), S. 187.
73
Vgl. Marten/Quick/Ruhnke (2007), S. 221f.
74
Vgl. Draxler/Podoschek/Kuntner (2010), S. 94.
75
Vgl. Wolz (2003), S. 50ff.
76
Vgl. Krommes (2005), S. 18.
77
Vgl. Marten/Quick/Ruhnke (2007), S. 215.
78
Vgl. KWT (2009a), S. 23.
28
Kontrollrisiko bedeutet, dass Fehler vom Unternehmen intern verhindert werden und
verringert somit das notwendige Prüfungsausmaß. Der risikoorientierte Prüfungsansatz
verlangt, dass der Prüfer das Prüfungsrisiko vorgibt. 79 Als angemessen werden 5 bis 10%
angesehen. Durch Schätzung des Fehlerrisikos und Vorgabe des Prüfungsrisikos lässt sich das
maximal zulässige Entdeckungsrisiko berechnen. Das Entdeckungsrisiko ist das Risiko, dass
ein Abschlussprüfer wesentliche Fehler nicht aufdeckt. Es hängt von Art und Umfang der
Prüfungshandlungen und der Wesentlichkeitsschwelle ab, kann jedoch nicht vollständig
reduziert werden. Ist das maximal zulässige Entdeckungsrisiko gering, sind umfangreiche
Prüfungshandlungen nötig und der Stichprobenumfang muss erhöht werden. Das
Prüfungsrisiko sinkt bei zunehmendem Prüfungsumfang monoton, jedoch mit abnehmendem
Grenznutzen.80
Das risikoorientierte Prüfungsmodell lässt sich in folgender Gleichung mathematisch

beschreiben:81
AR = IR x CR x DR
Der Prüfungsansatz ist grafisch durch die Wasserhahn-Sieb Analogie darstellbar.82 Das
Wasser steht für das inhärente Risiko und die Siebe für Maßnahmen des Unternehmens und
Prüfers zur Aufdeckung oder Verhinderung von Fehlern. Wasser, das durch beide Siebe
durchfließt, stellt das Prüfungsrisiko einer Abschlussprüfung dar.
79
80
Vgl. Wolz (2003), S. 84f.
81
Vgl. IDW (1996), S. 1315f.
82
Vgl. Wolz (2003), S. 57.
29
Abbildung 3: Wasserhahn-Sieb Analogie des risikoorientierten Prüfungsansatzes 83
Der risikoorientierte Prüfungsansatz ist in der Praxis weit verbreitet, obwohl er Kritik
ausgesetzt ist.84 Wechselwirkungen zwischen den Risikoarten werden nicht berücksichtigt.
Empirische Studien haben gezeigt, dass die multiplikative Verknüpfung und
85
Gleichgewichtung der Teilrisiken realitätsfern ist. Des Weiteren ist das Fehlerrisiko
subjektiv beeinflussbar.
3.4.2 Prüfungsplanung
Laut Generally Accepted Auditing Standards86 (GAAS), ISA 30087 und dem nationalen
KFS/PG 188 muss der Abschussprüfer eine Prüfung adäquat planen. Unter Planung versteht
83
84
Vgl. Mekat (2009), S. 161f.
85
Vgl. Wolz (2003), S. 74.
86
Unter den Generally Accepted Auditing Standards werden vom AICPA zehn wichtige
Prüfungsstandards subsumiert; vgl. AICPA (2006), S. 47.
87
Der ISA 300 regelt die Planung der Abschlussprüfung; vgl. Steckel/ Severus (2006), S. 42ff.
88
Vgl. KWT (2009a), S. 7.
30
man die Erstellung einer Ordnung, nach der eine Prüfung durchgeführt wird.89 Ziel der
Planung ist die wirtschaftliche und wirksame Durchführung einer Prüfung, die Reduzierung
des Prüfungsrisikos auf ein vertretbares Niveau und die Vereinfachung der Leitung und
Überwachung der Prüfungshandlungen und -feststellungen.90 Eine Planung ist auf Ebene der
einzelnen Prüfungsaufträge und auf Ebene aller Aufträge zu erstellen. 91 Prüfungsplanung ist
ein kontinuierlicher, iterativer und rückgekoppelter Prozess, da die im Laufe der Prüfung
gewonnen Informationen eingearbeitet gehören.92 Die Prüfungsplanung setzt sich aus einer
Prüfungsstrategie und einem detaillierten Prüfungsplan zusammen.93 Anhand der Ergebnisse
der Risikoanalyse wird eine mandantenspezifische Prüfungsstrategie entwickelt. Im nächsten
Schritt wird ein detaillierter Prüfungsplan erstellt. Er regelt die Prüfung in sachlicher,
personeller und zeitlicher Hinsicht. In der sachlichen Planung werden Prüfungsgebiete
definiert und deren Prüfungsumfang bestimmt. Die Prüfung ist so zu planen, dass mit
hinreichender Sicherheit alle wesentlichen Fehler erkannt werden.94 Eine Vollkontrolle ist
nicht Aufgabe der Abschlussprüfung, da eine Informationsüberflutung von den eigentlichen
Zielen der Abschlussprüfung ablenken würde. Zur Gewinnung von Prüfungsnachweisen
kommen laut Wolz verschiedene Prüfungsmethoden wie Systemprüfungen, analytische
Prüfungen und substanzielle Einzelfallprüfungen in Betracht.95 Es ist jedoch teilweise
schwierig, exakt zwischen den einzelnen Prüfungshandlungen zu unterscheiden.
Mit Hilfe einer Systemprüfung werden rechnungslegungsrelevante Verarbeitungssysteme des

geprüften Unternehmens analysiert, um das Fehler- und Kontrollrisiko eines Unternehmens
beurteilen zu können.96 Zeitlich werden Systemprüfungen meist im Rahmen der Vorprüfung97
eingesetzt, da die Ergebnisse einer Systemprüfung oft für die Prüfungsplanung als Basis
dienen und keine endgültigen Jahresabschlussdaten notwendig sind. Das IKS wird dabei auf
seine Ausgestaltung und Wirksamkeit überprüft. Systemprüfungen werden im Speziellen bei
der Prüfung von routinemäßigen Arbeiten, die in der Regel stark standardisiert sind,
angewendet.
89
90
Vgl. KWT (2009a), S. 36.
91
Vgl. KWT (2009a), S. 7.
92
Vgl. KWT (2009a), S. 36.
93
Vgl. Marten/Quick/Ruhnke (2007), S. 242ff.
94
Vgl. Mekat (2009), S. 160f.
95
Vgl. Wolz (2003), S. 33f.
96
Vgl. Wolz (2003), S. 34ff.
97
Die Vorprüfung ist eine Prüfung, die zeitlich vor der eigentlichen Hauptprüfung durchgeführt wird;
vgl. Marten/Quick/Ruhnke (2007), S. 245.
31
Analytische Prüfungshandlungen kontrollieren die Plausibilität von Informationen durch
Verknüpfung von Daten.98 Dabei stehen Branchen- und Zeitvergleich im Mittelpunkt.99
Hauptsächlich werden einfache Plausibilitätstests, Trendanalysen und Kennzahlenanalysen
verwendet.
Zu den substanziellen Einzelfallprüfungen zählt die Einsichtnahme in Bücher und

Dokumente, die Besichtigung von körperlichen Vermögensgegenständen, die Beobachtung,
das Einholen von Auskünften oder Bestätigungen, sowie die Überprüfung der rechnerischen
Richtigkeit und der bereits vom Unternehmen durchgeführten Kontrolltätigkeiten.100 In der
Regel werden Einzelfallprüfungen auf Grundlage von Stichproben durchgeführt, da eine
Vollprüfung nicht Ziel der Abschlussprüfung ist.101 Einzelfallprüfungen liefern einen hohen
Grad an Prüfsicherheit und -genauigkeit, jedoch sind sie mit erheblichen Zeitaufwand und
somit Kosten verbunden.
Die unterschiedlichen Prüfungshandlungen sind in Bezug auf den Sicherheitsgewinn pro

Prüfungszeiteinheit ungleich wirksam.102 Gemäß § 269 UGB und ISA 200103 ist der
Prüfungsumfang nur rahmenhaft definiert, sodass der Abschlussprüfer subjektiv unter
Berücksichtigung des pflichtgemäßen Ermessens und dem Grundsatz der Wirtschaftlichkeit
den tatsächlichen Prüfungsumfang zu bestimmen hat.104 Die Prüfungshandlungen sind so
miteinander zu kombinieren, dass ein adäquates Sicherheitsniveau erreicht wird und die
Prüfungskosten minimiert werden. Die Prüfungskosten sind im Wesentlichen vom
Zeitaufwand einer Prüfung abhängig. Somit ist im Sinne der Wirtschaftlichkeit die
Minimierung der Prüfungszeit gefordert. Abbildung 4 zeigt, dass durch die allgemeine
Risikoeinschätzung schon verhältnismäßig viel Sicherheit mit wenig Zeitaufwand gewonnen
wird. Zeitliche Prüfungskapazitäten können somit auf risikoreiche Prüffelder verschoben
werden. Empirische Studien haben bestätigt, dass relativ große Fehler bereits mit analytischen
Prüfungshandlungen, jedoch die zahlreichen kleinen Fehler – die für eine hinreichende
Sicherheit und Genauigkeit notwendig sind – nur durch substanzielle Einzelfallprüfungen
aufgedeckt werden.105 Die Wesentlichkeitsgrenze ermöglicht eine erste Differenzierung im
98
Vgl. KWT (2009a), S. 61.
99
Vgl. Wolz (2003), S. 36ff.
100
Vgl. Wolz (2003), S. 44ff.
101
Vgl. Wolz (2003), S. 44ff.
102
Vgl. Wolz (2003), S. 79ff.
103
Der ISA 200 definiert die Ziele und allgemeinen Grundsätze einer Abschlussprüfung. Dabei wird
der Umfang einer Prüfung rudimentär festgelegt; vgl. Steckel/Severus (2006), S. 12ff.
104
Vgl. Würtele (1989), S. 186ff.
105
Vgl. Wolz (2003), S. 82f.
32
Rahmen der Prüfungsplanung.106 Jahresabschlussposten, die unter der Wesentlichkeitsgrenze
liegen, werden als unwesentlich eingestuft und vermehrt mit analytischen
Prüfungshandlungen geprüft und nur ergänzend durch substanzielle Einzelfallprüfungen.
Prüffelder mit geringeren Wahrscheinlichkeiten für wesentliche Fehler sind mit weniger
Aufwand zu prüfen als fehlerintensive Prüfgebiete.
100
90
80
Substanzielle
Prüfungssicherheit [%]
70 Einzelfallprüfung
60 Systemprüfung
50
40 Analytische
30 Prüfungshandlung
20
Allgemeine
10 Risikoeinschätzung
0
Prüfungsdauer [t]
107
Abbildung 4: Optimierung der Prüfungshandlungen
3.4.3 Prüfungsdurchführung
Im Rahmen der Prüfungsdurchführung erledigt der Abschlussprüfer formelle und materielle

Prüfungshandlungen.108 Zu den formellen Prüfungshandlungen zählt die Überprüfung der
äußeren Ordnungsmäßigkeit einschließlich der rechnerischen Richtigkeit der
Rechnungslegung. Im Bereich der materiellen Prüfung wird die inhaltliche Richtigkeit der
Rechnungslegung überprüft. Wird vom Abschlussprüfer ein Fehler entdeckt, ist er nach dem
Grundsatz der Wesentlichkeit zu beurteilen.109 Unwesentliche Fehler kann der Prüfer
106
Vgl. Draxler/Podoschek/Kuntner (2010), S. 102.
107
Vgl. Wolz (2003), S. 80.
108
Vgl. Martens/Quick/Ruhnke (2007), S. 255.
109
Vgl. Mekat (2009), S. 163.
33
vernachlässigen. Wesentliche Fehler sind jedoch in der Urteilsbildung und Berichterstattung
zu berücksichtigen. In der Phase der Prüfungsplanung ist die Prüfung so zu gestalten, dass das
Prüfungsrisiko – der Rechnungsabschluss ist unter Beachtung des Grundsatzes der
Wesentlichkeit nicht frei von Fehlern – auf ein vertretbares Maß minimiert wird. Der
Prüfungsplan wird in der Phase der Prüfungsdurchführung vom Abschlussprüfer und seinem
Team abgearbeitet, wobei sich der Plan stetig ändern kann, da die Planung prüfungsimmanent
angepasst wird. Fehler lassen sich in unbeabsichtigte Fehler (error) und absichtliche
Verletzungen der Rechnungslegungsvorschriften (fraud) unterteilen.110
3.4.4 Urteilsbildung und Berichterstattung
Dem Abschlussprüfer stehen der Prüfungsbericht, der Bestätigungsvermerk und der

Management Letter als Informationsinstrument zur Verfügung.
Der Abschlussprüfer hat nach § 273 UGB über das Ergebnis der Prüfung einen schriftlichen
Prüfbericht zu verfassen. Der Bericht ist an die gesetzlichen Vertreter und die Mitglieder des
Aufsichtsrats adressiert und verfügt grundsätzlich über keine Außenwirkung. Die
Berichtspflicht laut UGB umfasst die Aufklärungs- und Nachweisbereitschaft der gesetzlichen
Vertreter, die Buchführung, den Jahresabschluss, den Lagebericht, den Konzernabschluss,
sowie den Konzernlagebericht, die Aufstellung des Corporate Governance-Berichts und eine
Warnpflicht bei einer Bestandsgefährdung, wesentlichen Schwächen des internen
Kontrollsystems, der Vermutung eines Reorganisationsbedarfs111 und bei schwerwiegenden
Verstößen der gesetzlichen Vertreter oder von Arbeitnehmern gegen Gesetz,
Gesellschaftsvertrag oder Satzung.112 Das Tatbestandsmerkmal schwerwiegend wird vom
KWT quantitativ und qualitativ definiert. Quantitativ wird die Höhe des finanziellen Risikos
und Schadens genannt und qualitativ ist die Bedeutung der gebrochenen Rechtsnorm und der
Grad des Vertrauensbruchs entscheidend. Aufgabe des Berichts ist es, den Gang der Prüfung
und die Ergebnisse im Einzelnen darzustellen.113
110
Vgl. Mekat (2009), S. 169f.
111
Die Vermutung eines Reorganisationsbedarfs im Sinne des § 22 Abs 1 Z 1 URG liegt dann vor,
wenn die Eigenmittelquote weniger als 8 % und die fiktive Schuldentilgungsdauer mehr als 15 Jahre
betragen.
112
Vgl. KWT (2009c), S. 2ff.
113
Vgl. Lechner (2000a), RZ 1ff.
34
Laut § 274 UGB ist der Abschlussprüfer zur Zusammenfassung des Ergebnisses der Prüfung
in einem Bestätigungsvermerk zum Jahresabschluss verpflichtet. Neben der
Ergebniszusammenfassung ist es Aufgabe des Testats114, die Tätigkeit des Prüfers, die
Abgrenzung der Verantwortlichkeiten, den Gegenstand, die Art und den Umfang der Prüfung
zu beschreiben.115 Gesetzlich gibt es keine Vorgaben für die Formulierung des
Bestätigungsvermerks, jedoch bestehen berufsständische Regelungen, die einen Rahmen für
die Erstellung vorgeben, um den Adressaten das Verständnis eines Testats zu erleichtern.116
Zu den Adressaten zählen nicht nur die Organe der Gesellschaft, sondern auch die
Öffentlichkeit.117
Der Bestätigungsvermerk beinhaltet ein auf den Einzelergebnissen der Prüfung beruhendes
Gesamturteil über den Jahresabschluss. Dabei kommt es nicht nur zu einer einfachen
Summierung der Einzelergebnisse der Teilgebiete, denn die Gewichtung der Einzelergebnisse
und die Berücksichtigung von Wechselwirkungen sind notwendig. Eine umfassende und
unmittelbare Beurteilung der wirtschaftlichen Lage und der Geschäftsführung des geprüften
Unternehmens, sowie die Abgabe einer Garantie für den Fortbestand sind nicht Gegenstand
eines Testats.118
Laut § 274 Abs. 3 UGB kommt als Prüfungsurteil ein uneingeschränkter oder ein
eingeschränkter Bestätigungsvermerk, sowie ein Versagungsvermerk aufgrund Einwänden
oder da der Prüfer nicht in der Lage war ein Prüfungsurteil abzugeben, infrage. Ein
uneingeschränkter Bestätigungsvermerk ist zu gewähren, wenn die Prüfung zu keinen
Einwendungen geführt hat, der Abschluss gegen keine relevante Norm verstößt und ein
möglichst getreues Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens
wiedergibt. Dabei ist der Grundsatz der Wesentlichkeit zentral und somit stehen
unwesentliche Beanstandungen dem uneingeschränkten Bestätigungsvermerk nicht entgegen.
Wenn das Prüfungsurteil kein uneingeschränktes Testat zulässt, muss der
Bestätigungsvermerk eingeschränkt oder versagt werden.119 Der Bestätigungsvermerk ist
immer zu versagen, wenn ein Prüfer nicht in der Lage ist, ein Prüfungsurteil abzugeben. Bei
114
Der Begriff Testat wird in diesem Zusammenhang als Synonym für den Bestätigungsvermerk
verwendet.
115
Vgl. KWT (2010), S. 3.
116
Als relevante berufsständische Normen sind KFS/PG 3, ISA 700 und der Musterbericht des IWP –
dieser enthält einen Musterbestätigungsvermerk – zu nennen.
117
Laut § 277 Abs. 1 UGB ist der Bestätigungsvermerk, sowie der Jahresabschluss und Lagebericht
beim zuständigen Firmenbuchgericht einzureichen.
118
Vgl. KWT (2010), S. 5.
119
Vgl. KWT (2010), S. 11.
35
Einwendungen ist der Bestätigungsvermerk unter der Voraussetzung, dass sich die
festgestellten Fehler auf den gesamten Abschluss beziehen, sodass der Jahresabschluss im
Wesentlichen kein getreues Bild der wirtschaftlichen Situation des Unternehmens liefert, zu
versagen. Sind die festgestellten Auswirkungen auf abgegrenzte Bereiche beschränkt, führen
die Feststellungen zu einer Einschränkung der positiven Gesamtaussage.120 Der
Bestätigungsvermerk ist somit einzuschränken, wenn in einem einzelnen Bereich ein
wesentlicher Fehler festgestellt wurde, jedoch, unter Beachtung der vom Prüfer getroffenen
Einschränkung, der Abschluss ein im Wesentlichen getreues Bild der Vermögens-, Finanz-
und Ertragslage vermittelt. Der Bestätigungsvermerk kann ergänzt werden, wenn weitere
Ausführungen nötig sind, um auf Besonderheiten aufmerksam zu machen. Bei einer
Ergänzung liegen keine wesentlichen Beanstandungen vor. Ob im Einzelfall eine Ergänzung
vorzunehmen ist, hat der Abschlussprüfer im pflichtgemäßen Ermessen zu entscheiden.
Der Österreichischer Corporate Governance Kodex nennt neben den gesetzlich

vorgeschriebenen Berichtspflichten gem. § 273 HGB gegenüber Vorstand und Aufsichtsrat,
auch den so genannten Management Letter121.122 Der Management Letter ist ein
Informationsinstrument, das Probleme, die keine wesentlichen Auswirkungen auf das
Prüfungsergebnis haben oder nicht Prüfungsgegenstand sind, zusammenfasst. Dazu gehören
organisatorische oder sonstige Hinweise, wie Verbesserungsvorschläge im Bereich IKS,
Anregungen zu steuerlichen Auswirkungen oder das Aufzeigen von Risiken oder
Frühindikatoren für Krisen.123
120
Vgl. KWT (2010), S. 12.
121
Eine verpflichtende Erstellung eines Management Letters, wie sie durch § 273 (2) UGB idF des
Ministerialentwurfes zum URÄG 2008 vorgesehen war, wurde nicht in das Gesetz aufgenommen;
vgl. Gedlicka (2008), S. 29.
122
Vgl. Österreichischer Arbeitskreis für Corporate Governance (2010a), S. 45f, Regel 82.
123
Vgl. Österreichischer Arbeitskreis für Corporate Governance (2010b), S. 3f, zu Regel 82.
36
4 Historische Entwicklung der Wirtschaftsprüfung
Nachfolgend findet sich ein Überblich über die historische Entwicklung der
Wirtschaftsprüfung von den ersten Anfängen bis zur Einführung der Pflichtprüfung. Dabei
wird die Entwicklung, der für die Entstehung der Wirtschaftsprüfung bedeutenden Ländern,
der österreichischen Wirtschaftsprüfergeschichte gegenübergestellt.
4.1 Von den Anfängen bis zur Pflichtprüfung
Vorhandene Dokumente lassen darauf schließen, dass es bereits 2900 vor Christus zu ersten
Erscheinungsformen einer Revision in den Ländern des Nahen Osten, im Besonderen in
Ägypten und Babylon kam.124 So wurde in der Fabrikbuchhaltung des Tempels Dumblalmach
für jeden ausgegebenen Gegenstand vom Lagerverwalter ein Ausgabeschein erstellt. Am
Ende des Monats wurde eine Abrechnung erstellt, um den Gewinn oder Verlust zu ermitteln.
Auf den einzelnen Abrechnungen fanden sich Vermerke (Punkte, Striche oder Hacken), die
auf eine erste Form der Revision schließen lassen. Diese Revision umfasste eine rein formelle,
rechnerische Überprüfung der buchhalterischen Aufzeichnungen der Lagerverwaltung.
Die Entwicklung der Revision ist eng mit der Entwicklung der Buchhaltung verbunden. Im
römischen Rechnungswesen existierten drei Varianten wie Bücher geführt werden konnten.
Man unterschied Bücher der Banken, Bücher der Staatsführung und Bücher der
Privatpersonen bzw. Hausstandsbücher. In Letzteres wurden vom pater familias alle
Haushaltseinnahmen und Ausgaben geschrieben. Die römische Kontoführung war bereits in
zwei Seiten geteilt (Einnahmen und Ausgaben). Die Differenz zwischen Einnahmen und
Ausgaben war als das Ueberschießende bekannt. Die Buchführung war schon weit verbreitet
jedoch von einer modernen doppelten Buchführung weit entfernt, da das System in sich nicht
geschossen und das Kapitalkonto noch unbekannt war. Die Entwicklung der Revision ist auf
die Buchhaltung im öffentlichen Finanzwesen zurückzuführen. Zweck des öffentlichen
Finanzwesens ist die Ermittlung der Steuerlast der einzelnen Bürger und die Überwachung
öffentlicher Finanzen. Im beginnenden Mittelalter wurden von den oberitalienischen Städten
Genua, Mailand oder Venedig Rechnungshöfe zur Erfüllung fiskaler Interessen gegründet.
124
Vgl. IWP (2008), S. 18ff.
37
Hauptaufgabe der Rechnungshöfe war anfangs die Überwachung der Gebarung der
öffentlichen Finanzen. Dabei standen die formalen Gesichtspunkte im Vordergrund. Aufgrund
erster geschichtlicher Erwähnungen wird Italien immer wieder als Geburtsland eines
ausgebildeten Revisionswesens charakterisiert.
Die ältesten Nachweise bzw. erhaltenen Dokumente einer doppelten Buchführung stammen
aus dem Jahr 1340 nach Christus. Dabei handelt es sich um Handelsbücher der städtischen
Finanzverwaltung von Genua. Ältere Dokumente – von der Zeit der Herrschaft der Römer bis
ins 12. Jahrhundert – sind keine mehr erhalten. Es wird jedoch für möglich gehalten, dass
auch schon früher Doppik125 zur Aufzeichnung von Handelstreibenden verwendet wurde. Das
erste Buch, das sich 1494 mit dem Prinzip der Doppik befasste war Summa de Arithmetica,
Proportioni e Proportionalità vom Mönch und Professor der Mathematik Luca Pacioli.
Die Entwicklung der Buchhaltung ging von den wirtschaftlich führenden Städten Oberitaliens
aus und erfasste rasch auch die restlichen Länder Europas. Durch das vorherrschende
Wirtschaftswachstum stiegen die finanziellen Mittel der öffentlichen Hand an, sodass die
Prüfung der Verwendung der öffentlichen Mittel in den Vordergrund rückte. In Oberitalien
begann der Fiskus zu Beginn des 15. Jahrunderst die Revision auch auf die Steuererklärungen
privater Gewerbetreibender auszuweiten. Dieser Trend verstärkte sich vor allem in Zeiten, in
denen der Finanzbedarf in den öffentlichen Kassen größer war. Als Beispiel ist dazu die
Prüfung der Sankt Georgsbank in Genua überliefert. Dabei wurden die Geschäftsbücher,
Posten für Posten von den Revisoren, abgeglichen, nachgerechnet und gekennzeichnet. Die
Revisoren wurden für ihre Arbeit mit einem Grundlohn und einem Erfolgszuschlag vergütet.
Während in den oberitalienischen Städten schon das System der doppelten Buchhaltung und
Revision bekannt war, fand man im deutschsprachigen Raum noch eine einfachere Form der
Buchführung – nur Aufzeichnung der Kreditgeschäfte – und eine dementsprechende
Finanzkontrolle. Mitte des 15. Jahrhunderts kam es im brandenburgisch-preußischen Staat zu
regelmäßigen Revisionen in Verhörform vor einer Kommission. Erst mit der Einführung der
Doppik entwickelte sich ein Revisionswesen, jedoch nicht durch öffentliche bzw. externe
Kontrolleinrichtungen, sondern durch interne Kontrollsysteme.
Zu Beginn der Neuzeit – um ca. 1600 n. Chr. – entstanden durch den Wirtschaftsaufschwung
Zweigniederlassungen in geografisch entfernten Teilen der Erde. Aufgrund der Entfernung
und der damaligen eingeschränkten Mobilität, wurden die Standortleiter mit umfassenden
125
Doppik ist ein Kunstwort und bezeichnet die doppelte Buchführung, vgl. Bertl/Deutsch/Hirschler (2007),
S. 20ff.
38
Kompetenzen ausgestattet. Diese räumliche Trennung, verbunden mit den umfangreichen
Kompetenzen, führte zwangsläufig zur Implementierung eines Kontrollsystems. Diese
geografische Distanz wird als wichtiger Auslöser in der Entwicklung der Revision gesehen.
Dabei stand aber vor allem die interne Revision im Mittelpunkt. Als historisches Beispiel für
die interne Revision ist die Grosse Ravensburger Handelsgesellschaft im Jahr 1494 zu
nennen. Zum Unternehmen gehörten 13 Faktoreinen – eigenständige Handelsniederlassungen
–, in der es je einen Angestellten für die Buchführung gab. Im Stammhaus war der Regierer
für die Kontrolle der einzelnen Buchhaltungen und der Erstellung der Generalabrechnung
verantwortlich und zeitgleich Mitglied der Geschäftsleitung. Sämtliche Rechnungen der
Zweigniederlassungen wurden im Rahmen einer internen Revision kontrolliert.
Durch Entwicklungen im Gesellschaftrecht und der stark steigenden Zahl an Kreditverträgen,

kam es vermehrt zu Streitigkeiten, die zunehmend vor Gericht ausgetragen wurden. Dabei
wollten Richter ihre Entscheidungen auf objektive Aussagen stützen Somit wurden im
deutschen Raum ab 1578 erstmals gerichtlich bestellte Sachverständige als Buchrevisoren
eingesetzt. Dabei griff man vor allem auf hauptberufliche Buchhalter oder Buchhaltungslehrer
zurück. Damals, wie heute, sind unabhängige Sachverständige nötig, um im Streitfall –
Veränderung von Gesellschafterverhältnissen, Erbstreitigkeiten, Betrug und mehr – die
Bücher von Unternehmen auf deren Ordnungsmäßigkeit zu prüfen.
Durch die positive wirtschaftliche Entwicklung und dem zunehmenden Kapitalbedarf ist es
vermehrt zur Gründung von Gesellschaften gekommen. Durch das Vorhandensein von
mehreren Eigentümern in einer Gesellschaft kam es verstärkt zur Besorgung der
Geschäftsführung durch externe Personen oder nur einem Teil der Gesellschafter. Es folgte
eine rechtliche Trennung von Eigentum und Dispositionsgewalt. Somit forderten die
Kapitalgeber von der Geschäftsleitung Rechenschaft über ihre Arbeit. Diesem Anspruch der
Eigentümer folgte das Bedürfnis nach Kontrolle. Die teilweise schon installierten internen
Revisionen kamen, aufgrund der begrenzten Unabhängigkeit, für diese objektive Aufgabe
nicht in Frage. Im kontinentaleuropäischen Raum konnte der Kapitalbedarf häufig nur durch
Banken gedeckt werden. Diese Finanzintermediäre legten bei der Kreditvergabe ein erhöhtes
Maß an Sorgfalt an den Tag. Bei der Unternehmensbeurteilung wurden, durch externe und
unabhängige Fachleute, geprüfte Zahlen bevorzugt.
Ein weiterer Meilenstein in der Entwicklung war die Entstehung von Treuhändern. Aufgrund
der steigenden Anzahl an Gesellschaften und Krediten und der vermehrten Abkehr vom Zug
um Zug Prinzips kam es zur Zwischenschaltung von Treuhändern. Das Treuhandwesen hat
39
seinen Ursprung in den angelsächsischen Ländern gegen Ende des 19. Jahrhunderts. Auch in
Deutschland wurden zur selben Zeit Treuhandgesellschaften gegründet. Die
Treuhandfunktion nach angelsächsischem Vorbild, erwies sich jedoch im deutschsprachigen
Raum als nicht ertragsfähig und somit wurde die Geschäftstätigkeit durch Revisionsaufgaben
erweitert. Der deutsche Begriff Treuhandwesen umfasst seit damals jenen der Revision.
4.2 Die Entwicklung der Pflichtprüfung
Nachfolgend wird die historische Entwicklung der Pflichtprüfung geografisch differenziert

betrachtet. Neben der österreichischen Entwicklungsgeschichte werden auch die Anfänge in
Großbritannien, Deutschland und den Vereinigten Staaten von Amerika dargestellt.
4.2.1 Großbritannien
Im Rahmen der Industriellen Revolution und dem damit verbundenen rasanten

Wirtschaftswachstum in Großbritannien, kam es vermehrt zu Gesellschaftsgründungen.126
Dabei trieben auch unseriöse Unternehmer ihr Unwesen. Durch den Stock Companies Act von
1844 wurde erstmals eine Pflichtprüfung eingeführt, jedoch 1856 wieder abgeschafft.127
Daraufhin wurde von staatlicher Seite das Revisionswesen gefördert und Regelungen für
128
freiwillige Prüfungen der Bücher im Company Act 1862 definiert. Eine Vielzahl der
Gesellschaften folgten diesen Empfehlungen und liesen sich freiwillig einer unabhängigen
Revision unterziehen, jedoch konnten unseriöse Unternehmer dadurch nicht erfasst werden.
Vom Gesetzgeber wurde im Jahr 1878 nach dem Untergang der City of Glasgow Bank erneut
eine verpflichtende Prüfung der Bücher von Banken beschlossen. Diese Regelung wurde in
den Company Acts 1900 bzw. 1907/1929 auf weitere Unternehmen ausgedehnt. Seit dem
126
Vgl. IWP (2008), S. 25ff.
127
Vgl. Jeetun (1989), S. 890f.
128
Vgl. IWP (2008), S. 25ff.
40
Companies Act von 1985 besteht für alle Kapitalgesellschaften die Pflicht zur Prüfung der
Jahresabschlüsse.129
4.2.2 Deutschland
Während in den oberitalienischen Städten schon das System der doppelten Buchhaltung und
Revision vorherrschte, war im deutschsprachigen Raum noch eine einfachere Form der
Buchführung und eine dementsprechende Finanzkontrolle verbreitet.130 Im brandenburgisch-
preußischen Staat kam es Mitte des 15. Jahrhunderts zu regelmäßigen Revisionen in
Verhörform vor einer entsprechenden Kommission. In der hamburgischen Neuen Falliten-
Ordnung von 1753 war geregelt, dass die Abwicklung von Konkursen immer von einem
Buchhalter zu begleiten ist.131 Die Buchhalter mussten auf Grundlage der Ergebnisse einer
materiellen Prüfung ein Urteil bilden, ob der Konkurs auf Vorsatz, Leichtsinn oder Unglück
zurückzuführen war. Bis in die achtziger Jahre des 19. Jahrhunderts finden sich in
Deutschland keine weiteren Anzeichen für Vorschriften zur Prüfung. Sachverständige für
Buchhaltungsfragen wurden jedoch von den Gerichten vereidigt. Diese, von den Gerichten
vereidigten, Sachverständigen wurden Beeidigte Bücherrevisoren genannt. Im
deutschsprachigen Raum entwickelte sich ein Revisionswesen erst mit der Verbreitung der
Doppik, jedoch nicht durch öffentliche Kontrolleinrichtungen, sondern durch interne
Kontrollsysteme der Unternehmen.132
Die Rechtsform der Aktiengesellschaften wurden 1843 in Deutschland eingeführt und mit der
Pflicht zur jährlichen Bilanzerstellung ausgestattet.133 Im Jahr 1861 wurden durch das
Allgemeinen Deutsche Handelsgesetzbuch erste weitere gesellschaftsrechtliche Normen
erlassen und die Bilanzerstellungspflicht auf alle Rechtsformen ausgeweitet. In diesem Gesetz
waren noch keine Regelungen zur Prüfung der Rechnungslegung enthalten. Im Rahmen der
Aktienrechtsnovelle 1870 wurde der Zugang zur Gründung einer Aktiengesellschaft durch die
Abschaffung des Konzessionssystems erleichtert. In den Vorarbeiten der Reform wurde eine
129
Vgl. Jeetun (1989), S. 890f.
130
Vgl. IWP (2008), S. 21f.
131
Vgl. Markus (1996), S. 1.
132
Vgl. IWP (2008), S. 21f.
133
41
134
unabhängige Aufsicht für Aktiengesellschaften diskutiert. Dabei wurde eine staatliche
Aufsicht präferiert, jedoch aus Sicht der wirtschaftlichen Autonomie wieder verworfen. Durch
dieses Gesetz wurde die Veröffentlichung der Bilanz verpflichtend. In einer weiteren Novelle
im Jahr 1884 wurde die Publizitätsvorschrift insofern verschärft, dass die Veröffentlichung
der Gewinn- und Verlustrechnung verpflichtend wurde. Des Weiteren wurde die
Gründungsprüfung gesetzlich verankert. Dabei wurde die Bestellung der Prüfer den Industrie-
, Handelskammern und Gerichten überlassen. Diese Institutionen wählten die Prüfer nach
eigenen Kriterien aus, nicht immer standen fachliche Merkmale im Mittelpunkt. Gegenstand
einer Gründungsprüfung war die Sicherstellung, ob das Grundkapital aufgebracht wurde und
die Angaben im Gesellschaftsvertrag richtig und vollständig waren. In derselben Novelle des
Aktienrechts wurde die, bis heute geltenden, Organe Vorstand und Aufsichtsrat definiert. Der
Vorstand ist für die Geschäftsführung und der Aufsichtsrat für die Überwachung zuständig.
Im Jahr 1889 wurden Genossenschaften zur Prüfung ihrer Jahresabschlusse und
Geschäftsführung durch einen Prüfungsverband verpflichtet.135
Im Jahr 1890 wurde in Deutschland die erste Treuhandgesellschaft gegründet. 136 Die
ursprüngliche Trustfunktion wurde bald um die Bilanzprüfungen ergänzt. Die
Gewerbeordnung von 1900 ermöglichte es, auf nationaler Ebene Bücherrevisoren zu
bestellen. Die meisten Länder machten davon auch Gebrauch.137
Im Jahr 1928 war eine umfassende Aktienrechtsreform geplant, da festgestellt wurde, dass der
Aufsichtsrat mit seiner Überwachungsfunktion überfordert war.138 Zur selben Zeit brach die
zweitgrößte deutsche Versicherung (die Frankfurter Versicherungsgesellschaft, FAVAG)
zusammen. Bei diesem Zusammenbruch wurde ersichtlich, dass der Aufsichtsrat mit der
Überwachung überfordert war, denn der Vorstand ging jahrelang unkalkulierbare Risiken ein,
verschleierte diese Sachverhalte und vermittelte ein falsches Bild der Vermögens-, Finanz-
und Ertragslage. Dieser Entwurf wurde, aufgrund des schwarzen Freitags an den
amerikanischen Börsen im Jahr 1930, um präzisere Bewertungsvorschriften für Bilanzposten,
eine fixe Gliederung der Bilanz und der Gewinn- und Verlustrechnung und mehrerer
Pflichtangaben im Jahresabschluss erweitert. Entscheidend war jedoch, dass der Entwurf um
134
Vgl. IWP (2008); S. 26ff.
135
Vgl. Stobel (2007), S. 548.
136
Vgl. Thümmel (1989), S. 298.
137
Vgl. Markus (1996), S. 1.
138
Vgl. IWP (2008); S. 26ff.
42
die Einführung einer Pflichtprüfung für Aktiengesellschaften und Kommanditgesellschaften
auf Aktien ergänzt wurde. Als Begründung für die beabsichtigte Einführung der
Pflichtprüfung nannte das Reichsministerium das öffentliche Interesse an den Unternehmen.
Aufgrund der anhaltenden Wirtschaftskrise und des noch bestehenden Überarbeitungsbedarfs

des angeführten Entwurfs, wurde 1931 die Verordnung des Reichspräsidenten über
Aktienrecht, Bankenaufsicht und Steueramnestie erlassen. Darin waren Vorschriften zur
Offenlegung, Gliederung des Geschäftsberichts, der Bilanz und der Gewinn- und
Verlustrechnung und die Einführung der Prüfungspflicht für Aktiengesellschaften und
Kommanditgesellschaften auf Aktien enthalten. Der Jahresabschluss der Gesellschaft, unter
Einbeziehung der Buchführung und des Geschäftsberichts, musste fortan von einem
sachverständigen Abschlussprüfer geprüft werden. Diese per Verordnung erlassenen
Vorschriften wurden 1937 ins dHGB bzw. dAktG übertragen. In § 137 dAktG wurde
ausdrücklich die Nichtigkeit ungeprüfte Jahresabschlüsse verankert.139 Der Kreis, der in die
Prüfpflicht fallenden Rechtsformen, wurde nach 1945 stark ausgeweitet.140
Alle Kreditinstitute wurden ab 1961 der Abschlussprüfung unterworfen. 1969 folgten alle
Großunternehmen. Krankenhäuser und Stiftungen wurden auf Länderebene prüfungspflichtig.
Auch politische Parteien müssen ihren Rechnungsabschluss seit 1967 verpflichtend einer
Prüfung unterziehen lassen. Seit dem Jahr 1978 sind auch Gesellschaften mit beschränkter
Haftung (GmbH) in die Prüfpflicht mit einbezogen.141 Kleine GmbHs142 sind jedoch von
dieser Prüfpflicht ausgenommen.
4.2.3 Die Vereinigten Staaten von Amerika
Die historische Entwicklung der Abschlussprüfung geht in den USA bis in die Kolonialzeit
zurück.143 Die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der ersten transatlantischen
Finanzinvestitionen, von vor allem englischen und schottischen Investoren, wurden durch
139
Vgl. Doralt (2005), S. 23f.
140
Vgl. Thümmel (1989), S. 299.
141
Vgl. Lück (1989a), S. 326.
142
Die Größenklasse der Gesellschaft ist von der Bilanzsumme, den Umsatzerlösen und der Anzahl der
Arbeitnehmer abhängig; vgl. Lück (1989a), S. 326.
143
Vgl. Wollmert (1989), S. 883ff.
43
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften untersucht. Diese globalen Prüfungstätigkeiten sind
Faktoren, die die Entstehung der heutigen Big Four Gesellschafen mit beeinflusst haben.
Erste Berufsorganisation, wie Vorläufer des heutigen AICPA, sowie
Zulassungsvoraussetzungen zur Berufsausübung, haben sich schon früh gebildet, obwohl es
bis 1933 an verbindlichen Rechnungslegungsstandards und einer verpflichteten
Jahresabschlussprüfung fehlte. Als Folgen der Wirtschaftskrise wurde 1933 mit dem
Securities Act konkrete Rechnungslegungsbestimmungen und eine unabhängige
Jahresabschlussprüfung für kapitalmarktorientierte Unternehmen verpflichtend. Normen der
Prüfung und Offenlegung wurden mit dem Securities Exchange Act von 1934 ergänzt. Parallel
wurde die unabhängige Securities and Exchange Commission (SEC) installiert und mit der
Kompetenz zur Entwicklung von Rechnungslegungsvorschriften (GAAP) ausgestattet. Die
SEC überlies die Entwicklung von Bilanzierungsgrundsätzen, trotz gesetzlicher Legimitation,
dem Berufsstand der Wirtschaftsprüfer. In dessen Kompetenzbereich liegt auch die
Entwicklung von Prüfungsgrundsätzen (GAAS).
4.2.4 Österreich
In Zeiten der österreichisch-ungarischen Monarchie war das Wirtschaftsgeschehen durch

kleine und mittlere Betriebe geprägt und die Steuersysteme bzw. Kontrollmechanismen waren
überschaubar.144 Schon in Zeiten der Monarchie wurde der Gewinn als
Besteuerungsgrundlage herangezogen.145 Dieser definierte sich aus Einkünften minus
Ausgaben. Die Gewinnermittlung erfolgte nach einer staatlich verordneten Buchführung.
Jedoch wurde die Ausgestaltung der Buchführung jedem Einzelnen überlassen. Im Jahr 1860
erlies Kaiser Franz Joseph I. erstmals umfassende Buchhaltungsregeln um monarchieweit
eine einheitliche Buchführung zu gewährleisten. Durch den steigenden Bedarf an öffentlichen
Finanzmitteln, wurden auch natürliche Personen in die Einkommensbesteuerung mit
aufgenommen. Da die Berechnung bzw. die Angaben des zu besteuerten Gewinnes in der
Sphäre der Steuersubjekte lagen, wurde eine Kontrolle auf Richtigkeit der Steuererklärungen
immer bedeutsamer. Dafür wurden in den Finanzämtern eigene Revisionsabteilungen
eingerichtet.
144
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 17.
145
Vgl. IWP (2008), S. 33f.
44
In der historischen Entwicklung des Berufsstandes des Wirtschaftprüfers spielte Österreich
bzw. die österreichisch-ungarische Monarchie, nur eine untergeordnete Rolle.146 Diese Rolle
ist auf das verhältnismäßig einfache Steuersystem, den Zustand, dass die Monarchie aus
mittleren Betrieben und dem Kleingewebe bestand und dass ausgebildete wirtschaftliche
Strukturen noch am ehesten in der Agrar- und Handelswirtschaft bestanden, zurückzuführen.
Kaiser Franz Josef I. prägte in seiner 68-jährigen Regierungszeit die Wirtschaftsgesetzte.
1862 erließ er das Allgemeine Handelsgesetzbuch (AHGB). Dadurch wurden erstmals
einheitliche Regelungen für Kaufleute der Monarchie geschaffen. Durch dieses Gesetz wurde
auch der Aufsichtsrat als Überwachungsorgan der Aktiengesellschaft eingerichtet. Aufgabe
des Gremiums war es, die Jahresrechnungen (Bilanzen) und fakultativ die Vorschläge zur
Gewinnverteilung zu prüfen und darüber alljährlich der Generalversammlung Bericht zu
erstatten. Die Einrichtung eines Aufsichtsrates war jedoch nicht verpflichtend.147 Jedoch
mussten Aktiengesellschaften ohne Aufsichtsrat Ihren Jahresabschluss von zwei
außenstehenden Revisoren prüfen lasse. Somit wurde ein Wahlrecht zwischen Einrichtung
eines Aufsichtsrates oder der Jahresabschlussprüfung geschaffen.
In einer AHGB-Novelle 1899 wurde die Gründungsprüfung eingeführt.148

Prüfungsgegenstand war die Richtigkeit und Vollständigkeit der Gründungsbilanzen und die
Angemessenheit der Wertansätze. Über die Prüfung mussten die zwei Prüfer, die aus einer bei
den Handels- und Gewerbekammern aufliegenden Liste ausgewählt werden konnten,
schriftlich Bericht erstatten. Des Weiteren wurde mit dieser Novelle die Bestellung eines
Organs, zur Prüfung der Jahresrechnung der Gesellschaft, verpflichtend. Zu dieser Aufgabe
konnte der Aufsichtsrat oder mindesten zwei externe Rechnungsrevisoren bestellt werden. Für
externe Prüfer hatte das Gesetz schon Unvereinbarkeitsregeln und Vorschriften über die
maximale Funktionsperiode enthalten. Die Aufgabe dieser Prüfung bestand im Wesentlichem
im Abgleich von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung mit den Hauptbuchkonten.
Von der Monarchie wurden zu dieser Zeit auch Gesetze über Konkursordnung, Revision von
Versicherungen, Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften oder Gesellschaften mit
beschränkter Haftung erlassen. Für Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) wurde
das Minderheitenrecht auf Überprüfung der Bilanz bei Verdacht auf Unredlichkeiten oder
groben Verletzungen des Gesetzes oder Gesellschaftsvertrages, eingeführt.
146
Vgl. IWP (2008), S. 30ff.
147
Vgl. Doralt (2005), S. 24.
148
Vgl. IWP (2008), S. 30ff.
45
Durch die Einführung der Pflichtprüfung in Großbritannien, mit der Neufassung des
Company Acts 1900, wurde auch in der Monarchie über jährliche Pflichtprüfungen diskutiert.
1903 wurde mit Inkrafttreten des Genossenschaftsgesetzes die Prüfungspflicht für
Genossenschaften in Österreich eingeführt.149 Das Gesetzt verlangte eine Prüfung der
Verwaltung, durch einen nicht der Genossenschaft angehörigen sachverständigen Revisor.
Bis zum Anschluss Österreichs an das Deutsche Reich sollte sich im Bereich Pflichtprüfung
nichts ändern. Nach dem Anschluss wurde 1938, per Verordnung, die Einführung deutscher
handelsrechtlicher Vorschriften in Österreich veranlasst. Somit wurde das deutsche
Aktiengesetz von 1937, ohne Rücksicht auf lokale Gegebenheiten, in Österreich geltend. Mit
dieser Übernahme wurde auch in Österreich die Prüfung für Aktiengesellschaften und
Kommanditgesellschaften auf Aktien, durch sachverständige Prüfer verpflichtend.
Gesetzliche Regelungen dazu fanden sich im Aktiengesetz.150 Die Jahresabschlussprüfung
wurde als Ordnungsmäßigkeits- und Gesetzmäßigkeitsprüfung und nicht als Veruntreuungs-,
Gebarungs- oder Steuerprüfung, eingeführt.151 Vom Umfang beschränkte sich der
Gesetzgeber auf eine Stichprobenprüfung. Die Stichprobenauswahl wurde dem Prüfer nach
seinem pflichtgemäßen Ermessen überlassen. Die Prüfungspflicht umfasste den
Jahresabschluss, somit die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung.152
149
Vgl. Gebauer (1953), S. 57ff.
150
§§ 135 bis 144; vgl. Vgl. Gebauer (1953), S. 60.
151
Vgl. Gebauer (1953), S. 59.
152
Vgl. Fluchl (1956), S. 24.
46
5 Berufsstand des Wirtschaftsprüfers
5.1 Die Entstehung des Berufsstandes
Aufgrund des steigenden Bedarfs an sachkundigen Personen und des hohen

Qualitätsanspruchs, schlossen sich Berufskollegen rasch zu Berufsvertretungen zusammen
und schon früh wurden strenge Bestimmungen für die Aufnahme weiterer Kollegen
geschaffen.153
Die Entwicklung der Berufsvertretung lässt sich, wie auch schon die Entwicklung der
Revision, auf den oberitalienischen Raum zurückführen.154 In einem ersten Schritt
entwickelten sich Vertretungen für öffentliche Rechnungsbeamte. Mit der Zunahme der
Revision von privaten Büchern schlossen sich auch Revisoren, die hauptsächlich mit der
Prüfung von privaten Buchhaltungen beschäftigt waren, zusammen. Als erste nachgewiesene
und anerkannte Berufsvertretung für staatliche Rechungsbeamte wurde das Collegio de
Raxonati 1581 in Venedig mit staatlicher Hilfe gegründet. Schon damals herrschen strenge
persönliche und fachliche Aufnahmekriterien, wie eine sechsjährige Lehrzeit bei einem
öffentlichen Revisor und eine strenge Prüfung. Im Jahr 1739 wurde der zweite anerkannte
Berufsverband mit dem Namen Collegio de Ragionati von hauptberuflich, in der
Privatwirtschafts tätigen Revisoren gegründet. Die Mitgliedschaft war an eine fünfjährige
Lehrzeit, ein Mindestalter von 25 Jahren, das Beherrschen fundierter Arithmetik und ein
abgeschlossenes Examen der Buchhaltungswissenschaften gebunden.
Wie auch schon in der Entwicklung der Revision, spielte Großbritannien eine entscheidende
Rolle in der Entstehung der Berufsvertretung. Als Grund kann die industrielle Revolution und
die damit verbundene Ausrichtung an das kapitalistische System angeführt werden. Der Beruf
Accountant wurde ursprünglich nicht hauptberufliche ausgeübt. Besonders angesehene
Kaufläute nutzen ihre Erfahrungen und wurden zu Beratungszwecken herangezogen. Durch
die Ausdehnung des Aufgabengebietes der Accountants ergaben sich immer mehr
Interessenskonflikte. Folglich wurde der Grundsatz der Unabhängigkeit etabliert, womit die
Tätigkeit als Accountant mit der kaufmännischen Betätigung unvereinbar wurde.
153
Vgl. IWP (2008), S. 35.
154
Vgl. IWP (2008), S. 36f.
47
Berufskollegen begannen sich zu Berufsvertretungen zusammenzuschließen, um die langsam
entstehenden Berufsgrundsätze (Unabhängigkeit, Eigenverantwortlichkeit, Verschwiegenheit)
durchzusetzen. Im Jahr 1854 wurde in Edinburgh die Standesvertretung Society of
Accountants als staatlich anerkannte und selbstständige Institution gegründet. Mit Glasgow
(1855) und Aberdeen (1867) folgten andere schottische Städte. In Aberdeen wurde der Begriff
Chartered Accountant als Berufsbezeichnung geprägt, der sich im englisch sprachigen Raum
etablierte. Als Voraussetzung für die Aufnahme war eine strenge, theoretische und praktische
Ausbildung zu absolvieren. Nach Vorbild des großbritannischen Systems, wurden bald
weltweit Berufsvertretungen eingerichtet. Nachfolgende Tabelle gibt einen Überblick über die
Gründungen wesentlicher Berufsorganisationen.
Jahr Land Berufsvertretung
1581 Italien, Venedig Collegio de Raxonati
1739 Italien, Venedig Collegio de Ragionati
1854 Schottland, Edinburgh Society of Accountants
1855 Schottland, Glasgow Institute of Accountants and Actuaries
1867 Schottland, Aberdeen Society of Chartered Accountants
1880 Kanada, Montreal Association of Accountants
1880 England und Wales Institute of Chartered Accountants in England and Wales
1881 Frankreich Société Académique de Comptabilité
1885 Australien Institute of Accountants in South Australia
1886 Nordamerika American Association of Public Accountants
1888 Irland Institute of Chartered Accountants
1895 Holland Nederlandsch Instituut van Accountants
The Institute of Accountants and Auditors in the South

1895 Südafrika
African Republic
48
1896 Deutschland Verband Berliner Bücherrevisoren
1899 Schweden Svenska Revisor Samfundet
1904 Österreich Gremium der Buchsachverständigen
Tabelle 1: Überblick über die Entstehung der Berufsvertretungen155
In Deutschland schlossen sich 1896 Bücherrevisoren zum Verband Berliner Bücherrevisoren

zusammen, um gegen das bestehende Monopol der Beeidigten Bücherrevisoren zu
kämpfen.156 In dieser Zeit war es in Deutschland Usus, dass von der Kaufmannschaft nur
gerichtlich beeidigte Revisoren beschäftigt wurden. Diese Berufsvertretung benannte sich
1900 in Verband Deutscher Bücherrevisoren (VDB) um und dehnte seine Tätigkeit auf ganz
Deutschland aus. Als Aufnahmekriterien waren eine dreijährige Berufserfahrung und ein
Mindestalter von 30 Jahren definiert.
157
In Österreich galt die Berufsvertretung aus Großbritannien als Vorbild. Jedoch entstand
erst 1904 das Gremium der Buchsachverständigen in Wien, mit bekannten Berufsangehörigen
an der Spitze. Für Mitglieder war fundiertes Fachwissen und das Ablegen einer Fachprüfung
vorausgesetzt. Weitere Standesvertretungen entstanden in den Folgejahren, welche sich 1920
zum Österreichischen Reichsverband der Bücherrevisoren zusammenschlossen. Bis zum
Anschluss Österreichs an das Deutsche Reich standen die Entstehung des Berufsstandes und
deren Positionierung im Vordergrund.158 Ziel war es den Berufsstand aus der
Gewerbeordnung zu führen und als freien Beruf zu qualifizieren. Durch den Anschluss wurde
dieses Vorhaben zunichte gemacht. Zu den laut Gewerbeordnung geregelten Berufsgruppen
der Bücherrevisoren, Buchsachverständige, Finanz- und Wirtschaftsberater und Buchführer
kamen die deutschen Berufe Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Helfer in Steuersachen,
vereidigte Buchprüfer und Devisenberater hinzu.
155
Vgl. IWP (2008), S. 39.
156
Vgl. Markus (1996), S. 3f.
157
Vgl. IWP (2008), S. 40f.
158
Vgl. IWP (2008), S. 32f.
49
5.2 Anforderungsprofil im Verlauf der Zeit
Das Anforderungsprofil an Mitglieder des Berufsstandes der Wirtschaftsprüfer ist seit Beginn
hoch. Anfangs konnte die Tätigkeit der Prüfung von jedermann ausgeübt werden. Es stellte
sich aber rasch heraus, dass nicht jeder die nötigen Voraussetzungen mitbringt. Nicht
mangelnde Qualifikation oder Fachwissen waren Ausschlussgrund, sondern die fehlende
Objektivität.
Im Jahr 1330 wurden in den oberitalienischen Städten – wie beispielweise in Genua –

erstmals gewählte Visitatoren eingesetzt, die Bücher der Kaufleute prüften.159 Das passive
Wahlrecht der Visitatoren war an ein Mindestalter von 30 Jahren und ein Mindestvermögen
von 3.000 Lire geknüpft. Durch ein vorgegebenes Mindestvermögen wollte man die
finanzielle Unabhängigkeit der Prüfer sichern. Im 15. Jahrhundert wurden die
Zulassungsvoraussetzungen auf ein Mindestvermögen von 5.000 Lire und die hauptberufliche
Ausübung der Tätigkeit erhöht. Durch diese Berufsvoraussetzungen wollte man Werte wie
persönliche Reife, Integrität und finanzielle Unabhängigkeit erreichen.
In Großbritannien wurde das Anforderungsprofil weniger vom Gesetzgeber als vielmehr von
den einzelnen Standesvertretungen reguliert. Die Mitgliedschaften zu den einzelnen
Vereinigungen waren an strenge Aufnahmebedingungen geknüpft und standen somit, für in
der Öffentlichkeit nachvollziehbare, Qualität. Die Aufnahmebedingungen knüpften vor allem
an strenge fachliche und persönliche Aufnahmeprüfungen.
Zum Ende des 19. Jahrhunderts waren in Deutschland Magistrate für die Vereidigung von
Revisoren zuständig.160 Normen des Revisionsberufs wurden auf Landesebene beschlossen.
Erste gesetzliche Bestimmungen zum Revisionswesen wurden 1887 bis 1889 in den Städten
Bremen, Hamburg und Lübeck erlassen. Im Jahr 1900 ging die Vereidigungskompetenz auf
die Industrie- und Handelskammer über.
Durch die Entwicklung der Hochschulen und der wissenschaftlichen Betriebswirtschaftslehre

konnte sich auch der Berufsstand der Revisoren qualitativ weiterentwickeln. Im Jahr 1907
wurde an der Handelshochschule Leipzig erstmals ein Bücherrevisorenkurs angeboten, der
mit dem akademischen Gras des Diplombücherrevisor abschloss. In der Literatur und Praxis
wurden die Stimmen nach einer einheitlichen Ausbildung immer lauter und auch der Verband
159
Vgl. IWP (2008), S. 44.
160
Vgl. IWP (2008), S45ff.
50
Deutscher Bücherrevisoren (VDB) setzte sich für dieses Belangen ein. Als erstes Ergebnis
knüpfte der VDB seine Mitgliedschaft nach Vorbild von Großbritannien an einen
Ehrenkodex, der persönliche Integrität und Objektivität als zentral ansah. 1912 wurde durch
die Reichsgewerbeordnung der sächsischen Handelskammer erstmals ein
Befähigungsnachweis durch eine Fachprüfung eingeführt. Als Antrittsvoraussetzung zur
Prüfung waren eine dreijährige Berufspraxis oder eine zweijährige Praxis und ein
Bücherrevisorenkurs einer Hochschule festgesetzt.
Beim Deutschen Industrie- und Handelstag 1928 wurde ein Arbeitsausschuss eingerichtet, der
sich aus Vertretern der Industrie- und Handelskammern und dem VDB zusammensetzte.
Dieser Arbeitsausschuss präsentierte 1929 die erarbeiteten Normativvorschriften für die
öffentliche Bestellung und Vereidigung von Bücherrevisoren als Empfehlung für die
zuständigen Kammern. Als Voraussetzung für den Berufsstand wurde ein Mindestalter von
dreißig Jahren, die deutsche Staatsbürgerschaft, ein Wohnsitz im Kammerbezirk und die
fachliche Eignung durch das Bestehen einer Prüfung vorgeschlagen. Trotz fehlender
normativer Bindung dieser Vorschriften, haben fast aller Landeskammern die Bestimmungen
übernommen.
Im Rahmen der Aktienrechtsreform 1932 wurde der Wirtschaftsprüferberuf als freier Beruf
positioniert. Im selben Jahr wurde der VDB, der zwischenzeitig als Institut für Revision- und
Treuhandwesen bekannt war, ins Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) umbenannt.161
In Österreich befassten sich bis zum Beginn des 20. Jahrhunderts nur Handelsschullehrer,
Bankangestellte und Buchhalter mit den Problemen der Buchhaltung und Bilanzierung. 162 Die
notwendigen Genossenschaftsrevisoren und gerichtlich beeidigten Sachverständigen wurden
aus diesem Personenkreis rekrutiert. Diese Tätigkeiten wurden häufig nur nebenberuflich
ausgeübt. Die zunehmende Bedeutung des Berufsstandes und die Anforderungen der
Öffentlichkeit, erforderten eine umfangreiche Ausbildung. Erste Kurse über Bücher- und
Bilanzrevision wurden an der Exportakademie des k. u. k. österreichischen Handelsmuseums,
dem Vorgänger der Hochschule für Welthandel bzw. der heutigen Wirtschaftsuniversität in
Wien, angeboten. Als Berufsvertretung forderte der Reichsverband der Bücherrevisoren ein
hohes, homogenes Qualitätsniveau, eine einheitliche Berufsauffassung und Ehrbegriffe.
Jedoch verfolgte die, den Berufsstand regelnde, Gewerbeordnung aus 1859 die
Gewerbefreiheit und knüpfte die Erlangung des Gewerbescheins an praktisch keine
161
Vgl. Kaminski (1989), S. 376.
162
Vgl. IWP (2008), S. 47ff.
51
Voraussetzungen. Somit war die Herauslösung aus der Gewerbeordnung und die damit
verbundene Etablierung als freier Beruf ein zentrales Ziel des Berufsstandes. Aufgrund der
politischen Situation der Zwischenkriegszeit war dieses Streben zum Scheitern verurteilt. Mit
der Gewerbeordnungsnovelle von 1934 wurde ein Buchhaltungszertifikat als
Befähigungsnachweis erforderlich. Das Gewerbeordnungsgesetz von 1935 bedeutete einen
großen Rückschritt, da der Beruf des Buchsachverständigen und des Bücherrevisoren mit der
Innung des Beratungs- und Vermittlungsgewerbe gruppiert wurde. Wirtschaftsprüfer und
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften wurden 1938 durch das Landesgrundsatzgesetz aus der
Gewerbeordnung ausgegliedert.
1947 wurde mit dem Wirtschaftstreuhänder-Kammergesetz die Organisation des

Berufsstandes neu geregelt, jedoch blieb weiterhin die Rechtslage des Berufsrechts
undeutlich.163 Neben den alten österreichischen Vorschriften der Ersten Republik, galten
durch den Anschluss an Deutschland und dem damit verbunden Rechtsüberleitungsgesetz,
auch die deutschen Normen.
Im Jahr 1952 wurde ein Entwurf für eine Wirtschafttreuhänderberufsordnung (WTBO)

verfasst und den zuständigen Ministerien übermittelt. Jedoch war der Weg zu einer neuen
Berufsordnung sehr schwierig. Es musste die Gewerbeordnung novelliert werden, um den
Zugang zu den in der Gewerbeordnung verbliebene Berufen des Buchsachverständigen,
Bücherrevisors und Finanz- oder Wirtschaftsberaters einzuschränken und somit die Qualität
zu sichern. Erst 1955 wurde, eine Woche nach Unterzeichnung des Staatsvertrages, die
WTBO umgesetzt. Mit Inkrafttreten des Bundesgesetztes vom 22. Juni 1955 wurde der
Berufsstand in drei Gruppen eingeteilt: Beeidigte Wirtschaftsprüfer, beeidigte Buchprüfer und
Helfer in Buchführungs- und Steuersachen. Die aus Deutschland durch den Anschluss
übernommene Bezeichnung des Steuerberaters verschwand. Mit diesem Gesetz wurden die
Rechte und Pflichten der Berufsangehörigen, die Zulassungsbestimmungen zu Fachprüfung
und die Strafbestimmungen bei Gesetzesverstößen geregelt. Des Weiteren wurden die
Pflichtversicherung und die Verschwiegenheitspflicht eingeführt.
Die Berufsbezeichnung des Helfers in Buchführungs- und Steuersachen wurde als

unbefriedigend angesehen, da die beratende Tätigkeit zu wenig zum Ausdruck gebracht
wurde. Nach dem in Deutschland diese Bezeichnung 1961 abschafft wurde, suchte auch
Österreich nach einer Lösung. 1965 wurde das WTBO dahingehend novelliert, dass als
163
Vgl. IWP (2008), S. 49ff.
52
Wirtschaftstreuhänder folglich die drei Berufe Wirtschaftsprüfer und Steuerberater,
Buchprüfer und Steuerberater und Steuerberater subsumiert wurden.
Aufgrund von Einwänden des VfGH musste die WTBO in den Folgejahren in der
Titelführung der Wirtschaftstreuhänder und der Unvereinbarkeit der Wirtschaftstreuhänder
mit der Tätigkeit als Organ einer Kapitalgesellschaft abgeändert werden. Mit der WTBO-
Novelle 1982 wurde als Zulassungsvoraussetzung zur Fachprüfung des Wirtschaftsprüfer und
Steuerberaters eine mindestens dreijährige Tätigkeit als Buchprüfer und Steuerberater oder
Steuerberater eingeführt. Des Weiteren wurde die Anmeldung zum Berufsanwärter an ein
Reifeprüfungszeugnis oder eine facheinschlägige Berufsreife- oder
Studienberechtigungsprüfung gekoppelt. Eine Neuzulassung als Buchprüfer und
Steuerberater wurde ausgeschlossen, da die Berufsbezeichnung abgeschafft werden sollte. In
den 80er Jahren wurde die Zugangsvoraussetzung zum Berufsstand erneut geändert. Fortan
wurde die Zulassung zur Fachprüfung an ein einschlägiges Hochschulstudium geknüpft.
Durch die 1996 erfolgte Umsetzung der Vierten EU-Richtlinie in Österreich und der damit
verbundenen Ausweitung der Pflichtprüfung auf mittelgroße Kapitalgesellschaften in der
Rechtsform einer GmbH, wurde der Zugang zum Buchprüfer und Steuerberater
vorübergehend wieder ermöglicht.
Im Jahr 1999 hat das Wirtschaftstreuhandberufsgesetz (WTBG) als Bundesgesetz, die WTBO
ersetzt. Mit diesem Gesetz entstand der neue freie Beruf des Selbständigen Buchhalters und
dessen Eingliederung in die Kammer der Wirtschaftstreuhänder. Von den nun vier im WTGB
geregelten Berufen zählten nur Wirtschaftsprüfer, Buchprüfer und Steuerberater zu den
Wirtschaftreuhändern. Der Beruf des Buchhalters ist zusätzlich auch in der Gewerbeordnung
als Gewerblicher Buchhalter geregelt. Durch das WTGB wurde des Weiteren die
Vertretungsbefugnis des Wirtschaftreuhänders vor dem Unabhängigen Verwaltungssenat und
bei Verwaltungsverfahren in erster und zweiter Instanz erweitert.
Im Jahr 2003 erließ der Vorstand der Kammer der Wirtschaftstreuhänder die
Wirtschaftstreuhandberufs-Ausbildungsrichtlinie (WT-ARL) mit Normen über
standesgemäßes Verhalten, kontinuierliche Fortbildung, Qualitätssicherung, Befangenheit,
Interessenskonflikte, Mediation164 und Geldwäsche165.
164
Bei der (Wirtschafts-) Mediation handelt es sich um ein strukturiertes freiwilliges Verfahren zur
konstruktiven Beilegung eines Konfliktes; vgl. KWT (2011e), online.
165
Unter der Geldwäsche verstehen sich Tätigkeiten mit dem Zweck, die Herkunft des Geldes zu verschleiern;
vgl §§ 32 WT ARL (2003).
53
Im Jahr 2005 wurde das WTBG im Bereich Zugang zur Fachprüfung für Wirtschaftsprüfer
abgeändert, indem der direkte Weg zum Wirtschaftsprüfer, ohne vorherige Absolvierung der
Fachprüfung zum Steuerberater, ermöglicht wurde. Als Motivation zu dieser Änderung sind
die Vermeidung von Wettbewerbsnachteilen und die Inländerdiskriminierung zu nennen, da
in europäischen Nachbarstaaten der direkte Zugang zum Beruf Wirtschaftsprüfer schon länger
möglich ist. Des Weiteren wurde der Beruf des Buchprüfers in den Wirtschaftprüfer
übergeleitet und somit die Wirtschaftreuhänder auf zwei Gruppen – Wirtschaftprüfer und
Steuerberater – reduziert.
5.3 Nationale Berufsorganisationen
Die Interessen der Wirtschaftsprüfer werden in Österreich von nationalen Berufsvertretungen

verfolgt. Nachfolgenend werden die Organisationen Kammer der Wirtschaftstreuhänder
(KWT), Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp) und Austrian Financial Reporting
and Auditing Committee (AFRAC) dargestellt. Dabei wird neben der heutigen Ausgestaltung
und Bedeutung der Institutionen auch die historische Entwicklung behandelt.
5.3.1 Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT)
Die Kammer der Wirtschaftsprüfer( KWT) ist die Dachorganisation für Wirtschaftprüfer,
Steuerberater und Bilanzbuchhalter in Österreich und als Körperschaft öffentlichen Recht
angelegt.166 Die KWT mit Sitz in Wien vertritt die Interessen von aktuell rund 8.600
Wirtschafttreuhändern, 1.600 selbständigen Bilanzbuchhaltern und 2.500 Berufsanwärtern.
166
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 22.
54
10.000
9.000
8.000
7.000
6.000
Steuerberater
5.000
Buchprüfer
4.000
Wirtschaftprüfer
3.000
Summe
2.000
1.000
-
1981
1983
1985
1987
1989
1991
1993
1995
1997
1999
2001
2003
2005
2007
Abbildung 5: Entwicklung des Berufsstandes der Wirtschaftstreuhänder 167 2009
5.3.1.1 Historische Entwicklung
Die Berufsvertretung aus Großbritannien galt in Österreich als Vorbild.168 Dennoch entstand
erst im Jahr 1904 in Wien das Gremium der Buchsachverständigen, mit bekannten
Berufsangehörigen an der Spitze. Fundiertes Fachwissen und das Ablegen einer Fachprüfung
war die Voraussetzung für Mitglieder. In den folgenden Jahren entwickelten sich weitere
Standesvertretungen, welche sich 1920 zum Österreichischen Reichsverband der
Bücherrevisoren zusammenschlossen.
Durch den Anschluss Österreichs an das Deutsche Reich wurden 1938 deutsche
Rechtsvorschriften, auch im Bereich Wirtschaftstreuhand, in Österreich eingeführt.169 Dabei
wurden lokale Besonderheiten nicht berücksichtigt. Eine eigenständige österreichische
Rechtsgrundlage wurde sofort nach Beendigung des Zweiten Weltkrieges eingeführt. Noch
1945 wurde per Erlass des Staatsamtes für Industrie, Gewerbe, Handel und Verkehr, die im
167
Vgl. IWP (2008), S. 141 für Daten bis 2007 und E Mail von Frau Bendl (KWT) für Daten von 2008 bis 2010
vom 18. Oktober 2011.
168
Vgl. IWP (2008), S. 40ff.
169
Vgl. IWP (2008), S. 42f.
55
Jahr 1943 errichtete Reichskammer der Steuerberater und Wirtschaftstreuhänder, in die
provisorische Österreichische Kammer der Wirtschaftstreuhänder überführt. Erst 1947 wurde
der siebzehnte Gesetzesentwurf zur Errichtung der Kammer der Wirtschaftstreuhänder
angenommen. Das Ziel der Positionierung der Wirtschaftstreuhänder als freie Berufe, konnte
erfüllt werden. Parallel wurden auch das Handelskammergesetz und die Gewerbeordnung
abgeändert. Die Verhandlungen waren sehr langwierig, da die Interessen der Berufsgruppen
der Bücherrevisoren, Buchsachverständigen, Finanz- und Wirtschaftsberater, Buchführer
sowie Wirtschaftprüfer, Steuerberater, Helfer in Steuersachen, vereidigten Buchprüfer und
Devisenberater berücksichtigt werden mussten. Des Weiteren war der Berufsstand bis zu
dieser Zeit durch die österreichische Gewerbeordnung und durch die, durch den Anschluss an
das Deutsche Reich, geltenden Rechtsbestimmungen geregelt.
5.3.1.2 Aufgaben
Zu den behördlichen Aufgaben der Kammer der Wirtschaftstreuhänder zählt die Abhaltung
von Fachprüfungen zum Wirtschaftsprüfer und Steuerberater und der damit verbundenen
Erteilung der Berufsbefugnis, sowie die öffentliche Bestelllung von Personen und die
Anerkennung von Gesellschaften als Wirtschafttreuhänder.170 Weiters zählen die Erfassung
und Evidenz von relevanten Daten der Mitglieder und Verwaltungsaufgaben zur ihrer
Funktion als Behörde. Als Interessensvertretung obliegen der Kammer die Begutachtung von
Gesetzesentwürfen, sowie die Förderung der beruflichen Fortbildung und die Bereitstellung
fachlicher Information für ihre Mitglieder.
5.3.1.3 Organisation
Für die Leitung der KWT sind die Organe Präsidium, Vorstand, Kammertag und
Berufsgruppenobmänner/-frauen zuständig.171 Alle fünf Jahre wählen die ordentlichen
Mitglieder der KWT, nach dem gleichen Wahlverfahren wie bei den Nationalratswahlen, den
Kammertag, der sich aus 66 Kollegen zusammensetzt. Dieses Gremium tagt, als größtes
170
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 22.
171
Vgl. KWT (2011c), online.
56
Organ der Kammer, zwei Mal jährlich und diskutiert berufspolitische Agenden. Im
Kammertag diskutieren zurzeit vier Fraktionen aktuelle berufspolitische Themen, beschließen
den Haushalt und wählen alle fünf Jahre einen neuen Vorstand. Berufsanwärter sind im
Gegensatz zu Wirtschaftsprüfern und Steuerberatern bei den Kammertagswahlen nicht
wahlberechtigt.
70
60
50
Sonstige
Mandate
40
IG-BIBU
30 AWT
20 VWT
ÖGWT
10
Abbildung 6: Kammertagswahlen von 1950 bis 2010172
Der Vorstand besteht aus 11 Mitgliedern und bestellt in geheimer Wahl das
Kammerpräsidium (Präsident und Vizepräsidenten). Das Präsidium, welches für die
Vertretung der KWT nach außen zuständig ist, wird für fünf Jahre gewählt. Obwohl die KWT
nicht in Länderkammern organisiert ist, gibt es Landesstellen, denen jeweils ein
Landespräsident vorsteht.
172
Vgl. Hausberger (1996), s. 57ff und Daten ab 1995 per Mail von der KWT Wien erhalten.
57
Funktion Name
Präsident Mag. Klaus Hübner
Vizepräsident Prof. Dr. Karl Bruckner
Vizepräsident KR Mag. Helmut Puffer
Vizepräsident Mag. Dr. Roland Rief
Tabelle 2: Aktuelles Präsidium der KWT173
Für die Vertretung der Interessen der einzelnen Berufsgruppen in der Kammer sind die
jeweiligen Berufsgruppenobmann/-frau zuständig.
Berufsgruppenobmann/-frau Stellvertreter
Wirtschaftsprüfer Mag. Dr. Aslan Milla Mag. Herbert Houf
Steuerberater Maria Kwasnitzka KRMag. Helmut Puffer
Bibu und SBH Johann Alois Jeitler Günter Heinrich
Tabelle 3: Aktuelle Berufgruppenobmänner/-frauen der KWT174
Für die fachliche Arbeit, wie etwa die Begutachtung von Gesetzen, sind die so genannten
Fachsenate zuständig.175 Experten diskutieren unter der Leitung eines Berufsangehörigen
aktuelle Thema und präsentieren dem Präsidium Vorschläge. Zu den unterschiedlichen
Fachsenaten zählt zum Beispiel der Fachsenat für Steuerrecht oder für Betriebswirtschaft. Der
bei der Kammer der Wirtschaftstreuhänder eingerichtete Fachsenat für Unternehmensrecht
und Revision erarbeitet, mit gegenwärtig 68 Mitgliedern in regelmäßigen Sitzungen, relevante
Fachgutachten und Stellungnahmen zu Fragestellungen der Bereiche Prüfung,
Unternehmensrecht, Rechnungslegung sowie Banken/Versicherungen/Leasing. 176 Des
173
Vgl. KWT (2011d), online.
174
Vgl. KWT (2011a), online.
175
Vgl. KWT (2011c), online.
176
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 23f.
58
Weiteren begutachtet der Fachsenat unternehmens- und gesellschaftsrechtliche
Gesetzesentwürfe.
Als offizielles Aus- und Weiterbildungsinstitut der KWT ist die Akademie der
Wirtschafttreuhänder eingerichtet.177 Diese Institution wurde 1992 gegründet und steht im
100 prozentigem Eigentum der KWT. Das Institut, mit Seminarzentren in Wien, Graz und
Salzburg, ist auf Aus- und Weiterbildung für Berufsangehörige und deren Mitarbeiter
spezialisiert.
5.3.2 Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp)
Das Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp), als freiwillige Vereinigung

österreichischer Wirtschaftsprüfer, zählt aktuell rund 800 Mitglieder (natürliche und
juristische Personen).178 Als Vereinszweck ist die Interessensförderung der Wirtschaftsprüfer
in Österreich, sowie die Ausrichtung der Mitglieder in deren beruflichen Haltung zu nennen.
Zu den Aufgaben des iwp zählt die Interessenvertretung des Berufsstandes gegenüber dem
Gesetzgeber, staatlichen Einrichtungen, Aufsichtsbehörden, der Allgemeinheit und in
anerkannten internationalen Institutionen sowie der EU. Als Vision nennt der Verein eine
unabhängige, eigenverantwortliche und qualitativ hochwertige Berufsausübung der
Wirtschaftsprüfer im öffentlichen Interesse. Zu den Werten, zu denen sich der Verein und
auch seine Mitglieder in ihrer Aufgabenerfüllung verpflichten, zählen höchste Integrität,
Gewissenhaftigkeit und Objektivität.
177
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 24f.
178
Vgl. IWP (2011), online.
59
900
800
700
600
500
400 Mitglieder
300
200
100
0
1989
1995
1973
1975
1977
1979
1981
1983
1985
1987
1991
1993
1997
1999
2001
2003
2005
2007
2009
2011
Abbildung 7: IWP Mitgliederstatistik179
Der Berufsstand der Wirtschaftsprüfer fühlte sich, durch die Zusammenführung sämtlicher
Wirtschaftstreuhandberufe in die Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT), in der
Vertretung und Durchsetzung seiner Interessen unterrepräsentiert.180 Dadurch motiviert
gründete eine Gruppe von Wirtschaftsprüfern 1952 das Institut Österreichischer
Wirtschaftsprüfer, in der Rechtsform eines Vereins, als freiwillige Berufsvertretung für
Wirtschaftprüfer. Die Tätigkeit des Vereins mit Sitz in Wien, erstreckte sich von Anfang an
auf ganz Österreich. Bei der Gründungsversammlung wurden folgend Personen in den
Vorstand berufen:
179
Vgl. für 1973 bis 2007 IWP (2008), S. 143 und für 2008 bis 2011 per E-Mail von Frau Birgit Schindler vom
3. November 2011.
180
Vgl. IWP (2008), S. 81ff.
60
Funktion Name
Präsident Dr. Karl Seidl
1. Stellvertreter Dr. Robert Nietel
2. Stellvertreter Dr. Eugen Weller
Kassier Dkfm. Kurt Stalzer
Kassier-Stellvertreter Dr. Friedrich Grumptmann
Schriftführer Dkfm. Franz Holler
Schriftführer-Stellvertreter Dr. Rudolf Wernhart
Beiräte: Dr. Willy Bouffier
Karl August Ziegler
Tabelle 4: Erster Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer181
In den ersten Jahrzehnten nach Gründung des Instituts als freiwillige Berufsvertretung,
beschäftigte sich der iwp mit dem Anwerben und der Betreuung von Mitgliedern.182 Die
Haupttätigkeit umfasste die Entwicklung von Grund- und Leitsätze, von fachlichen
Stellungnahmen und von Fortbildungsangeboten. Daneben wurde die Berufsausübung im
öffentlichen Interesse überwacht.
Im Jahr 1973 trat der Verein nach einer langen Diskussionsphase der U:E:C bei und begann
somit mit der internationalen Vertretung seiner Mitgleider. Fünf Jahre später entsendete der
Verein Dkfm. Dr. Robert Bechinie in das Präsidium der U.E.C..
Arbeitsgruppen für Aktien- und Steuerrecht wurden erstmals 1974 eingerichtet. 1981 begann
die Öffnung des Instituts nach außen, indem es ermöglicht wurde, dass Experten
unterschiedlichster Disziplinen Fachvorträge im Rahmen des iwp halten.
181
Vgl. IWP (2008), S. 82.
182
Vgl. IWP (2008), S. 87ff.
61
Der iwp wurde 1982 Mitglied der International Feration of Accountants (IFAC), mit Sitz in
New York. Es wurde des Weiteren beschlossen die Delegierten gemeinsam mit der KWT zu
nominieren.
Als jährliche Fachveranstaltung wurde 1984 die Fachtagung ins Leben gerufen. Seit damals
werden aktuelle Themen in Arbeitsgruppen durch anerkannte Experten referiert und
diskutiert. Eine Mitgliedsbeitragserhöhung und die Öffnung des Vereins für
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, als außerordentliche Mitglieder (ohne Stimmrecht),
ermöglichten die Einstellung eines ersten hauptamtlichen Mitarbeiters zur Intensivierung der
Facharbeit. Als erster Mitarbeiter wurde Prof. Dr. Helmut Samer beschäftigt.
1990 bis 1998 wurde die vom iwp nominierte Mag. Gisela Nagy in das Präsidium des FEE
gewählt. Im Jahr 1994 wurde unter Mitarbeit des iwp‘s in Wien eine FEE-Kooperation mit
Berufsverbänden der Wirtschaftsprüfer aus Slowenien, Tschechien und Ungarn zur
Entwicklung eines einheitlichen europäischen Berufsstandes unterzeichnet.
Als Maßnahme zu Qualitätssicherung wurde 1997 die verpflichtende Fortbildung für iwp-
Mitglieder beschlossen. Die jährlich stattfindende Fachtagung wird seit 1998 im
Wirtschaftsprüferjahrbuch schriftlich zusammengefasst. Ziel ist es, die interdisziplinäre
Themenbehandlung von mindestens drei Autoren zu dokumentieren. Im Jahr 1999 wurde ein
Sekretariat eingerichtet und der iwp wurde Mitherausgeber der RWZ. Weitere Mitarbeiter für
die Facharbeit wurden im Jahr 2000 eingestellt. Im selben Jahr übersiedelte der Verein in das
Haus der Industrie am Schwarzenbergplatz und begann mit der Neudefinition des Profils. Die
„Elitefunktion“ des Berufsstandes soll hervorgehoben werden. Weiters wird seit 2000 alle
fünf Jahre der Life Award für besondere Verdienste im Berufsstand der Wirtschaftsprüfer
verliehen. Bisher wurde die Auszeichnung für ihr Lebenswerk an folgende Mitglieder
verliehen:
 19. Juni 2000: Univ.-Prof. Dr. Anton Egger

 20. April 2006: Prof. Dr. Helmut Samer
Im Jahr 2001 wurde, auf Initiative des iwp’s, eine interdisziplinär besetzte Arbeitsgruppe
unter der Leitung von o. Univ.-Prof. Dr. Romuald Bertl zum Thema Corporate Governance in
Österreich ins Leben gerufen. Ergebnis dieser Arbeitsgruppe ist der Österreichische
Arbeitskreis für Corporate Governance.
Prof. Dr. Helmut Samer wurde 2002 zum Ehrenvorstandsmitglied auf Lebenszeit gewählt. Im
selben Jahr wurde der Qualitätsüberwachungsbeirat als unabhängiges Gremium gegründet.
62
Aufgabe des Beirates ist es das Vertrauen der Öffentlichkeit in den Berufsstand zu erhöhen,
die Funktionsfähigkeit des Systems zu sichern und die Entwicklung des Berufsstandes zu
fördern. Parallel gründete der Verein eine Kommission für externe Qualitätsüberwachung, die
den Vorstand direkt in allen Belagen der externen Qualitätsüberwachung unterstützt. Seit dem
Jahr 2002 können auch Buchprüfer Mitglieder des iwp werden. Im selben Jahr kam es
erstmals zu Ausschlüssen von Mitgliedern. Seit dem Jahr 2006 werden
Koordinationssitzungen mit der Kammer der Wirtschaftstreuhänder und dem AFRAC
abgehalten, um Duplizitäten in den Facharbeiten zu verhindern. In gemeinsamen Meetings
wird besprochen welche Institution ein bestimmtes Thema bearbeitet. Darüber hinaus wurde
eine verstärkte Zusammenarbeit mit der KWT beschlossen.
5.3.2.2 Aufgaben
Laut Statuten des Vereins sind folgende Aufgaben definiert:183
 Erstellung gutachtlicher Stellungnahmen zu Fach- und Berufsfragen, die den

Berufsstand der Wirtschaftsprüfer betreffen,
 Veranstaltung von Vorträgen und Fachtagungen,
 die Förderung der Qualitätssicherung,
 Knüpfung und Pflege der Verbindung mit gleichartigen Institutionen des In- und
Auslandes,
 die Pflege des gesellschaftlichen Verkehrs zwischen den Mitgliedern und
 die Unterstützung hilfsbedürftiger Mitglieder. Darauf haben diese jedoch keinen
Rechtsanspruch.
183
Vgl. IWP (2010), S. 3.
63
Der Verein finanziert sich durch Mitgliedsbeiträge, Spenden, Überschüsse aus

Vereinsveranstaltungen und Zuschüsse nahe stehender Berufsorganisationen. Im
Wesentlichen wird das Institut aber durch die Mitgliedsbeiträge der
184
Wirtschaftsprüfungsgesellschaften finanziert.
Gemäß § 9ff der aktuellen Statuten zählen die Mitgliederversammlung, der Vorstand und die
Rechnungsprüfer zu den Organen des Vereins.185 Der Vorstand setzt sich aus dem
Präsidenten, seinen drei Stellvertretern, dem Kassier und seinem Stellvertreter, dem
Schriftführer und seinem Stellvertreter, sowie einem Beirat zusammen. Für berufsständische
Verpflichtungen besteht ein Ehren- und Disziplinarausschuss. Alle Funktionsträger üben ihre
Obliegenheiten ehrenamtlich und ohne politische Bindung aus. Die Funktionsdauer der
Vorstandsmitglieder beträgt ein Rechnungsjahr. Die Wiederwahl ist ohne Unterbrechung bis
zu dreimal möglich
Funktion Name
Präsident Mag. Helmut Maukner (Ernst & Young)
1. Vizepräsident Mag. Harald Breit (Deloitte)
2. Vizepräsident Mag. Peter Bartos (BDO)
3. Vizepräsident Dr. Andreas Staribacher (PKF)
Kassier Mag. Philipp Rath (Grant Thornton)
Kassier-Stellvertreter Dr. Udo Schwarz (Moore Stephens)
Schriftführer Mag. Walter Reiffenstuhl (KPMG)
Schriftführer-Stellvertreter Mag. Werner Krumm (PwC)
184
Vgl. IWP (2008), S. 94.
185
Vgl. IWP (2010), S. 6ff.
64
Beiräte: Dr. Werner Kurz (HLB)
Wissenschaftlicher Berater: Univ.-Prof. Dr. Romuald Bertl (BFP)
Ehrenmitglied: Prof. Dr. Helmut Samer
Kooptiert: Mag. Gisela Nagy
Tabelle 5: Aktueller Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer 186
5.3.3 Austrian Financial Reporting and Auditing Committee (AFRAC)
Der Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung (Austrian Financial Reporting and
Auditing Committee – AFRAC) ist ein privatrechtlich organisierter, von zuständigen Behörden
unterstützter, österreichischer Standardsetter für Finanzberichterstattung und
Abschlussprüfung.187 Der AFRAC stellt dabei das operative Organ des Trägervereins
Österreichisches Rechnungslegungskomitee, mit Sitz in Wien, dar. Die Mitglieder setzen sich
aus den österreichischen Bundesministerien und den offiziellen, fachspezifischen Institutionen
zusammen. Jahresabschlussersteller, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Wissenschaftler im
Bereich der Rechungslegung, Investoren, Analysten und Mitarbeiter von Aufsichtsbehörden
gehören zu den Mitgliedern des AFRAC.
Im Rahmen des Maßnahmenpakets zur Stärkung des Vertrauens in die österreichische

Wirtschaft, beauftragte der österreichische Nationalrat 2004 das Bundesministerium für
Justiz, einen Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung einzurichten. Diese Aufgabe
wurde 2005, mit der Errichtung des AFRAC als operative Einrichtung des Trägervereins
Österreichisches Rechnungslegungskomitee, entsprochen.
186
Vgl. IWP (2011), online.
187
Vgl. AFRAC (2011), online.
65
5.3.3.2 Aufgaben
Der nicht auf Gewinn ausgerichtete Trägerverein dient der Erforschung, Dokumentation und
Weiterentwicklung der Rechnungslegung und Abschlussprüfung in Österreich, unter
Beachtung der internationalen und europäischen Entwicklung. Des Weiteren ist die Wahrung
der österreichischen Interessen ein zentrales Thema. Im Beirat für Rechnungslegung und
Abschlussprüfung (AFRAC) bündeln sich die Interessen, an der künftigen Entwicklung der
Rechnungslegung und Abschlussprüfung, der involvierten Bundesministerien mit denen
sämtlicher betroffenen Interessensvertretungen. Die Hauptaufgabe des AFRAC ist neben der
Fortentwicklung der nationalen und internationalen Rechnungslegung, auch die Beratung der
zuständigen Bundesministerien, bei der Ausübung deren Gesetzgebungskompetenz auf den
Gebieten der Rechnungslegung und Abschlussprüfung.
Der AFRAC erarbeitet Entwürfe, Diskussionspapier, Kommentaren, Stellungsnahmen und

Studien zu rechnungslegungsrelevanten Themen. Über laufende und zukünftige AFRAC-
Facharbeiten informiert der Beirat transparent auf seiner offiziellen Homepage.
Zur Erfüllung der vorgegebenen Aufgaben werden vom AFRAC Arbeitsgruppen eingerichtet.
Von immanenten Arbeitsgruppen werden aktuell die Fachbereiche:
 Finanzinstrumente,
 Internationale Finanzberichterstattung und
 Stellungnahmen zu österreichischen Fragen der internationalen
Finanzberichterstattung bearbeitet.
Generalversammlung, Vorstand, Rechnungsprüfer und das Schiedsgericht sind neben dem

Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung, die Organe des Trägervereins
Österreichisches Rechnungslegungskomitee.188
Der Vorstand setzt sich aus je einem Vertreter der ordentlichen Mitglieder zusammen. Aus
dem Kreis der Vorstände wählt die Generalversammlung den Obmann, den Schriftführer, den
188
AFRAC (2011), online.
66
Kassier und deren Stellvertreter. Die Funktionsperiode von Obmann, Kassier, Schriftführer
sowie deren Stellvertreter beträgt drei Jahre. Der aktuelle Obmann des Trägervereins ist
Dr. Alfred Brogyányi. Die Aufgabe des Obmanns ist die Vertretung des Vereins nach außen.
Die Leitung des Vereins obliegt jedoch dem Vorstand als Ganzes.
Der Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung setzt sich aus 20 Mitgliedern sowie
20 Ersatzmitgliedern zusammen. Für Mitglieder ist eine Berufsausübung im Bereich der
Rechnungslegung oder Abschlussprüfung voraussetzend. Die Zusammensetzung des Beirates
erfolgt nach in der Satzung definierten Regelungen, um so ein breites Berufsspektrum zu
gewähren. Der Beirat wählt aus seiner Mitte das Präsidium. Dieses ist verpflichtend aus je
einem Mitglied aus dem Kreis der rechnungslegungspflichtigen Unternehmen, der Lehre und
der Abschlussprüfer zu besetzen. Aktueller Vorsitzender des AFRAC-Präsidiums ist als
Vertreter der Lehre o. Univ.-Prof. Dr. Romuald Bertl.
Der Trägerverein Österreichisches Rechnungslegungskomitee besteht aus 13 ordentlichen

Mitgliedern sowie einem außerordentlichen Mitglied.
Ordentliche Mitglieder:
 Der Bund, vertreten durch das Bundesministerium für Justiz

 Der Bund, vertreten durch das Bundesministerium für Finanzen
 Kammer der Wirtschaftstreuhänder
 Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer
 Wirtschaftskammer Österreich
 Industriellenvereinigung
 Vereinigung österreichischer Revisionsverbände
 Sparkassen-Prüfungsverband
 Finanzmarktaufsichtsbehörde (FMA)
 Verband der Versicherungsunternehmen Österreichs
 Institut Österreichischer Steuerberater
 Österreichische Nationalbank
 Fachverband der Banken und Bankiers
 Der Österreichische Städtebund
Außerordentliches Mitglied:
 Aktuarvereinigung Österreichs
67
5.4 Internationale Berufsorganisationen
Neben den nationalen Berufsorganisationen existieren auch auf internationaler Ebene

Organisationen, die sich mit dem Berufsstand des Wirtschaftsprüfers befassen. Nachfolgend
werden die europäische Féderation des Experts Comtables Européens (FEE), die weltweite
International Federation of Accountants (IFAC) und aus den USA The American Institute of
Certified Public Accountants (AICPA) kurz dargestellt.
5.4.1 Féderation des Experts Comtables Européens (FEE)
Die Féderation des Experts Comtables Européens (FEE) ist eine europäische
189
Interessensvertretung mit Sitz in Brüssel. Die Organisation besteht aus
44 Mitgliederorganisation aus 33 europäischen Ländern. Die österreichischen Organisationen
KWT und iwp sind beide Mitglieder. Die FEE vertritt mehr als 500.000 europäische
Berufsangehörige. Davon üben zirka 45 Prozent den Beruf in Kanzleien aus, die restlichen 55
Prozent arbeiten in Handels- oder Industrieunternehmen oder im öffentlichen Bereich.
Im Jahr 1987 wurde die Organisation als gemeinnützige, internationale Vereinigung nach
belgischem Recht, als Nachfolgeorganisation der Union Européene des Experts Comtables,
Economiques et Financies (U.E.C) und der Groupe d’Etudes des Experts Comptables de la
CEE (Group d’Etudes,) gegründet.190 Diese Organisationen hatten ihren Uhrsprung in den
Jahren 1951 bzw. 1961.
Ihre Aufgabe sieht die FEE in der Interessensvertretung des europäischen Berufsstandes, auf
europäischer und globaler Ebene.191 Als Ziele sind die Verbesserung, Harmonisierung und
Liberalisierung der Regelungen in den Bereichen Rechnungswesen, Abschlussprüfung und
Finanzberichterstattung definiert. Der General Assembly ist als Aufsichtsorgan des FEE
eingerichtet, besteht aus je einem Vertreter aller Mitglieder und tagt alle zwei Jahre in einer
ordentlichen Versammlung.
189
Vgl. FEE (2011), online.
190
Vgl. IWP (2008), S. 143f.
191
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 26.
68
5.4.2 International Federation of Accountants (IFAC)
Die International Federation of Accountants (IFAC) ist eine globale Organisation der
wirtschaftsprüfenden Berufe mit Sitz in New York City.192 Die Organisation wurde 1977 in
München als gemeinnütziger Verein nach Schweizer Recht gegründet und umfasst heute
157 Mitgliedsorganisationen, assozierte Mitglieder und Partner in über 123 Ländern der Welt.
Sie Vertritt somit die Interessen von 2,5 Millionen Wirtschaftprüfern. Die Kammer der
Wirtschaftstreuhänder und das Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer sind die
österreichischen Mitglieder des IFAC.
Der IFAC hat als Aufsichtsorgan das Council eingerichtet, in dem jede Mitgliedsorganisation
einen Sitz hat.193 Dieses Council tagt einmal jährlich in einer ordentlichen Versammlung. Für
das Management des IFAC ist der Board verantwortlich. Als Ziele werden die weltweite
Interessensvertretung des Berufsstandes, die Entwicklung von internationalen Standards in
den Bereichen Wirtschaftsprüfung, Ethik und Finanzberichterstattung im öffentlichen Sektor,
sowie die Förderung des öffentlichen Interesses am Berufsstand genannt.194 Die International
Standards on Auditing (ISA) werden vom International Auditing and Assurance Standards
Board (IAASB), einem Ausschuss der IFAC, herausgegeben. Im österreichischen KFS/PG1
wird auf die Beachtung von Ausarbeitungen ausländischer Berufsorganisationen,
insbesondere der Stellungnahmen der IFAC, hingewiesen.195 Per Definition umfassen diese
neben den ISAs auch die damit verbundenen Verlautbarungen und Grundsätze.
5.4.3 The American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)
In den Vereinigten Staaten von Amerika liegt die Gesetzgebungskompetenz, soweit sie nicht
ausdrücklich der Bundesregierung obliegt, bei den einzelnen Bundesstaaten.196 Somit haben
die einzelnen Staaten die Gesetzgebungskompetenz über die freien Berufe.
192
Vgl. KWT/IWP (2010), S. 24f.
193
Vgl. IWP (2008), S. 145f.
194
Vgl. IWP/KWT (2010), S. 24f.
195
Vgl. Egger/Samer/Bertl (2006), S. 458.
196
Vgl. Markus (1996), 21f.
69
Laut historischen Aufzeichnungen wurde am 1886 von englischen Chartered Accountants
beschlossen einen Accounting-Verband zu gründen. Somit wurde im August 1887 der
Verband der American Association of Public Accountants mit Sitz in New York gegründet.
Im Jahr 1916 wurde der Name in The Institute of Accountants in the United States und ein
Jahr später in American Institute of Accountants geändert. Der jetzige Name The American
Institute of Certified Public Accountants (AICPA) wurde erst 1957 eingeführt. An dieser
Gründung waren Urgroßväter bzw. Namensgeber der aktuellen Big Four Kanzleien, wie
Marwick197, Caesar198, Young199 oder Montgomery200 beteiligt.
Pennsylvynia im Jahr 1889 und New York im Jahr 1896 erliesen als erste Bundesstaaten
Gesetzte, die den Berufsstand des Certified Accountant regelten. Auch wenn andere
Bundesstaaten von der Struktur sehr ähnliche Gesetze erliesen, unterschieden sich die
Normen im Wortlaut, um die Bedeutung der Staaten im Gesetzgebungsbereich zu bewahren.
Seit dem Jahr 1917 bietet das AICPA eine einheitliche Prüfung für den Certified Public
Accountant (CPA) an. Die Durchführung der Prüfung wurde den Einzelstaaten überlassen.
Nach und nach haben die Bundesstaaten dieses Angebot angenommen. Seit dem Jahr 1952
wird in allen Staaten eine einheitliche Prüfung zum CPA angeboten. Aufgrund der
bundesstaatlichen Gesetzgebung, ist die Frage der Zulassung ausländischer Bewerber von
Bundesstaat zu Bundesstaat bis heute unterschiedlich.
197
Historischer Vertreter von KPMG.
198
Historischer Vertreter von PwC.
199
Historischer Vertreter von Ernst & Young.
200
Historischer Vertreter von PwC.
70
6 Der Prüfermarkt
Die Aufgaben eines Wirtschaftsprüfers können auch von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften –

sogenannten Kanzleien, Praxen oder Partnerschaften – wahrgenommen werden.201 Als
Gesellschaftformen sind in Österreich offene Gesellschaften (OG), Kommanditgesellschaften
(KG), Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) oder Aktiengesellschaften (AG)
zulässig.202 Die Vertretung der Gesellschaft nach außen bzw. die Geschäftsführung kann nur
durch Berufsberechtigte erfolgen.203
Wirtschaftsprüfungskanzleien werden neben Wirtschaftsrechts-, Steuerberatungs- und

Unternehmensberatungsgesellschaften zu den Professional Service Firms (PSF) gezählt.204
Die Professional Service Firms erbringen hochwissenschaftliche Dienstleistungen,
überwiegend mit Geschäftskunden und öffentlichen Institutionen. Aufgrund der Intagibilität
und Komplexität der PSF-Leistungen ist die Wahl des Anbieters stark von dessen Reputation
abhängig. Mitarbeiter sind als Träger der Ressource Wissen zentral für den
Unternehmenserfolg einer Professional Service Firm. Die steigende Tertiärisierung der
entwickelten Volkswirtschaften erhöht die Nachfrage nach Professional Services, wie auch
nach Wirtschaftsprüfungsleistungen.
Die zunehmende Internationalisierung des gesamten Wirtschaftslebens ging nicht spurlos am

Beruf der Wirtschaftprüfer vorüber.205 Die gesamte Marktstruktur im wirtschaftsprüfenden
und –beratenden Bereich ist stark von Konzentrations- und Kooperationstendenzen geprägt.
Ende der 1980er Jahre brach eine Fusionswelle über die Brache herein.206 Von den global
dominierenden, angelsächsischen Gesellschaften der Big Eight, blieben die bis heute
vorherrschenden Big Four. Diese bestehen aus den weltweiten Netzwerken von PwC,
Deloitte, Ernst & Young und KPMG. Neben den internationalen Mergers waren es auch die
kleinen, lokalen Akquisitionen, die zur Entwicklung beitrugen. Von einer wissenschaftlich
nur beschränkten, aber sehr anschaulichen, Stichprobe von 250 großen, prüfpflichtigen,
deutschen Unternehmen wurden 1968 sechs Prozent von großen, globalen Netzwerken
201
Vgl. Lück (1989b), S. 875.
202
Vgl. § 66 WTBG.
203
Vgl. § 65 WTBG.
204
Vgl. Kampe (2011), S. 3f.
205
Vgl. Lück (1989b). S. 877.
206
Vgl. Kampe (2011), S. 25f.
71
geprüft. Im Jahr 1994 führte dieselbe Stichprobe zu einem Anteil von 90 Prozent für diese
Netzwerke. Die Big Four beherrschen den Markt, insbesondere bei großen
kapitalmarktorientierten Unternehmen. Die vier global agierenden Abschlussprüfer KPMG,
Deloitte, PwC und Ernst & Young teilen sich rund 80 bis 90 Prozent des Prüfgeschäfts der
börsennotierten Unternehmen in den meisten EU-Mitgliedstaaten.207 Diese Gesellschaften
stellen somit ein Oligopol da und werden von Experten als systemrelevant angesehen. Die
Europäische Kommission bezeichnet sie als Gesellschaften mit systemrelevanter Größe und
verbindet damit ein gewisses Moral-Hazard-Risko208.209
Die Wirtschaftprüferbrache weißt von allen Professional Services-Brachen den höchsten

Konzentrationsgrad auf.210. Die Marktkonzentration der Branche wurde durch die
zunehmende Globalisierung der Klienten verstärkt.211 Weltweit agierende Konzerne fordern
häufig für die Abschlussprüfung und Beratung ihrer nationalen Gesellschaften, eine einzige
weltweit tätige Kanzlei, um die Qualität zu sichern und den Prozess der Prüfung oder
Beratung effizient gestalten zu können. Um eine Prüfung weltweit auf einer homogenen Basis
zu organisieren bedarf es einer globalen Präsens und einer starken, internationalen
Zusammenarbeit. Ein Konzern, wie z.B. die voestalpine-Gruppe, mit mehr als 250
weltumspannenden Gesellschaften, wurde früher von ca. 100 Prüfern bearbeitet. Heute sind
noch eine handvoll Prüfungsgesellschaften, darunter mindestens ein internationales Netzwerk,
mit der Abschlussprüfung aller Konzerngesellschaften beschäftigt. Die Big Four können,
aufgrund ihrer globalen Ausgangsposition, weltweite Dienstleistungen aus einer Hand
anbieten.
Die oligopolistische Marktsituation am Prüfermarkt wurde bzw. wird unteranderem von

Banken und Investoren gefördert.212 Kapitalgeber fordern im internationalen Umfeld oft
Testate von Big Four Gesellschaften. In der Praxis sind, für auf den Kapitalmarkt
angewiesene Klienten, Big-Four-Only-Klauseln nicht untypisch. Viele potenzielle Eigen- und
Fremdkapitalgeber verbinden mit der Reputation der großen Gesellschaften auch hohe
Qualitätsstandards.
207
Vgl. Seidenberger (2011), S. 11.
208
Die Moral-Hazard Problematik beschreibt eine Verhaltensunsicherheit aufgrund von asymmetrischen
Informationen; vgl. Hartmann-Wendels et. al (2007), S. 98.
209
210
Vgl. Kampe (2011), S. 5.
211
212
Vgl. Industriemagazien (2011), S. 14.
72
Für Prüfungsgesellschaften aus dem nächsten Marktsegment, welche nach den Big Four
gereiht sind, ist es sehr schwierig diese Dominanz zu brechen. 213 Dieses Marktsegment setzt
sich aus deutlich kleineren, eher mittelständisch orientierten, sogenannten Next oder Mid Tier
Gesellschaften wie BDO, Grant Thornton, PKF oder Moore Stephens zusammen. Auch diese
Organisationen sind in internationalen Netzwerken selbständiger nationaler Gesellschaften
organisiert.
6.1 Durch Marktkonzentration zu den Big Four
Die vier großen, internationalen Prüfungs- und Beratungsgesellschaften – Big Four – spielen
nicht nur weltweit sondern auch am österreichischen Wirtschaftsmarkt eine bedeutende Rolle.
Nachfolgend werden die historischen Entstehungsgeschichten der internationalen
Gesellschaften PwC, Deloitte, Ernst & Young und KPMG dargestellt. Des Weiteren wird
auch die Geschichte von Arthur Andersen & Co, einer bis zum Jahr 2000 bedeutsamen,
globalen Organisation abgebildet.
6.1.1 PwC
PwC ist der Markenname des globalen PricewaterhouseCoopers-Netzwerkes und ist aus der
Fusion von Coopers & Lybrand und Price Waterhouse entstanden.
Coopers & Lybrand entstand 1957 aus der englischen Firma Cooper Brothers & Co und der
U.S.-amerikanischen Firma Lybrand, Ross Bros. & Montgomery.214 Durch diesen
Zusammenschluss entstand eine der größten Accounting-Firmen dieser Zeit. Die Cooper
Brothers & Co wurde 1854 von William, Arthur und Ernest Cooper in der City of London
gegründet. Die Kanzlei entwickelte sich gut und es wurden Büros in Liverpool (1920),
Brüssel (1921), New York (1926), Paris (1930) und Montreal (1936) eingerichtet. Nach dem
Zweiten Weltkrieg wurden weitere Büros eröffnet, die Praxen Alfred Tongue & Co (1950)
und Carter & Co. (1960) übernommen und Kooperationen in den USA und Kanada
213
214
Vgl. Markus (1996), S. 200ff.
73
vereinbart. In der Praxis von John Heins in Philadelphia, starteten William M. Lybrand, T.
Edward Ross, Adam A. Ross und Robert H. Montgomery ihre Karriere als Prüfer. Trotz
Ernennung zu Partnern wagten sie 1898 den Schritt in die Selbstständigkeit und gründeten die
Firma Lybrand, Ross Bros. & Montgomery. Nach schleppenden Anfangsjahren wurden Büros,
verteilt über die gesamten vereinigten Staaten und ab den Dreißigerjahren auch in Europa,
errichtet. Der Mitbegründer Robert H. Montgomery war 1936 und 1937 Präsident des
American Institute of Accountants (Vorgängerorganisation des heutigen AICPA) und darüber
hinaus Professor für Accounting an der Columbia Universität. Des Weiteren wirkte er
maßgeblich an den Anfängen der amerikanischen Fachliteratur zum Prüfungswesen mit.
Samuel Lowell Price errichtete 1849, nach einer erfolglosen Zusammenarbeit mit William
Edwards, eine eigene Prüfer-Praxis. Die Kanzlei entwickelte sich sehr vielversprechend. 1865
wurden William Hopkins Holyhead und Edwin Waterhouse als Partner aufgenommen. Das
Gründungskapital der Praxis Price, Holyhead & Waterhouse wurde zur Hälfte von Price und
zu je einem Viertel von Holyhead und Waterhouse einbezahlt. 1871 schied Holyhead aus der
Kanzlei aus und der Firmenname wurde auf Price, Waterhouse und Co. geändert. Jahre später
wurde die Firmenbezeichnung geringfügig auf Price Waterhouse abgeändert. Nach dem
Ableben von Price erlangte Waterhouse zunehmenden Einfluss und legte die Grundsteine für
nachhaltigen Wachstum und Erfolg. Noch zu Zeiten, als Edwin Waterhouse Senior Partner
war, wurden Büros in den Vereinigten Staaten eröffnet und eine erfolgreiche Expansion in
den USA begann. Um internationale Bedürfnisse der Klienten zu erfüllen, wurden weitere
Gesellschaften bzw. Kooperationen in Australien, Kanada, Ägypten, Indien, Argentinien,
Brasilien, Russland und auf dem europäischem Festland errichtet. Unter anderem wurde eine
vorrübergehende Kooperation mit Peat – ein Gründungspartner der KPMG – eingegangen.
Nach dem Zweiten Weltkrieg gründeten die Price Waterhouse Gesellschaften die Price
Waterhouse International Firm. In den Jahren 1972 und 1982 wurde die internationale
Zusammenarbeit intensiviert.
Durch den internationalen Merger zwischen Coopers & Lybrand und Price Waterhouse zu
PricewaterhouseCoopers (PwC) entstand 1998 eine neue weltweite Nummer eins – nach
Umsatz – am Beratungs- und Prüfermarkt.215
Buchhaltungsskandale wie Enron erhöhten den Druck der Aufsichtsbehörden auf die
Trennung von Prüfung und Beratung, um Interessenskonflikte zu vermeiden.216 Aus diesem
215
Vgl. PwC (2004), online.
74
Anlass trennte sich PwC 2002 von seiner globalen Beratungs- und Dienstleistungssparte. Als
Käufer für den Geschäftsbereich mit rund 30.000 Mitarbeitern und einem Jahresumsatz von
fünf Milliarden US-Dollar konnte, nach einem abgesagten Börsengang, IBM gefunden
werden.
2010 hat PricewaterhouseCoopers weltweit sein Branding geändert. Statt

PricewaterhouseCoopers wird nur mehr die Abkürzung PwC als Marke geführt.217 Das neue
Logo ist einfacher und mit wärmeren Farben gestaltet.
In Österreich entstand 1999 mit der Fusion von GRT Price Waterhouse und Coopers &
Lybrand Österreich eine neue Gesellschaft, mit damals rund 340 Mitarbeitern und einem
Jahresumsatz von rund 32 Mio. Euro218
Mitte 2010 haben PwC Deutschland und PwC Österreich mit einer stärkeren Zusammenarbeit
unter einer gemeinsamen Holdinggesellschaft begonnen.219 Ziel der Kooperation ist es, die
gemeinsame Marktbearbeitung weiter zu intensivieren und Wachstumschancen in der
gemeinsamen Betreuung von Kunden in CEE Raum zu nutzen.
6.1.2 Deloitte
Unter der Marke Deloitte arbeiten weltweit Mitgliedsunternehmen von Deloitte Touche
Tohmatsu Limited (DTTL), London, zusammen.220 Jedes Mitgliedsunternehmen erbringt seine
Leistungen in einem bestimmten geografischen Gebiet und unterliegt den dort jeweils
geltenden Gesetzen und berufsrechtlichen Bestimmungen.
Das Netzwerk Deloitte entstand aus dem Zusammenschluss von Touche Ross & Co und dem
U.S.-amerikanischen Teil der Deloitte Haskins & Sells.221
George Alexander Touche wurde 1861 in Edinburgh als Sohn eines Bankiers geboren. In
seinem Fachgebiet Accounting war er als Koryphäe bekannt. Parallel war er auch auf dem
216
Vgl. Handelsblatt (2002), online.
217
Vgl. PwC (2010a); online.
218
Vgl. PwC (2004); online.
219
Vgl. PwC (2010b), online
220
Vgl. Deloitte (2010b), online.
221
75
Gebiet der Kapitalanlagegesellschaften und in der Politik tätig. Im Jahr 1898 gründete er in
London und Birmingham die Praxis Georg A. Touche & Co, zwei Jahre später, gemeinsam
mit John Ballantine Niven, die Kanzlei Touche, Niven & Co in den USA. John Ballantine
Niven war Sohn eines Lehrherrn von Touche und arbeite zuvor bei Price Waterhouse in
Chicago. John Ballantine Niven wurde 1924/1925 Präsident der Vorgängerorganisation des
American Institute of Certified Public Accountants. Der U.S.-amerikanischen Teil des
Unternehmens entwickelte sich hervorragend und übernahm eine wichtige Stellung im
Prüfungswesen der USA. Der britische Teil der Praxis entsprach nach dem Zweiten Weltkrieg
einer eher kleinen bis mittelgroßen Kanzlei und begann organisch, sowie durch
Zusammenschlüsse zu wachsen. In Kanada begann eine Kooperation mit P. S. Ross & Sons
und der Praxisname wurde in Ross, Touche & Co geändert. Im darauffolgenden Jahrzehnt
kam es zu weiteren kleineren und größeren Zusammenschlüssen und damit verbunden
Firmenänderungen. Im Jahr 1969 wurde weltweit der Name Touche Ross & Co.
angenommen.
Der U.S.-amerikanischen Teil der Deloitte Haskins & Sells wurde 1895 von Charles Waldo
Haskins und Elijah Watt Sells in New York gegründet. Charles Waldo Haskins wurde 1852 in
Brooklyn, New York und Elijah Watt Sells 1858 in Muscatine, Iowa, geboren. Beide
arbeiteten vor der Kanzleigründung als Accountants in der Wirtschaft. Bis zum Ersten
Weltkrieg wurden 13 Büros in den Vereingten Staaten von Amerika errichtet. 1906 lernte die
US-Kanzlei die englische Praxis Deloitte, Plender, Griffiths & Co bei einer Untersuchung von
Versicherungsgesellschaften kennen. Unter der Firma Deloitte, Plender, Haskins & Sells
wurde eine internationale Zusammenarbeit vereinbart. Während des Zweiten Weltkrieges
wurde die Zusammenarbeit unterbrochen, jedoch danach wieder aufgenommen. In
zahlreichen Ländern wurden gemeinsame Kanzleien mit dem Namen Deloitte, Plender,
Griffiths & Co gegründet. 1978 wurden auch die Partnerfirmen in den USA und in England in
Deloitte, Plender, Griffiths & Co umbenannt. Im Jahr 1984 scheiterte eine Fusion zur Price
Waterhous Deloitte. Fünf Jahre später viel die Praxis auseinander. Der englische und
niederländische Teil fusionierte mit Coopers & Lybrand, der Rest schloss sich mit Touche
Ross & Co zusammen. Fortan firmiert die Kanzlei als Deloitte Touche Tohmatsu222 und ist
unter der Marke Deloitte bekannt.
222
Tohmatsu ist der Name eines japanischen Partners; vgl. Markus (1996), S.217.
76
Die Geschichte von Deloitte in Österreich geht auf die Kanzlei Dr. Viktor Exinger und die
Auditor-Gruppe zurück.223 Im Jahr 1922 wurde die Kanzlei Dr. Viktor Exinger geründet. Die
Internationalisierung begann 1971 mit dem Beitritt zur BDO. 1993 wechselte die
österreichische Kanzlei zum Deloitte Touche Tohmatsu Netzwerk und die Danubia Treuhand
GmbH wurde ins österreichische Netzwerk aufgenommen. Zwei Jahre später wurden Büros in
St. Pölten, Salzburg und Graz eröffnet und die Eidos WTW-Gruppe erweiterter Deloitte
Österreich. Im Jahr 1998 wurden ein Standort im Burgenland und 1999 in Linz eröffnet. 2000
begann die Kooperation mit dem Wentner-Havranek Institut für Unternehmensführung und
2001 mit Brauneis, Klauser & Prändl Rechtsanwälte. Nach dem Fall Enrons und dem damit
verbunden Ende von Arthur Andersen wird die Auditor-Gruppe ein zweites,
gleichberechtigtes, österreichisches Mitglied im Deloitte Netzwerk. 2007 kam es zur
Eröffnung des jüngsten Standortes in Innsbruck.
6.1.3 Ernst & Young
Das Big Four Unternehmen Ernst & Young (EY) entstand durch Fusionen der US Firmen
Ernst & Ernst, Arthur Young & Co und der englischen Firma Whinney, Murray & Co.224
Im Jahr 1903 wurde Ernst & Ernst von den Brüdern Allan C. Ernst und Theodore Ernst in
Cleveland gegründet. Um amerikanische Klienten, die auch außerhalb der USA tätig waren,
adäquat betreuen zu könne, ohne dabei selbst den Sprung ins Ausland wagen zu müssen,
wurde1924 eine Kooperation mit der Londoner Kanzlei Whiney, Smith & Whinney
beschlossen.
Die Geschichte der Kanzlei Whinney, Murray & Co. geht bis 1848 zurück, als Robert Palmer
Harding und Edmund Pullein in der City von London eine Praxis gründeten. Die Kanzlei
wurde 1895 in Whinney, Smith & Whinney umbenannt. Dieser Name blieb bis 1965
unverändert. Nach der Fusion mit Brown, Fleming & Murray wurde die Firma Whinney,
Murray & Co. geschaffen. Beide Kanzleien begannen schon nach dem Ersten Weltkrieg mit
gemeinsamen Kooperationen im Mittleren Osten und dem europäischem Kontinent. Nach
dem Zweiten Weltkrieg wurden diese Auslandsengagements beendet und man ging aufgrund
223
Vgl. Deloitte (2011a), online.
224
77
der erheblichen Investitionen der Vereinigten Staaten in Europa, im Jahr 1958 die
Kooperation mit Ernst & Ernst ein. Beide Firmen änderten 1979 ihre Firma auf Ernst &
Whinney. Im Jahr 1979 schlossen sich Turquand, Barton, Mayhew & Co. und Baker, Sutton &
Co. dem englischen Büro an.
Die Kanzlei Arthur Young & Co wurde 1894 von Arthur Young, einem Schotten und C. U.
Stuart als Stuart & Young in Chicago gegründet. In den Anfangsjahren bearbeitete man
vorrangig Liquidationen und Vergleiche. Ein zweites Büro wurde in Kansas City eröffnet. Im
Jahr 1906 schied Stuart aus der Kanzlei aus und Young nahm seien Bruder Stanley als Partner
in die Kanzlei auf. In den ersten Jahren nach der Gründung konnte die Auftragslage stetig
verbessert werde. Jedoch standen die US-Kanzleien vor Personalproblemen, da das Berufsfeld
des Wirtschaftsprüfers in den Vereinigten Staaten noch neu war. Die Universitäten und
Hochschulen begannen erst nach und nach entsprechende Kurse anzubieten. Zwar wurde
dieses Problem durch aus Großbritannien auswanderte Prüfer abgefedert, allerdings handelte
es sich dabei vorrangig um gescheiterte Prüfer mit Alkoholproblemen.
Mit steigendem Volumen wurden ab 1907 neue Parten aufgenommen und weiter Büros in den
Vereinigten Staaten eröffnet. Um international tätige Klienten zu bedienen wurden 1923 mit
der Londoner Praxis Broad, Paterson & Co. gemeinsame Kanzleien in London und Paris
eröffnet. Des Weiteren wurde 1944 eine internationale Partnerschaft mit Clarkson, Gordon &
Co in Kanada begonnen. Nach dem Zweiten Weltkrieg entschied sich die Kanzlei den Ausbau
des U.S.-amerikanischen Netzes voranzutreiben und im Ausland, soweit verfügbar, auf
adäquate Partner zurückzugreifen.
In Österreich entstand Ernst & Young 1990 aus dem Zusammenschluss von vier
traditionsreichen Wirtschaftstreuhandgesellschaften.225 Die österreichischen Ernst & Young-
Büros in Wien, Salzburg, Linz und Klagenfurt – mit insgesamt rund 500 Mitarbeitern – sind
Teil der Area Central Europe, zu der auch die Büros in Deutschland, den Niederlanden,
Polen, Tschechien, Ungarn, Slowenien, Kroatien, sowie in der Slowakei und den baltischen
Staaten gehören. Seit 2003 firmiert die Kanzlei in Österreich unter Ernst & Young, zuvor
waren Namen wie Europa Treuhand, Europäische Treuhand - und
WirtschaftsberatungsgesmbH, SOT Süd-Ost Treuhand und Cap Gemini Ernst & Young in
Verwendung.226
225
Vgl. Ernst & Young (2011c), online.
226
Vgl. Wirtschaftsblatt (2003), online.
78
6.1.4 KPMG
Die KPMG ist ein globales Netzwerk unabhängiger, rechtlich selbstständiger

Mitgliedsunternehmen, die in den Bereichen Wirtschaftsprüfung, Steuerberatung und
Unternehmensberatung tätig sind. 227 Die Dachgesellschaft KPMG International Cooperative
(„KPMG International“), eine Genossenschaft nach schweizerischem Recht. ist die
koordinierende Dachgesellschaft des weltweiten KPMG-Netzwerkes. Jede Mitgliedsfirma ist
eine eigenständige und unabhängige juristische Person.
Die KPMG entstand aus dem Zusammenschluss der Klynveld Main Goerdeler (KMG) und
Peat Marwick Mitchell (PMM). Deren Gründer Piet Klynveld, William Barclay Peat, James
Marwick und Reinhard Goerdeler wurden zu den Namensgebern für KPMG.
Die KMG entstand 1979 als lockere Verbindung von national wohl situierten Kanzleien, die
internationale Verbindungen benötigten:228
Klynveld Kraayenhof & Co (KKC) – Niederlande
Main Hurdnab – USA
Deutsche Treuhand-Gesellschaft (DTG) – Deutschland
Fides Revision – Schweiz
Fiduciairie de France – Frankreich
Thomson McLintock & Co – England
Thorne Riddell – Kanada
Hungerford Hancock & Offner – Australien
Revisionsfirmaet C. Jespersen – Dänemark
Die Abkürzung KMG steht für Klynveld, Main und Goedeler. Goedeler war der Name des
Vorstandsvorsitzenden der DGT. Die neugeschaffene KMG verfügte über eine starke Stellung
im kontinentaleuropäischen Bereich, jedoch nur über schwache US-amerikanische
Mitgliedsfirmen. Somit kam es 1985 zu den ersten Verhandlungen mit der Peat Marwick
227
Vgl. KPMG (2011), online.
228
79
Mitchell (PMM), die zunächst scheiterten, jedoch im Jänner 1987 erfolgreich abgeschlossen
werden konnten und somit das globales Netzwerk KPMG gegründet wurde.
Der englische Teil der Peat Marwick Mitschell (PMM) wurde von William Barclay Peat, ein
1852 geborener Schotte, aus der Gründerfamilie der Barclays Bank, gegründet. Nach dem
erfolglosem Versuch einer Anwaltlehre, heuerte Peat als junger Accountant bei der Praxis von
Robert Fletcher in London an, für den er später als Partner ein Büro in Middlesborough
einrichtete. Nach dem Tod von Fletcher und dessen direktem Nachfolger, übernahm Peat die
Praxis, die mittlerweile in finanzielle Schwierigkeiten geraten war. Fortan war die Praxis
unter dem Namen W. B. Peat & Co bekannt. Einer der Gläubiger war Sir Ernest Cassel, der
Peat auf dem Weg zur Betreuung des königlichen Rechnungswesens unterstützte. Peat wurde
im Jahr 1913 als Sir William Peat zum Ritter geschlagen.
In den Vereinigten Staaten wurde PMM ebenfalls von Schotten gegründet. Der 1861 geborene
James Marwick wurde 1886 von einer Gruppe schottischer Investoren als Chartered
Accountant nach Melbourne geschickt, um Banken- und andere Prüfungen durchzuführen.
Von Amerika begeistert, ließ sich James Marwick 1895 in New York als Accountant nieder.
Im Jahr 1897 kam Simpson Roger Mitchell als neuer Partner in die Praxis. Simpson Roger
Mitchell war auch ein geborener Schotte, der aus einer Webereifamilie stammt und beruflich
in New York verweilte. Aufgrund einer Erhöhung der Einfuhrzölle in den Vereinigten
Staaten, war die Rentabilität der Weberei beeinträchtigt, sodass Mitchell die Branche
wechselte und Partner von Marwick wurde. Auf einer von James Marwicks zahllosen Reise
nach Europa, um mit Deloitte, Plender, Griffiths & Co über eine Zusammenarbeit zu
verhandeln, machte er am Tisch des Kapitäns Bekanntschaft mit William Peat. Aufgrund
positiver Sympathien entstand eine wirtschaftliche Kooperation und schon bald firmierten die
Büros in den USA und in Europa unter dem Namen Marwick, Mitchell, Peat & Co.
In anderen Teilen der Welt bestanden parallel Kooperationen zwischen Peat und Price
Watherhouse. Es existierten gemeinsame Büros in Kalkutta, Pretoria, Johannisburg und in
Südamerika. Die Kooperation zwischen W. B. Peat & Co und Marwick, Mitchell & Co
funktionierte sehr gut, jedoch wurde nach dem Ruhestand von Marwick 1917 die
Zusammenarbeit, aus nicht mehr bekannten Gründen, eingestellt. Danach übernahm Price
Waterhouse die Agenden der W. B. Peat & Co in den Vereinigten Staaten. In Europa wurden
Aufträge durch die Price Waterhouse & Peat abgearbeitet. Im Jahr 1924, als Sir William Peat
und Robert Mitchell in den Ruhestand übertraten, wurden Überlegungen einer weiteren
Zusammenarbeit wieder laut. Eine Jahr später wurde die Peat, Marwick, Mitchell & Co neu
80
gegründet. Peat wurde als Namensgeber an die Spitze des Firmensamens gestellt, da drei
Söhne des Gründers William Peat als Partner in der Praxis tätig waren.
Die Geschichte der KPMG-Gruppe in Österreich begann 1946 mit der Gründung der Alpen-
Treuhand.229 Im Jahr 1965 begann die internationale Zusammenarbeit mit Peat Marwick
Mitchell (PMM) und 1987 mit KMG. Als es 1987 zur Fusion von Peat Marwick Mitchell mit
der KMG zur KPMG kam, schloss sich die österreichische Alpen-Treuhand der KPMG an
und firmiert seit damals als KPMG Austria Alpen-Treuhand. Seit 2001 ist die österreichische
Gruppe Mitglied der European Anchor Practice230 (EAP) der EMA-Region (Europe – Middle
East – Afrika). Im Jahr 2006 erfolgte eine Trennung von Prüfung und Beratung in rechtlich
eigenständige Gesellschaften. Aktuell ist die KPMG nach Umsatz die größte Prüfungs- und
Beratungsgruppe in Österreich.
6.1.5 Arthur Andersen & Co
Im Mai 1985 wurde Arthur Anderson als Sohn von Einwanderer aus Norwegen, in Illinois
geboren.231 Als Sechzehnjähriger, bereits als Vollwaise, arbeite er tagsüber als Laufbursche
bei der Firma Fraser & Chalmers und besuchte abends die Schule. Bis zum Jahr 1906
schaffte er es bis zum stellvertretenden Leiter des Rechnungswesens. Jedoch war er von der
Jahresabschlussprüfung dermaßen begeistert, dass er unter erheblichen Einkommenseinbußen
eine Stelle bei Price Waterhouse in Chicago annahm. Das Examen zum Certified Public
Accountant (CPA) bestand er bereits ein Jahr später 1908 und war somit der jüngste CPA von
Illinois. An der Handelsschule der North Western University hielt er ab 1909 Vorlesungen im
Fachbereich Unternehmensrechnung und erhielt weniger Jahre später den Rang eines
Associate Professors. Für den Posten als Leiter des Rechnungswesen einer Brauerei verließ er
1911 Price Waterhouse. 1913 übernahm er gemeinsam mit D. M. Delany eine
Prüfungsgesellschaft in Chicago, die fortan als Anderson, Delany & Co firmierte. Delany
schied 1918 aus und die Kanzlei wurde in Arthur Anderson & Co unbenannt.
Seit 1915 wurden, verteilt über die Vereinigten Staaten von Amerika, Büros in Milwaukee,
New York, Washington D.C., Los Angeles und noch viele weitere eingerichtet. Im Jahr 1930
229
KPMG (2011c), online.
230
Dabei handelt es sich um ein Cluster von eng integrierten europäischen Mitgliedsunternehmen.
231
Vgl. Markus (1996), S. 199f.
81
wurde die erste internationale Zusammenarbeit mit der englischen Kanzlei McAuliffe, Davis
& Hope begonnen. Durch internationale Kooperationen wurden zunehmend neue Mandanten
in Europa, Südamerika und im Fernen Osten gewonnen. Als Arthur Andersen im Jahr 1974
verstarb, zählte die Kanzlei zu den 20 größten Prüfungsgesellschaften der USA. Unter der
Leitung seiner Nachfolger wuchs die Kanzlei zu einer der größten Prüfungsgesellschaften
weltweit. Sie wurde zu einer der Big Six. Ende der achtziger Jahre erfolgte die Trennung der
Prüfung- von der Beratungsabteilug, sodass die amerikanische Börsenaufsichtsbehörde,
Securities and Exachange Commission (SEC), nur mehr ein mittelbare und keine unmittelbare
Beziehung zwischen den beiden Bereichen feststellen konnte. Fortan wurden unter dem Dach
der Muttergesellschaft zwei eigeständige Organisationen etabliert. Für den Prüfungs- und
Steuerberatungsbereich war die Arthur Anderson & Co zuständig. Die restlichen
Beratungsbereiche entfielen in den Zuständigkeitsbereich der Anderson Consulting. Seit 2001
firmiert die Beratungsgesellschaft unter dem Namen Accenture.232 Der neue Name Accenture
ist ein Kunstwort aus Accent on the future.233 Nach der Umgründung in eine
Aktiengesellschaft wird Accenture seit 2001 an der New York Stock Exchange (NYSE) unter
dem Kürzel ACN gelistet.
Im Prüfungs- und Steuerberatungsbereich kam es international vorrangig nur zu

Kooperationen. Somit begann man 1989 mit Price Waterhouse zu verhandeln, jedoch
scheiterten diese Gespräche. Trotz gescheiterter Fusion, entwickelte sich die Kanzlei bis 2001
zur fünftgrößten Prüfgesellschaft, mit einem Jahresumsatz von 9,3 Milliarden US-Dollar.234
Als Resultat der Verwicklung in den Enron-Skandal 2002, stellte die Gesellschaft für die
Zeitdauer des Strafverfahrens, auf freiwilliger Basis, den Prüfbetrieb ein. Aufgrund von
Anweisungen ranghoher Arthur Andersen-Mitarbeiter, wurden Unterlagen vernichtet, obwohl
die Mitarbeiter bereits über eine SEC-Untersuchung gegen Enron aufgeklärt waren. Aufgrund
dessen wurde die Kanzlei von einer Jury in Houston, wegen Behinderung der Justiz, für
schuldig befunden. Dieser Schuldspruch hätte den Entzug der CPA-Lizenzen bedeutet, wenn
das Urteil später vom Obersten U.S.-Gerichtshof in Washington D. C. nicht wieder
aufgehoben worden wäre. Trotzdem trennten sich kurz nach dem Urteil die einzelnen,
rechtlich unabhängigen Landesgesellschaften von der weltweiten Arthur Andersen-
Organisation. Sie fusionierten mit unterschiedlichen Netzwerken, die vorwiegend zu den
232
Vgl. Wet Feed (2009), S. 6ff.
233
Vgl. EADP (2001), online.
234
Vgl. Brauer (2005), S. 14ff.
82
heutigen Big Four gehörten. In Deutschland schloss sich 2002 der größte Teil mit Ernst &
Young zusammen und tritt seit damals unter dieser Marke am Markt auf.235 Die nationalen
Arthur Anderson Niederlassungen in Spanien, den Niederlanden, Portugal, Belgien, Mexiko,
Brasilien und Kanada schlossen sich dem internationalen Netzwerk von Deloitte an.236 Nach
dem Zusammenbruch von Arthur Andersen wurden 87 Prozent der, von ihnen betreuten,
Klienten von den verbleibenden Big Four Gesellschaften weiterbetreut.237
Die Arthur Andersen Organisation wurde in Österreich von der 1971 gegründeten Auditor
Treuhand GmbH vertreten.238 Nach dem Niedergang der Arthur Andersen wurde die Auditor
Treuhand-Gruppe eine zweites, österreichisches Mitglied im Deloitte Netzwerk.
235
Vgl. Arthur Andersen (2002), online.
236
Vgl. The New York Times (2002a), online und The New York Times (2002b), online.
237
Vgl. GAO (2003), S. 108.
238
Vgl. Deloitte (2011a), online.
83
6.2 Der internationale Markt
Der internationale Markt für Professional Services wird seit Jahren von den angelsächsischen
Großkanzleien, mit weltweiter Präsenz, dominiert. Durch Internationalisierung und
Marktkonzentration entwickelten sich die heutigen Big Four. Nachfolgend sind Tabellen zum
internationalen Markt für Professional Services aus 1997, 2002 und 2011 angeführt, um
dessen Entwicklungen im Zeitverlauf darzustellen.
Umsatz 1997 in US $
Arthur Andersen 11,3 Mrd.
Ernst & Young 9,1 Mrd.
KPMG 9,0 Mrd.
Coopers & Lybrand 7,5 Mrd.
Deloitte 7,4 Mrd.
Price Waterhouse 5,6 Mrd.
BDO 1,3 Mrd.
Tabelle 6: Der internationale Markt für Professional Services 1997239
239
Vgl. Lenz (n.a.), S. 2.
84
Umsatz 2002 in US-$ Mitarbeiter 2002240
PwC 13.782 Mrd. 97.000
Deloitte 12.500 Mrd. 74.000
KPMG 10.720 Mrd. 69.000
Ernst & Young 10.124 Mrd. 61.000
BDO 2.395 Mrd. 16.000
Grant Thornton 1.840 Mrd. 14.000
Umsatz 2011 in US $ Mitarbeiter 2011242
PwC243 29,9 Mrd. 169.000
Deloitte244 28,8 Mrd. 182.000
Ernst & Young245 22,9 Mrd. 152.000
KPMG246 20,6 Mrd. 138.000
240
Die Mitarbeiterzahl wird, auf Tausend gerundet, dargestellt.
241
Vgl. GAO (2003), S. 54.
242
Die Mitarbeiterzahl wird, auf Tausend gerundet, dargestellt.
243
Vgl. PwC (2011a), online.
244
Vgl. Deloitte (2011b), S. 10-
245
Vgl. Ernst & Young (2011), online.
246
Vgl. KPMG (2011a), S. 50ff.
85
Die globale Dominanz der Big Four findet sich auch in den wichtigen Märkten USA,
Großbritannien und Deutschland wieder.
Umsatz 2002 in US $ Mitarbeiter 2002
Deloitte 5.900 Mio. 22.453
Ernst & Young 4.515 Mio. 17.196
PwC 4,256 Mio. 18.801
KPMG 3.200 Mio. 12.502
Grand Thornton 400 Mio. 2.380
BDO 353 Mio. 1.510
Tabelle 9: Der US-Markt für Professional Services 2002247
Umsatz 2011 in £ Partner 2011
PwC 2,331 Mio. 845
Deloitte 1,953 Mio. 953
KPMG 1,602 Mio. 576
Ernst & Young 1,356 Mio. 534
Grant Thornton 372 Mio. 209
BDO 312 Mio. 191
RSM Tenon Group 249 Mio. 275
Tabelle 10: Der UK-Markt für Professional Services 2011248
247
Aufgrund mangelnder Daten wurde das Jahr 2002 herangezogen; vgl. GAO (2003), S.23.
248
Vgl. Accountancy Age (2011), online.
86
Umsatz 2011 in EURO Mitarbeiter 2011
PwC249 1.450 Mio. 9.000.
KPMG250 1.201 Mio. 8.400
Ernst & Young251 1.137 Mio. 6.900.
Deloitte252 624 Mio. 4.600.
BDO253 216 Mio. 1.900
Rödl & Partner254 235 Mio. 1.500
Tabelle 11: Der deutsche Markt für Professional Services 2011
6.3 Der nationale Markt
In Österreich wird der Professional Services Markt ebenso von den Big Four-Kanzleien
dominiert. Auf Grund gesetzlicher Normen ist es jedoch nicht möglich neben der Tätigkeit als
Wirtschaftstreuhänders auch als Rechtsanwalt aktiv zu sein.255 Somit beschränken sich die
österreichischen Gesellschaften auf Wirtschaftsprüfung, Steuer- und Unternehmensberatung.
Die weltweit nach Umsatz größten Netzwerke nehmen auch in Österreich– nur in geänderter
Reihenfolge – die Plätze eins bis vier ein. Zirka 90 Prozent der ATX-20-Unternehmen werden
von Big Four Gesellschaften geprüft.256
249
Vgl. PwC (2012), online.
250
Vgl. KPMG (2012), online.
251
Vgl. Ernst & Young (2012), online.
252
Vgl. Deloitte (2012), online.
253
Umsatz wurde aufgrund des Rumpfwirtschaftsjahres hochgerechnet. Vgl. BDO (2012), online.
254
Vgl. Rödl & Partner (2012), online.
255
Vgl. § 3 und 5 WTBG.
256
Vgl. Industriemagazien (2010), S. 24f.
87
Umsatz Umsatz Umsatz
257
Mitarbeiter
Prüfung Beratung Gesamt
KPMG258 71 Mio. 83 Mio. 154 Mio. 1.000
Deloitte259 45 Mio. 68 Mio. 113 Mio. 940
PwC260 27 Mio. 45 Mio. 71 Mio. 700
Ernst & Young261 29 Mio. 36 Mio. 65 Mio. 500
BDO262 10 Mio. 33 Mio. 43 Mio. 370
Grant Thornton Unitreu263 5 Mio. 9 Mio. 14 Mio. 153
Tabelle 12: Der österreichische Markt für Professional Services 2011
Neben den Big Four Gesellschaften, ist der österreichische Markt von weiteren Gesellschaften
bzw. Einzelkanzleien geprägt. Vor allem mittelgroße Gesellschaften bzw. Einzelpraxen bilden
das Rückgrat des Berufsstandes. Neben den großen Kanzleien sind beispielhaft noch weitere
internationale Netzwerke wie BDO, Grant Thornton, Moore Stephens oder PKF am
österreichischen Markt präsent. Daneben haben sich auch Kanzleien mit österreichischem
Ursprung etabliert, die vor allem regional erfolgreich sind und teilweise über
Auslandsniederlassungen, vor allem in Südosteuropa, verfügen.
257
Die Beratungsleistungen beinhalten auch die Steuerberatung.
258
Vgl. KPMG (2011b), S. 10.
259
Vgl. Deloitte (2011b), S. 10.
260
Vgl. PwC (2011b), S. 27.
261
Vgl. Ernst & Young (2011c), S. 21.
262
Vgl. Seidenberger (2011), S. 14 und BDO (2011) online.
263
88
6.4 Grünbuch der Europäischen Kommission
Die EU-Kommission hat sich zum Ziel gesetzt, das Oligopol der vier global agierenden
Abschlussprüfer, die sich den weltweiten Markt teilen, zu brechen.264 Am 13. Oktober 2010
veröffentlichte die Europäische Kommission den, als Grünbuch bezeichneten, Text Weiteres
Vorgehen im Bereich der Abschlussprüfung: Lehren aus der Krise.265
Als Reaktion auf die Finanzkrise versucht das Grünbuch, im allgemeinen Kontext der
Finanzmarktreform, die Rolle sowie den Umfang der Abschlussprüfung neu zu erörtern. Im
Rahmen dieses Textes werden einige Änderungsvorschläge für die Institution
Abschlussprüfung diskutiert. Eine relevante, aber nicht vollständige Auswahl von
Vorschlägen wird an dieser Stelle kurz dargestellt.
 Eine Erweiterung des Prüfungsumfanges auf die Bewertung von zukunftsorientierten

Informationen wird seitens der EU angedacht, um die Fortführung der
Unternehmenstätigkeit stärker in den Mittelpunkt zu stellen.
 Die externe Rotation von Prüfungsgesellschaften wird als obligatorisch angesehen, um
die geforderten Unabhängigkeitsstandards zu erfüllen.
 Die Kommission ist des Weiteren für eine Erweiterung der Unvereinbarkeit von
Abschlussprüfung und der gleichzeitigen Erbringung von Nichtprüfungsleistungen.
 Die Beaufsichtigung der Abschlussprüfer soll durch ein öffentliches, auf internationale
Zusammenarbeit ausgerichtetes, Kontrollsystem verschärft werden.
 Die mit der Marktkonzentration verbundenen, systemrelevanten Risiken sollen mit der
schon erwähnten externen Rotation und den sogenannten gemeinsamen Prüfungen
(Joint-Audits) verringert werden. Es wird angedacht, die Prüfung großer Unternehmen
von zwei – einer großen systemrelevanten und einer kleineren –
Prüfungsgesellschaften durchführen zu lassen.
 Des Weiteren ist die Schaffung eines gemeinsamen, europäischen Binnenmarktes für
Abschlussprüfungen angedacht.
Aktuell unterliegt das Grünbuch noch einer öffentlichen Konsultationsphase. Jedoch hat die
Kommission schon Folgemaßnahmen und weitere Anregungen angekündigt.
264
Vgl. Seidenberger (2011), S. 11ff.
265
Vgl. Europäische Kommission (2010), S. 3ff.
89
7 Zusammenfassung
Der Beruf des Wirtschaftsprüfers zählt, neben dem des Steuerberaters, zu den
Wirtschaftstreuhandberufen. Dabei handelt es sich um freie Berufe. Der
Berechtigungsumfang und die Zulassungsvoraussetzungen der Wirtschaftsprüfer sind
gesetzlich normiert. Zu den zentralen beruflichen Aufgaben eines Wirtschaftprüfers zählt die
als Abschlussprüfung bekannte, jährliche externe Prüfung von Einzel- und
Konzernabschlüssen, sowie Zwischenabschlüssen von Kapitalgesellschaften und
vergleichbaren Organisationen. Über das Ergebnis der Prüfungen ist in der Regel ein
Prüfbericht, mit dem Bestätigungsvermerk als Prüfungsurteil, zu erstellen. Neben den
Pflichtprüfungen kommt es auch zu sogenannten freiwilligen, d.h. nicht gesetzlich
vorgeschriebenen, Prüfungen.
Die Entwicklung der Abschlussprüfung ist eng mit der Entwicklung der Buchhaltung
verbunden. Erste einfache Prüfungsformen lassen sich bis auf 2900 vor Christus in Ägypten
und Babylon zurückführen. Die Entwicklung erstreckte sich von den oberitalienischen
Handelsstädte bis zur Einführung der Pflichtprüfung in Großbritannien. Für die Entstehung
der Prüfung sind die öffentliche Finanzverwaltung, die geografische Distanz der
Niederlassungen, sowie die zunehmende personelle Divergenz zwischen
Unternehmensfinanzierung und –steuerung verantwortlich. Die österreichische Geschichte
des Berufstandes wurde stark durch Deutschland geprägt.
Durch die zunehmende Bedeutung der Tätigkeit des Prüfers und der Anzahl an Berufsträger,
entwickelten sich im 19. Jahrhundert – noch vor Einführung der gesetzlichen Pflichtprüfung –
ausgehend von den Handelszentren Oberitaliens, erste Berufsvertretungen. Für die Entstehung
einer modernen Berufsvertretung war Großbritannien bestimmend. Um die Qualität des
Berufsstandes zu sichern, hat sich das Anforderungsprofil im Verlauf der Zeit geändert. Die
Zulassungskriterien zum Beruf des Wirtschaftsprüfers knüpfen an strenge fachliche und
persönliche Kriterien.
Die Interessen der Berufsberechtigten werden in Österreich von den nationalen

Berufsorganisationen Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT), Institut Österreichischer
Wirtschaftsprüfer (iwp) und dem Beirat Austrian Financial Reporting and Auditing
Committee (AFRAC) vertreten. Diese Organisationen sind auch in der Facharbeit engagiert.
Auf internationaler Ebene sind für die Berufsvertretung gewichtige Organisationen wie
90
Féderation des Experts Comtables Européens (FEE), International Federation of
Accountants (IFAC) oder The American Institute of Certified Public Accountants (AICPA)
zuständig.
Der Markt für Professional Services, wie zum Beispiel Wirtschaftsprüfung, wird auf Grund
von Konzentrations- und Kooperationstendenzen der 1980er Jahre national, wie auch
international stark durch die heutigen Big Four dominiert. Diese setzen sich aus den globalen
Netzwerken PwC, Deloitte, Ernst & Young und KPMG zusammen.
Die Big Four können auf eine weitreichende Geschichte zurückblicken. Wie man aus der
Historie erkennen kann, hat jede dieser Gesellschaft ihren eigenen Charakter und ihre eigene
Tradition und doch haben sie reichlich Gemeinsamkeiten. Der Ursprung all dieser Kanzleien
sind Zusammenschlusse großer britischer und US-amerikanischer Gesellschaften. Aufgrund
dessen dass, der britische Berufstand älter als jener in den Vereinigten Staaten war, war er im
Bereich der Ausbildung und Fachliteratur dementsprechend entwickelter.266
Vor allem bei kapitalmarktorientierten Unternehmen ist die Vorherrschaft der großen
Kanzleien weitreichend. In machen EU-Staaten werden bis zu 90 Prozent, der in den Top-
Segmenten der Börsen gelisteten Unternehmen, von diesen Gesellschaften geprüft. Die
Kanzleien dieses Oligopols werden von Experten als systemrelevant angesehen. Die
Europäische Union sieht Risiken mit dieser Marktkonzentration verbunden. Daher
veröffentlichte Sie im Grünbuch Vorschläge für die Entwicklung des Berufsfeldes des
Wirtschaftsprüfers.
266
Vgl. Markus (1996), S. 218.
91
8 Literaturverzeichnis
Accountancy Age (2011): The Top 50 in 2011, http://www.accountancyage.com/static/top50-

this-year, abgerufen am 28. Oktober 2011.
ARTHUR ANDERSEN: Die neue Größe, http://www.arthurandersen.de, abgerufen am

6. Juni 2011.
BDO (2012): Daten und Fakten, http://www.bdo.de/fileadmin/user_upload/wir_ueber_uns/

profil/2012/Daten___Fakten_Januar_12.pdf, abgerufen am 6. Jänner 2012. BDO (2011):
Fact & Figures der BDO-Gruppe, http://www.bdo.at/bdo-gruppe/factsfigures, abgerufen
am 12. November 2011.
BERTL, Romuald/DEUTSCH-GOLDINI, Eva/HIRSCHLER, Klaus (2007): Buchhaltungs-

und Bilanzierungshandbuch, LexisNexis ARD Orac, Wien 2007.
BRAUER, Sebastian (2005): Höhere Qualität des Testats bei einem Big4-Wirtschaftsprüfer,
Grin Verlag, Norderstedt 2005.
BRUCKNER, Karl / WIDINSKI, Margit (2010): Steuer-Berater 2010, Linder Verlag, Wien
2010.
BUNDESKOMITEES FREIER BERUFE ÖSTERREICHS (2011): Frei Berufe,

http://www.freie-berufe.at, abgerufen am 30. Oktober 2011.
DELOITTE (2012): Zahlen & Fakten, http://www.deloitte.com/view/de_DE/de/uber-

uns/zahlenfakten/index.htm, abgerufen am 6. Jänner 2012.
DELOITTE (2011a): Geschichte Deloitte Österreich, http://www.deloitte.com/view/

de_AT/at/ueberuns/geschichte/index.htm, abgerufen am 7. Juni 2011.
DELOITTE (2011b): Transparenzbericht 2011 nach § 24 des Abschlussprüfungs-

Qualitätssicherungsgesetzes (A-QSG), http://www.deloitte.com/assets/Dcom-
Austria/Local%20Assets/Documents/Unternehmen/Transparenz%2030092011%20WEB.
pdf, abgerufen am 26. Oktober 2011.
DELOITTE (2010a): Deloitte ist weltweit erstmals No.1,

http://www.deloitte.com/view/de_AT/at/presse/3e55a5ee3968b210VgnVCM3000001c56
f00aRCRD.htm, abgerufen am 18. Juni 2011.
92
DELOITTE (2010b): Transparenzbericht 2010 nach § 24 des Abschlussprüfungs-
Qualitätssicherungsgesetzes (A-QSG), http://www.deloitte.com/view/de_AT/at/ueberuns/
Transparenzbericht/index.htm, abgerufen am 13. Juni 2011.
DELOITTE (2010c): Über uns, http://www.deloitte.com/view/de_AT/at/ueberuns/index.htm,

abgerufen am 18. Juni 2011.
DORALT, Walter (2005): Haftung der Abschlussprüfer, LexisNexis, Wien 2005.
EADP (2011): Ein neuer Markenname ist richtig teuer,

http://www.eadp.org/index.php?q=node/11510, abgerufen am 7. Juni 2011.
EGGER, Anton/SAMMER, Helmut/BERTL, Romuald (2006): Der Jahresabschluss nach dem

Unternehmensgesetzbuch - Der Einzelabschluss - Erstellung und Analyse, Linde, Wien
2006.
ERNST & YOUNG (2012): Zahlen, Daten, Fakten,

http://www.ey.com/DE/de/Newsroom/Facts-and-figures, abgerufen am 6. Jänner 2012.
ERNST & YOUNG (2011a): Ernst & Young in Österreich auch 2010 weiter auf
Wachstumskurs, http://www.ey.com/AT/de/Newsroom/News-releases/PM_2010-
EY_Oesterreich_2010_weiter_auf_Wachstumskurs, abgerufen am 13. Juni 2011.
ERNST & YOUNG (2011b) Ernst & Young reports fiscal year 2010 global revenues of
US$21.3 billion, http://www.ey.com/GL/en/Newsroom/News-releases/Ernst-and-Young-
reports-fiscal-year-2010-global-revenues-of-USD-21-3-billion, abgerufen am
26. Oktober 2011.
ERNST & YOUNG (2011c): Transparenzbericht 2011, http://www.ey.com/AT/de/About-

us/Transparenzbericht, abgerufen am 26. Oktober 2011.
ERNST & YOUNG (2011d): Unternehmensgeschichte, http://www.ey.com/AT/de/About-

us/Our-history, abgerufen am 13. Juni 2011.
FEE (2011): About FEE; http://www.fee.be/aboutfee/default.asp?library_ref=1, abgerufen am

8. Oktober 2011.
GAO (2003): PUBLIC ACCOUNTING FIRMS - Mandated Study on Consolidation and

Competition, Washington, 2003.
GEBAUER Walter (1953): Die aktienrechtliche Pflichtprüfung, in: ILLETSCHKO Leopold

(Hrsg.), Grundlagen der Buchprüfung, Wien 1953, S. 57-82.
93
HANDELSBLATT (2002): IBM kauft PwC-Beratungssparte,
http://www.handelsblatt.com/archiv/ibm-kauft-pwc-beratungssparte/2186104.html,
abgerufen am 28. Oktober 2011.
HARTMANN-WENDELS, Thomas/ PFINGSTEN, Andreas/ WEBER, Martin (2007):

Bankbetriebslehre, Springerverlag, Berlin, 2007.
HAUSBERGER (1996): Markus, Die Kammer der Wirtschaftstreuhänder – Eine historische

Analyse unter besonderer Berücksichtigung der Landessstelle Steiermark, Graz 1996.
INDUSTRIEMAGAZIN (2010): EU-Grünbuch - Unternehmensprüfung: Hochgradig

dysfunktional, Wien November 2010.
IWP (2011): Der Vorstand, http://www.iwp.or.at/institut/Seiten/Vorstand.aspx, abgerufen am

22. Oktober 2011.
IWP (2010): Statuten des Vereins „Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer“ Fassung vom
26.04.2010 (58. Mitgliederversammlung),Wien 2010
IWP (2008): Die Wirtschaftsprüfung in Österreich, Lexis Nexis, Wien 2008.
IWP/KWT (2010): Wirtschaftsprüfer in Österreich, Wien 2010.
JEETUN, Beeharrylall (1989): Wirtschaftsprüfung in Großbritanien, in: LÜCK Wolfgang,

Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 890-892.
KAMINSKI, Horst (1989): Institut der Wirtschaftsprüfer in Deutschland (IDW), in: LÜCK
Wolfgang, Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 376-
378.
KAMPE, Tim (2011): Führung von Wirtschaftsprüfungsgesellschaften – Intellectual Capital

als Rahmenkonzept des strategischen Managements in Professional Services Firms,
Gabler Verlag, Wiesbaden, 2011.
KLOOCK, Josef (1989): Prüfung der Buchführung, in: LÜCK Wolfgang, Lexikon der
Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 164.
KPMG (2012): Performance, http://www.kpmg.de/WerWirSind/1023.htm, abgerufen am 6.

Jänner 2012.
KPMG (2011a): Cutting through complexity – KPMG International Annual Review 2010,
http://www.kpmg.com/Global/en/WhoWeAre/Performance/AnnualReviews/Documents/
KPMG-International-Annual-Review-2010.pdf, abgerufen am 26. Oktober 2011.
94
KPMG (2011b): Transparenzbericht gemäß § 24 A-QSG,
http://www.kpmg.at/fileadmin/KPMG/Publikationen/Sonstige/KPMG_Transparenzberich
t_30.06.2011.pdf, abgerufen am 26. Oktober 2011.
KPMG (2011c): Wer waren K, P, M & G?, http://www.kpmg.at/wer-wir-

sind/geschichte.html, abgerufen am 02. Juni 2011.
KWT (2011a): Berufsgruppenobmänner/-frauen, http://www.kwt.or.at/de/

desktopdefault.aspx/tabid-179, abgerufen am 15. Oktober 2011.
KWT (2011b): Die Kammer: Standesvertretung für Steuerprofis,

http://www.kwt.or.at/de/desktopdefault.aspx/tabid-21, abgerufen am 15. Oktober 2011.
KWT (2011c): Organisation, http://www.kwt.or.at/de/desktopdefault.aspx/tabid-23, abgerufen

am 25. September 2011.
KWT (2011d): Präsidium, http://www.kwt.or.at/de/desktopdefault.aspx/tabid-25, abgerufen

am 25. September 2011.
KWT (2011e): Wirtschaftsmediation, http://www.kwt.or.at/de/desktopdefault.aspx/tabid-74,

abgerufen am 07. Dezember 2011.
KWT (2009): KFS/PG 1: Fachgutachten über die Durchführung von Abschlussprüfungen,

http://www.kwt.or.at/de/PortalData/2/Resources/downloads/downloadcenter/KFS-
PG1.pdf, abgerufen am 25. September 2011.
LEFFSON, Ulrich (1988): Wirtschaftsprüfung, Wiesbaden 1988.
LEFFSON, Ulrich (1987): Die Grundsätze ordnungsgemäßer Buchführung, Düsseldorf 2006.
LENZ, Hansrudi (n.a.):Zusammenschlüsse zwischen Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, EG-

Wettbewerbsrecht und Prüferkonzentration auf dem deutschen Markt,
http://www.wpk.de/pdf/Lenz.pdf, abgerufen am 31. Oktober. 2011.
LOITLSBERGER Erich (1953): Zur Theorie der Prüfung, in: ILLETSCHKO Leopold
(Hrsg.), Grundlagen der Buchprüfung, Wien 1953, S. 21-56.
LÜCK, Wolfgang (1989a): GmbH-Pflichtprüfung, in: LÜCK Wolfgang, Lexikon der

Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 326.
LÜCK, Wolfgang (1989b): Wirtschaftsprüfer (WP), in: LÜCK Wolfgang, Lexikon der
Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 875-877.
95
LÜCK, Wolfgang (1989c): Wirtschaftsprüfung und Treuhandwesen, in: LÜCK Wolfgang,
Lexikon der Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 895-896.
MANAGER MAGAZINE (2009): Wirtschaftsprüfer wachsen trotz Krise,

http://www.manager-magazin.de/unternehmen/karriere/0,2828,649240,00.html,
abgerufen am 24. November 2011.
MANAGER MAGAZIN (2002): Erst sechs, dann fünf, jetzt vier, http://www.manager-
magazin.de/magazin/artikel/0,2828,193227,00.html, abgerufen am 18. Juni 2011.
MARKUS, Brian Hugh (1996): Der Wirtschaftsprüfer, Entstehung und Entwicklung des
Berufes im nationalen und internationalen Bereich, Verlag C. H. Beck, München 1996.
MARTEN, Kai-Uwe/ QUICK, Reiner/ RUHNKE, (2007): Wirtschaftsprüfung - Grundlagen

des betriebswirtschaftlichen Prüfungswesens nach nationalen und internationalen
Normen. 3. Auflage. Schäffer-Poeschel Verlag, Stuttgart 2007.
NEDWED, Roman (2008): Die Haftung des gesetzlichen Abschlussprüfers gegenüber

Dritten, VDM Verlag Dr. Müller, Saarbrücken 2008.
SEIDENBERGER, Maike (2011): Vierer-Bashing, Industriemagazin Wien November 2011.
STROBEL, Wilhelm (2007): Geschichte des Prüfungswesens, in: FREIDANK, Carl-

Christian/ LACHNIT, Laurenz/ TESCH, Jörg, Vahlens Großes Auditing Lexikon, Vahlen
Verlag, München 2007.
THE NEW YORK TIMES (2002a): ENRON'S MANY STRANDS: THE ACCOUNTANTS;
British Unit Of Andersen Is Defecting To Deloitte,
http://www.nytimes.com/2002/04/11/business/enron-s-many-strands-accountants-british-
unit-andersen-defecting-deloitte.html?scp=14&sq=arthur%20andersen%20deloitte&st,
abgerufen am 18. Juni 2011.
THE NEW YORK TIMES (2002b): INTERNATIONAL BUSINESS; Canadian Unit To Join
Deloitte, http://www.nytimes.com/2002/04/13/business/international-business-canadian-
unit-to-join-deloitte.html?pagewanted=1, abgerufen am 18. Juni 2011.
PWC (2012): Partner im Weltweiten Verbund,

http://www.pwc.de/de/unternehmensinformationen/profil.jhtml, abgerufen am
6. Jänner 2012.
96
PWC (2011a): PwC reports FY2011 global revenues of US$29.2 billion,
http://www.pwc.com/gx/en/press-room/2011/fy2011-global-revenues.jhtml, abgerufen
am 26. Oktober 2011.
PWC (2011b): Transparenzbericht 2011, http://www.pwc.com/at/de/ueber-

uns/transparenzbericht-oesterreich.jhtml, abgerufen am 26. Oktober 2011.
PWC (2010a): Pressemitteilung vom 4.Oktober 2010: PwC mit neuem Marktauftritt: Neues
Branding für weltbekannteMarke, http://www.pwc.com/at/de/presse/2010/neues-
branding-fuer-weltbekannte-marke-pwc.pdf, abgerufen am 20. August 2011.
PWC (2010b): Pressemitteilung vom 21. Juni 2010: PwC PricewaterhouseCoopers:

Deutschland und Österreich bündeln Kräfte, http://www.pwc.com/at/de/presse/2010/pwc-
oesterreich-und-deutschland-buendeln-ihre-kraefte.jhtml, abgerufen am 20. August 2011.
PWC (2004): Pressemitteilung vom 08. September 2004: „Coopers & Lybrand“ und „GRT
Price Waterhouse“: Ein Merger mit Erfolgsgeschichte und Zukunftspotenzial,
http://www.pwc.com/at/de/presse/2004/coopers-lybrand-grt-price-waterhouse-merger-
erfolgsgeschichte.jhtml, abgerufen am 20. August 2011.
RÖDL & PARTNER (2012), Transparenzbericht zum 31. März 2011, abgerufen am 6. Jänner
2012.
SCHAUER, Martin (1999): Die Haftung des Abschlußprüfers, in: RDW 1999, S. 290-299.
THÜMMEL, Manfred (1989): Geschichte des Prüfungswesen, in: LÜCK Wolfgang, Lexikon
der Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 297-299.
WAGENHOFER, Alfred /EWERT, Ralf (2003): Externe Unternehmensrechnung, Springer,

Berlin 2003.
WET FEET (2009): Accenure 2009 – Insider Guide, Philadelphia 2009.
WIRTSCHAFTSBLATT (2003): Ernst & Young hat Facelifting beendet,

http://www.wirtschaftsblatt.at/archiv/unternehmen/ernst-young-hat-facelifting-beendet-
81367/index.do, abgerufen am 13. Juni 2011.
WOLLMERT, Peter (1989): Wirtschaftsprüfung in den USA, in: LÜCK Wolfgang, Lexikon
der Rechnungslegung und Abschlußprüfung, Marburg 1989, S. 883-888.
97

Die Geschichte Der Wirtschaftsprüfung: Masterarbeit

Hochgeladen von

Dokumentinformationen

Originaltitel

Copyright

Verfügbare Formate

Dieses Dokument teilen

Dokument teilen oder einbetten

Freigabeoptionen

Stufen Sie dieses Dokument als nützlich ein?

Sind diese Inhalte unangemessen?

Copyright:

Verfügbare Formate

Die Geschichte Der Wirtschaftsprüfung: Masterarbeit

Hochgeladen von

Copyright:

Verfügbare Formate

Mag. Markus Paier, Bakk.

Die Geschichte der Wirtschaftsprüfung

zur Erlangung des akademischen Grades

Begutachter: o.Univ.-Prof. DDr. Gerald Schöpfer

Institut: Institut für Wirtschafts-, Sozial- und Unternehmensgeschichte

1.1 Ausgangssituation und Problemstellung ..................................................................... 9

1.2 Aufbau und Ziel der Arbeit ....................................................................................... 10

2.1 Prüfung ...................................................................................................................... 12

2.2 Wirtschaftstreuhänder ................................................................................................ 14

2.2.1 Wirtschaftsprüfer ................................................................................................ 15

3.1 Prüfungspflicht .......................................................................................................... 20

3.2 Gegenstand und Umfang der Prüfung ....................................................................... 22

3.3 Funktionen der Prüfung ............................................................................................. 25

3.4 Prüfungsprozess ......................................................................................................... 26

3.4.1 Risikoorientierter Prüfungsansatz ...................................................................... 27

3.4.3 Prüfungsdurchführung ........................................................................................ 33

3.4.4 Urteilsbildung und Berichterstattung ................................................................. 34

4 Historische Entwicklung der Wirtschaftsprüfung ............................................................. 37

4.1 Von den Anfängen bis zur Pflichtprüfung ................................................................. 37

4.2 Die Entwicklung der Pflichtprüfung.......................................................................... 40

4.2.1 Großbritannien ................................................................................................... 40

4.2.2 Deutschland ........................................................................................................ 41

4.2.4 Österreich ........................................................................................................... 44

5 Berufsstand des Wirtschaftsprüfers .................................................................................. 47

5.1 Die Entstehung des Berufsstandes ............................................................................. 47

5.2 Anforderungsprofil im Verlauf der Zeit .................................................................... 50

5.3 Nationale Berufsorganisationen ................................................................................ 54

5.3.1 Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KWT)....................................................... 54

5.3.2 Institut Österreichischer Wirtschaftsprüfer (iwp) .............................................. 59

5.3.3 Austrian Financial Reporting and Auditing Committee (AFRAC) ................... 65

5.4 Internationale Berufsorganisationen .......................................................................... 68

5.4.1 Féderation des Experts Comtables Européens (FEE)......................................... 68

5.4.2 International Federation of Accountants (IFAC) ............................................... 69

5.4.3 The American Institute of Certified Public Accountants (AICPA) ................... 69

6 Der Prüfermarkt ................................................................................................................ 71

6.1 Durch Marktkonzentration zu den Big Four ............................................................. 73

6.1.1 PwC .................................................................................................................... 73

6.1.2 Deloitte ............................................................................................................... 75

6.1.3 Ernst & Young ................................................................................................... 77

6.1.4 KPMG ................................................................................................................ 79

6.1.5 Arthur Andersen & Co ....................................................................................... 81

6.2 Der internationale Markt ........................................................................................... 84

6.3 Der nationale Markt ................................................................................................... 87

6.4 Grünbuch der Europäischen Kommission ................................................................. 89

Abbildung 1: Institutioneller Rahmen der unternehmerischen Überwachung ......................... 12

Abbildung 2: Idealtypischer Prüfungsprozess .......................................................................... 27

Abbildung 3: Wasserhahn-Sieb Analogie des risikoorientierten Prüfungsansatzes ................ 30

Abbildung 4: Optimierung der Prüfungshandlungen ............................................................... 33

Abbildung 5: Entwicklung des Berufsstandes der Wirtschaftstreuhänder ............................... 55

Abbildung 6: Kammertagswahlen von 1950 bis 2010 ............................................................. 57

Abbildung 7: IWP Mitgliederstatistik ...................................................................................... 60

Tabelle 1: Überblick über die Entstehung der Berufsvertretungen .......................................... 49

Tabelle 2: Aktuelles Präsidium der KWT ................................................................................ 58

Tabelle 3: Aktuelle Berufgruppenobmänner/-frauen der KWT ............................................... 58

Tabelle 4: Erster Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer ........................... 61

Tabelle 5: Aktueller Vorstand des Instituts Österreichischer Wirtschaftsprüfer ..................... 65

Tabelle 6: Der internationale Markt für Professional Services 1997 ....................................... 84

Tabelle 7: Der internationale Markt für Professional Services 2002 ....................................... 85

Tabelle 8: Der internationale Markt für Professional Services 2011 ....................................... 85

Tabelle 9: Der US-Markt für Professional Services 2002........................................................ 86

Tabelle 10: Der UK-Markt für Professional Services 2011 ..................................................... 86

AAB AP Allgemeinen Auftragsbedingungen für Abschlussprüfungen

AFRAC Beirat für Rechnungslegung und Abschlussprüfung (Austrian Financial