R3

Internationale Rechnungslegung
und Prüfung
WP Nicole Jöckle
Vorlesungstermine

SoSe 23 Hörsaal 10.15 Uhr bis 11.45 Uhr 12.00 Uhr bis 13.30 Uhr Eigenkapital und
Ziele, Konzepte & Bestandteile der internationalen Funktion und Methodik der
ausgewählte
21.04.2023 HZ 12 R1 P1 Verpflichtungen
Rechnungslegung Abschlussprüfung

Prüfungsplanung, Prüfungshandlungen, Sachanlagevermögen, Immaterielle

28.04.2023 HZ 12 P2 R2
Prüfungsurteil und Berichterstattung Vermögenswerte

Risiko- und prozessorientierte Abschlussprüfung Eigenkapital und ausgewählte

05.05.2023 HZ 12 P3 R3
Verpflichtungen

Fraud in der Abschlussprüfung &

Eigenkapital
12.05.2023 HZ 12 R4 Fraud in der Praxis - „Forensic Services“ P4 (Ü)
Übung Risikoeinstufung Leistungen an
Deloitte Tag Arbeitnehmer
26.05.2023 10.00 bis 16.00 P5 Data Analytics / Riskassessment & Audit Today P6 Case Study: Internes Kontrollsystems
Uhr Rückstellungen
Fallstudie Prüfungshandlungen
02.06.2023 HZ 12 R5 Umsatzerlöse P8 (Ü)
(substanziell & analytisch)

Fallstudie Prüfungshandlungen
16.06.2023 HZ 12 R7 Konzernrechnungslegung P8 (Ü)
(substanziell & analytisch)

Sustainability in Rechnungslegung und Konzernabschlussprüfung eines

23.06.2023 HZ 12 R6 P7
Abschlussprüfung internationalen Konzerns

14.07.2023 Q&A-Session (via Zoom)

Keine Vorlesungen am 14.04., 19.05., 09.06., 30.06., 07.07.2023

© 2023 Deloitte Folie 2

Aufbau der Vorlesung
Internationale Rechnungslegung

Eigenkapital und
Ziele, Konzepte & Bestandteile der internationalen ausgewählte
R1 Verpflichtungen
Rechnungslegung
Sachanlagevermögen, Immaterielle
R2
Vermögenswerte
Eigenkapital
Eigenkapital und ausgewählte
R3 Leistungen an
Verpflichtungen Arbeitnehmer
Rückstellungen

R4 Fraud in der Praxis – Forensic Services Übung

Rechnungslegung
R5 Umsatzerlöse (div. Themen)

R6 Sustainability in der Rechnungslegung

R7 Konzernrechnungslegung

© 2023 Deloitte Folie 3

Themen und Standards (1)
International Financial Reporting Standards

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 4

Themen und Standards (2)
International Financial Reporting Standards

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte
Quelle: www.iasplus.de Folie 5
Agenda der heutigen Vorlesung

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
1 Eigenkapital

2 Leistungen an Arbeitnehmer
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
3 Rückstellungen Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 6

Eigenkapital
Allgemeine Regelungen

Eigenkapital und
 Kein eigener Standard zur Bilanzierung von Eigenkapital ausgewählte
Verpflichtungen

 Aber verschiedene Standards befassen sich mit dem Begriff Eigenkapital und dessen
Bilanzierung

Eigenkapital
 Wesentliche Rechtsgrundlagen sind hierbei:
Leistungen an
- Framework Arbeitnehmer
Rückstellungen
- IAS 1 (Gliederungsvorschriften)
- IAS 32 (Definition, Abgrenzung EK-Instrumente und Schulden)

 Allgemeine Begriffsdefinition nach IFRS (Framework F. 49 ff.)

- Vermögenswerte
- Schulden
- Eigenkapital

© 2023 Deloitte Folie 7

Eigenkapital
Begriffsdefinitionen - Rahmenkonzept

Ein Vermögenswert ist Eigenkapital und

ausgewählte
 eine gegenwärtige wirtschaftliche Ressource (= ein Recht, das
Vermögens-
“Ein Verpflichtungen
das Potential aufweist, künftigen wirtschaftlichen Nutzen zu
werte
verpflichtendes
Ereignis ist erzeugen)
(Assets)
 die vom Unternehmen als Ergebnis früherer Ereignisse
kontrolliert wird bzw. in dessen Verfügungsmacht steht (F.49a).
Eigenkapital
Leistungen an
Eine Schuld ist Arbeitnehmer
 eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens aus Rückstellungen
Schulden
“Eine rechtliche
Ereignissen der Vergangenheit,
(Liabilities)ist
Verpflichtung
 deren Erfüllung mit einem Abfluss von Ressourcen mit
wirtschaftlichen Nutzen in Verbindung steht (F.49b).

Eigenkapital ist
Eigenkapital
 der nach Abzug aller Schulden verbleibende Restbetrag der
(Equity)
Vermögenswerte des Unternehmens (F.49c).

© 2023 Deloitte Folie 8

Eigenkapital
Eigenkapitalinstrument - Definition und Abgrenzung

Definition in IAS 32 „Finanzinstrumente: Darstellung“ Eigenkapital und

ausgewählte
 Eigenkapitalinstrument = Vertrag, der einen Residualanspruch auf die Verpflichtungen
Vermögenswerte eines Unternehmens nach Abzug aller dazugehörigen Verbindlichkeiten
begründet (IAS 32.11)
 Die tatsächliche wirtschaftliche Substanz ist hierbei entscheidend, d.h. im Zweifelsfalle
gilt „substance over legal form“ (IAS 32.18). Eigenkapital
Leistungen an
 D.h. es darf keine vertragliche Verpflichtung zur Übertragung von Geld oder anderen Arbeitnehmer
finanziellen Vermögenswerten bestehen Rückstellungen

 Beispiele für Eigenkapitalinstrumente: Aktien, GmbH-Anteile, Options- und

Bezugsrechte, die bei Ausübung eine Lieferung eigener Anteile vorsehen, Optionen, die
das emittierende Unternehmen zum Rückerwerb eigener Anteile berechtigen

© 2023 Deloitte Folie 9

Eigenkapital
Gliederung und Angaben

IAS 1.54 sieht lediglich eine Mindestgliederung vor: Eigenkapital und

ausgewählte
 Gezeichnetes Kapital und Rücklagen, die den Eigentümern der Muttergesellschaft Verpflichtungen
zuzuordnen sind
 Nicht beherrschende Anteile, die im Eigenkapital dargestellt werden
… aber zusätzliche Angabepflichten (IAS 1.79):
Eigenkapital
 Für jede Klasse von Anteilen Leistungen an
Arbeitnehmer
 die Anzahl der ausgegebenen Anteile (voll eingezahlten Anteile, nicht voll
eingezahlten Anteile), Rückstellungen

 Nennwert der Anteile,

 eine Überleitungsrechnung der Anzahl der im Umlauf befindlichen Anteile am
Anfang und am Ende der Periode,
 Angabe zu Rechten (Vorzugsrechte und Beschränkungen (z.B. bei Ausschüttung
von Dividenden und Rückzahlung des Kapitals)),
 Eigene Anteile,
 Anteile, die für die Ausgabe aufgrund von Optionen und Verkaufsverträgen
zurückgehalten werden
 Beschreibung von Art und Zweck jeder Rücklage innerhalb des Eigenkapitals

© 2023 Deloitte Folie 10

Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Auszug Bilanz

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 11

Eigenkapital
Konzern-Eigenkapitalveränderungsrechnung

Eigenkapital und
ausgewählte
 Verpflichtende Darstellung der Entwicklung der einzelnen EK-Bestandteile in einer Verpflichtungen
Eigenkapitalveränderungsrechnung gemäß IAS 1.106

Wesentliche Bestandteile:

 Überleitung vom Anfangsbestand zum Endbestand für sämtliche Bestandteile Eigenkapital

des Eigenkapitals aufgrund von Veränderungen des EK (zu Beginn und zum Leistungen an
Arbeitnehmer
Ende der Periode), u.a.
Rückstellungen
 das Gesamtergebnis der Periode, getrennt nach Gewinn/Verlust der
Periode (GuV) und sonstigem Ergebnis (Other comprehensive income
(„OCI“)), jeweils getrennt für Eigentümer des Mutterunternehmens sowie
für nicht beherrschende Anteile
 aus Transaktionen mit Anteilseignern, und
 Auswirkungen von rückwirkenden Änderungen oder Anpassungen
(Korrekturen) aufgrund IAS 8 auf die einzelnen EK-Positionen
 ….

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Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Auszug Eigenkapitalveränderungsrechnung 2022
(1/2)
Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
11 Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 13

Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Auszug Eigenkapitalveränderungsrechnung 2022
(2/2)
Eigenkapital und
ausgewählte
… Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

Diese Rücklagen betreffen

die „OCI“ Posten (Sonstiges
Ergebnis)
© 2023 Deloitte Folie 14
Eigenkapital
Wesentliche Eigenkapitalpositionen – Gezeichnetes Kapital, Kapital-
und Gewinnrücklage
Eigenkapital und
Gezeichnetes Kapital ausgewählte
Verpflichtungen
 Kapital, auf das die Haftung der Gesellschafter für Verbindlichkeiten der Gesellschaft
beschränkt ist und das die Beteiligung der Gesellschafter am Gesellschaftsvermögen
repräsentiert
Kapitalrücklage
Eigenkapital
 Die Kapitalrücklage setzt sich aus der Summe der Eigenkapitalzahlungen zusammen, Leistungen an
die über das gezeichnete Kapital hinausgehen. Arbeitnehmer
Rückstellungen
 Gemäß IAS 1.78(e) getrennt von den übrigen Rücklagen auszuweisen (s. auch unten)

Gewinnrücklage
 Nach IFRS grundsätzlich keine Notwendigkeit zur Untergliederung gem. § 266 HGB *) in
der Bilanz
 Untergliederung nach IAS 1.78(e) als Mindestgliederung (Gliederung von Eigenkapital
und Rücklagen nach Gruppen) sowie weitere Angaben, z.B. auch zu ausgeschütteten
Dividenden gem. IAS 1.107, im Anhang)

*) I. Gezeichnetes Kapital; II. Kapitalrücklage; III. Gewinnrücklagen (gesetzliche Rücklage, satzungsmäßige Rücklagen
andere Gewinnrücklagen); IV. Gewinnvortrag/Verlustvortrag; V. Jahresüberschuss/-fehlbetrag
© 2023 Deloitte Folie 15
Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Auszug Angaben - Gezeichnetes Kapital, Kapital-
und Gewinnrücklage
Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 16

Eigenkapital
Wesentliche Eigenkapitalpositionen – Nicht beherrschende Anteile

Nicht beherrschende Anteile (non-controlling interest) Eigenkapital und

ausgewählte
 Posten ergibt sich aus Minderheitsanteilen bzw. nicht beherrschenden Anteilen bei Verpflichtungen
vollkonsolidierten Tochtergesellschaften

Beispiel Fraport AG
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 17

Eigenkapital
Exkurs – Gesamtergebnisrechnung & Sonstiges Ergebnis

Gesamtergebnisrechnung Eigenkapital und

ausgewählte
 Erfassung aller Erfolgsbestandteile (erfolgsneutral und erfolgswirksam) in einer Verpflichtungen

umfassenden Gesamtergebnisrechnung (statement of comprehensive income)

 Darstellung: „Single Statement Approach“ oder „Two Statement Approach“
(IAS 1.81A)
Sonstiges Ergebnis Eigenkapital
Leistungen an
 erfolgsneutral nach IFRS erfasste Gewinne und Verluste Arbeitnehmer
Rückstellungen
 das „OCI“ umfasst gemäß IAS 1.7 im Wesentlichen:
 Neubewertung von leistungsorientierten Versorgungsplänen (IAS 19)
 Gewinne und Verluste aus der Umrechnung von Fremdwährungsabschlüssen
(IAS 21)
 Gewinne und Verluste aus Finanzinvestitionen in Eigenkapitalinstrumente, die
als erfolgsneutral zum beizulegenden Zeitwert bewertet designiert sind
(IFRS 9)
 Der wirksame Teil der Gewinne und Verluste aus Sicherungsinstrumenten bei
einer Absicherung von Zahlungsströmen (IFRS 9)
 Veränderungen der Neubewertungsrücklage (IAS 16, IAS 38)

© 2023 Deloitte Folie 18

Eigenkapital
Exkurs – Gesamtergebnisrechnung & Sonstiges Ergebnis
 Sonstiges Ergebnis und „Recycling“ Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
„Recycling“ ist der Prozess, bei dem Gewinne oder Verluste aus diesen Posten in den
Gewinn und Verlust umgegliedert werden. Anbei eine Auswahl von diesen Posten:

Recycling (Y/N)
Eigenkapital
Währungsdifferenzen aus der Umrechnung ausländischer
Geschäftsbetriebe
 Leistungen an
Arbeitnehmer

Neubewertung von leistungsorientierten Rückstellungen

Versorgungsverpflichtungen

Gewinne/Verluste aus Cashflow Hedges (Absicherung
von Zahlungsströmen)

Änderungen des beizulegenden Zeitwerts (FV) von
erfolgsneutral zum FV bewerteten Finanzinvestitionen in 
Eigenkapitalinstrumente

© 2023 Deloitte Folie 19

Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Konzern-Gewinn- und Verlustrechnung 2022
… Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 20

Eigenkapital
Beispiel Fraport AG – Konzern-Gesamtergebnisrechnung 2022
… Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 21

Agenda der heutigen Vorlesung

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
1 Eigenkapital

2 Leistungen an Arbeitnehmer
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
3 Rückstellungen Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 22

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits)
Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
Kurzfristig fällige Leis- Leistungen nach
tungen an Arbeitnehmer Beendigung des
(IAS 19.7 ff.) Arbeitsverhältnisses
(IAS 19.26 ff.)
 Lohn und Gehalt sowie
Sozialversicherungsleistungen  Betriebliche Eigenkapital
 Resturlaub/ Urlaubsgeld Altersvorsorge (z.B. Leistungen an
 Bonus Pensionen) Arbeitnehmer
Rückstellungen

Andere langfristig Leistungen aus

fällige Leistungen an Anlass der
Arbeitnehmer Beendigung des
(IAS 19.153 ff.) Arbeitsverhältnisses
(IAS 19.159ff.)
 Jubiläumsgelder
 Arbeitszeitkonten - Abfindungen

© 2023 Deloitte Folie 23

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) - Kurzfristig fällige Leistungen
Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

 Löhne, Gehälter und Sozialversicherungsbeiträge

 Urlaubsansprüche
Umfang  Lohnfortzahlung im Krankheitsfall
 Boni und Tantieme Eigenkapital
 Sachleistungen (z.B. Dienstwagen) Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen
 Ansatz einer Verbindlichkeit mit dem Erfüllungsbetrag
Ansatz  Aufwand der Periode (idR)

 Keine versicherungsmathematischen Annahmen notwendig

 Undiskontierter Ansatz, weil kurzfristiger Natur (< 12
Bewertung
Monate)
 Verteilung über die Erdienungsperiode(n)

© 2023 Deloitte Folie 24

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) - Andere langfristig fällige Leistungen
Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
 Vergütete, langfristige Abwesenheitszeiten
 Jubiläumsleistungen
Umfang  langfristige Erwerbsunfähigkeits- und Todesfallleistungen
 Boni/Erfolgsbeteiligungen, die erst nach über 12 Monaten
vom Bilanzstichtag aus zur Auszahlung kommen Eigenkapital
Leistungen an
 Verbindlichkeit (Bei Erfüllung der Kriterien) Arbeitnehmer
 Aufwand der Periode (idR) Rückstellungen
Ansatz  U.U. Saldierung mit Planvermögen analog
Altersvorsorgeverpflichtungen

 Barwert
 Vereinfachte aktuarische Bewertung
 Versicherungsmathematische Gewinne / Verluste und
Bewertung nachzuverrechnender Dienstzeitaufwand werden sofort
(erfolgswirksam) erfasst
 Diskontierung mit kapitalmarktorientiertem Zinssatz
(IAS 19.78)

© 2023 Deloitte Folie 25

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungen anlässlich der Beendigung
Eigenkapital und
ausgewählte
 Beschluss des Unternehmens, das Beschäftigungsverhältnis Verpflichtungen
vor dem regulären Pensionierungszeitpunkt zu beenden
(„unfreiwillige Abfindungsleistung“)
Umfang
 Entschluss des Arbeitnehmers ein Angebot zur Beendigung
des Beschäftigungsverhältnisses anzunehmen („freiwillige
Eigenkapital
Abfindungsleistung“)
Leistungen an
Arbeitnehmer
Unternehmen muss nachweislich verpflichtet („demonstrably Rückstellungen
committed“) sein
 das Arbeitsverhältnis vor dem Zeitpunkt der regulären
Ansatz Pensionierung zu beenden; oder
 es muss ein Angebot für ein freiwilliges, vorzeitiges
Ausscheiden vorliegen.

 Bei Langfristigkeit: Abzinsung mit kapitalmarktorientiertem

Zins (IAS 19.78)
Bewertung  Bei Ausscheiden mehrerer Arbeitnehmer ist die Anzahl der
Arbeitnehmer, die das Angebot voraussichtlich annehmen,
zu berücksichtigen
© 2023 Deloitte Folie 26
Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungen nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses
Eigenkapital und
ausgewählte
Betriebliche Altersvorsorge: Verpflichtungen
Umfang  Beitragsorientierte Pläne (defined contribution plan)
 Leistungsorientierte Pläne (defined benefit plan)

Beitragsorientierte Pläne
 idR als Aufwand der Periode Eigenkapital

Ansatz Leistungsorientierte Pläne Leistungen an

 Als Nettoschuld (bzw. Nettovermögenswert) in der Bilanz Arbeitnehmer
anzusetzen Rückstellungen

Beitragsorientierte Pläne
 Gezahlter Betrag
 Diskontierung, wenn die Zahlung nicht innerhalb 12
Monaten nach dem Stichtag erfolgt
Leistungsorientierte Pläne
Bewertung  Anwendung Anwartschaftsbarwertverfahren unter
Verwendung von versicherungsmathematischen
Annahmen
 Diskontierung mit kapitalmarktorientiertem Zinssatz

© 2023 Deloitte Folie 27

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungsorientierte Pläne (1/4)
Eigenkapital und
ausgewählte
Definition und Bilanzierung: Verpflichtungen

 Versorgungszusage erfolgt entsprechend einer Leistungszusage (Zusage auf

betriebliche Altersvorsorge, z.B. Direktzusage)
 Der Arbeitnehmer erarbeitet Pensionsanspruch während seiner Arbeitszeit Eigenkapital

 Verpflichtung zur Bildung einer Rückstellung auf Basis einer komplexen aktuarischen Leistungen an
Arbeitnehmer
Bewertungsmethode: „Projected Unit Credit Method“ (Anwartschaftsbarwertverfahren; Rückstellungen
IAS 19.67):
 Ermittlung des Barwerts der zum Bilanzstichtag erdienten (und somit
vergangenen Wirtschaftsjahren zuzurechnenden) Pensionsansprüche unter
Berücksichtigung künftiger Rechnungsgrundlagen (projected); Barwert der zum
Stichtag verdienten Pensionsansprüche [DBO [defined benefit obligation]]

© 2023 Deloitte Folie 28

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungsorientierte Pläne (2/4)
Eigenkapital und
ausgewählte
Definition und Bilanzierung: Verpflichtungen

 Die jährlich erdienten Ansprüche werden als Periodenaufwand gebucht (service cost),
 Zinsanteil (interest cost) ist ebenfalls aufwandswirksam zu erfassen.
 Andere Verfahren sind nicht zulässig (z.B. Teilwert) Eigenkapital
Leistungen an
 Bei der Bewertung sind versicherungsmathematische Annahmen zu verwenden Arbeitnehmer
Rückstellungen
 Abzinsungssatz richtet sich nach dem laufzeitadäquaten Zinssatz für hochklassige
Unternehmensanleihen (Renditen, die am Markt für erstrangige, festverzinsliche
Industrieanleihen erzielt werden) (IAS 19.83)

Versicherungsmathematische Annahmen:

 Versicherungsmathematische Annahmen sind die bestmögliche Einschätzung eines

Unternehmens zu Variablen, die die tatsächlichen Kosten für Leistungen nach
Beendigung des Arbeitsverhältnisses bestimmen und enthalten demographische und
finanzielle Annahmen

© 2023 Deloitte Folie 29

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungsorientierte Pläne (3/4)
Eigenkapital und
ausgewählte
Versicherungsmathematische Annahmen: Verpflichtungen

Zinssatz
Eigenkapital
Extern Leistungen an
Inflationsentwicklung Arbeitnehmer
(objektiv verifizierbar)
Rückstellungen

Rentenniveau

Karriere / künftig erwartete Gehaltstrends

Intern Erwartete betriebliche Fluktuation /

(unternehmens- Altersstruktur
spezifisch)
Sterblichkeit/
Invaliditätswahrscheinlichkeiten

© 2023 Deloitte Folie 30

Leistungen an Arbeitnehmer
IAS 19 – Bilanzierung von Leistungen an Arbeitnehmer (Employee
Benefits) – Leistungsorientierte Pläne (4/4)
Eigenkapital und
ausgewählte
Auswirkungen auf die Gesamtergebnisrechnung Verpflichtungen

IAS 19

Pensionsaufwand Gesamtergebnisrechnung
Eigenkapital
Dienstzeitkomponente (verfallbar Operatives Ergebnis Leistungen an
+ unverfallbar) Arbeitnehmer
Rückstellungen
Finanzergebnis

(Netto-) Zinskomponente

Periodenergebnis

Neubewertungskomponente Sonstiges Ergebnis („OCI“)

Gesamtergebnis

© 2023 Deloitte Folie 31

Agenda der heutigen Vorlesung

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
1 Eigenkapital

2 Leistungen an Arbeitnemer
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
3 Rückstellungen Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 32

Rückstellungen
IAS 37 – Rückstellungen, Eventualschulden und -forderungen

Anwendungsbereich Eigenkapital und

ausgewählte
Verpflichtungen
 rechtsformunabhängig
Der Standard
 größenunabhängig
gilt
 branchenunabhängig
Eigenkapital

Regelt die Leistungen an

Arbeitnehmer
Bilanzierungs-  Rückstellungen,
Rückstellungen
/Angabe-  Eventualverbindlichkeiten, und
vorschriften  Eventualforderungen
für

 solche, die aus noch zu erfüllenden Verträgen resultieren, außer

Ausgenommen der Vertrag ist belastend (IAS 37.3) sowie
sind  solche, die durch einen anderen IFRS Standard geregelt sind
 …u.a. Aufwendungen für Altersversorgung (IAS 19)

© 2023 Deloitte Folie 33

Rückstellungen
Definition

Eigenkapital und
ausgewählte
 gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens, Verpflichtungen
 die aus Ereignissen der Vergangenheit entsteht und
"Eine Schuld
 deren Erfüllung für das Unternehmen erwartungsgemäß mit
ist eine:
einem Abfluss von Ressourcen mit wirtschaftlichem Nutzen
verbunden ist.” (F.49(b))
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
"Eine  Schuld,
Rückstellungen
Rückstellung  die bezüglich ihrer Fälligkeit oder
ist eine:  ihrer Höhe ungewiss ist.“ (IAS 37.10)

 Unsicherheiten in Höhe oder zeitlichem Anfall der Verpflichtung

 Zwingend notwendig: Außenverpflichtung des Unternehmens
 Keine Rückstellungen für zukünftige Verluste /
Innenverpflichtungen

© 2023 Deloitte Folie 34

Rückstellungen
Ansatzkriterien (IAS 37.14)

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

"Eine  einem Unternehmen aus einem Ereignis der Vergangenheit eine

Rückstellung gegenwärtige Verpflichtung (rechtlich oder faktisch) entstanden
(„Provision“) ist,
ist dann  der Abfluss von Ressourcen wahrscheinlich ist, und
Eigenkapital
anzusetzen,  eine verlässliche Schätzung der Höhe der Verpflichtung möglich
Leistungen an
wenn ist" Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 35

Rückstellungen
Konkretisierung der Ansatzkriterien (1/2) (IAS 37.10)

"Ein
“Ein ein Ereignis, das eine rechtliche oder faktische Verpflichtung schafft, Eigenkapital und
ausgewählte
verpflichtendes aufgrund derer das Unternehmen keine realistische Alternative zur Verpflichtungen
Ereignis ist Erfüllung der Verpflichtung hat.”

"Eine rechtliche  einem Vertrag (aufgrund seiner expliziten oder impliziten

“Eine
Verpflichtung
rechtliche Bedingungen); Eigenkapital
Verpflichtung
lässt sich ist  Gesetzen; oder Leistungen an
ableiten aus Arbeitnehmer
 sonstigen unmittelbaren Auswirkungen der Gesetze.”
Rückstellungen

"Eine faktische  das Unternehmen durch sein bisher übliches Geschäftsgebaren,

Verpflichtung ist öffentlich angekündigte Maßnahmen oder eine ausreichend
eine aus den spezifische, aktuelle Aussage anderen Parteien gegenüber die
Aktivitäten eines
Unternehmens
Übernahme gewisser Verpflichtungen angedeutet hat; und
entstehende  das Unternehmen dadurch bei den anderen Parteien eine
Verpflichtung, gerechtfertigte Erwartung geweckt hat, dass es diesen
wenn Verpflichtungen nachkommt.”

© 2023 Deloitte Folie 36

Rückstellungen
Konkretisierung der Ansatzkriterien (2/2) (IAS 37.10)

Eigenkapital und
ausgewählte
 mehr dafür als dagegen spricht (Wahrscheinlichkeit > 50%; IAS Verpflichtungen
37.23)
Der Abfluss von  bei ähnlichen Verpflichtungen gilt die Gruppenbetrachtung (z.B.
Ressourcen ist
wahrscheinlich,
Produktgewährleistungen)
wenn  Ist die Existenz einer gegenwärtigen Verpflichtung
nicht wahrscheinlich, so ist eine (nicht ansatzfähige) Eigenkapital
Eventualverbindlichkeit*) anzugeben. Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen
Verlässliche
Ist eine verlässliche Schätzung nicht möglich, ist ebenfalls eine
Schätzung
(best estimate) Eventualverbindlichkeit anzugeben

*) Eventualverbindlichkeit:
 Mögliche Verpflichtung aus vergangenen Ereignissen, Existenz bestätigt durch
Eintreten/Nichteintreten eines oder mehrerer unsicherer künftiger Ereignisse, außerhalb der
Kontrolle des Unternehmens, oder

 gegenwärtige Verpflichtung aus vergangenen Ereignissen, Abfluss von Ressourcen

unwahrscheinlich oder Höhe der Verpflichtung nicht verlässlich schätzbar.

© 2023 Deloitte Folie 37

Rückstellungen
Kategorisierung von Verpflichtungen

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
Eintritt dem der Höhe dem Beispiel
Grunde nach Zeitpunkt
nach nach
Sachverhalt
• Ausstehende Lohn- und
Gehaltsverpflichtungen Eigenkapital
Liabilities /
sicher sicher sicher • Verbindlichkeiten LuL (Lieferung erfolgt,
Schulden Leistungen an
Rechnung eingegangen, Zahlung
Arbeitnehmer
ausstehend)
Rückstellungen
• Resturlaubsverpflichtungen
Accruals / • Abgegrenzte Schulden zur Zahlung von
abgegrenzte sicher sicher unbestimmt erhaltenen LuL, die weder bezahlt noch in
Schulden Rechnung gestellt oder formal vereinbart
wurden
• Kulanzleistungen
Provisions
sicher unbestimmt unbestimmt • Restrukturierungen
(Rückstellungen)
• Prozessrisiken
Contingencies / • Rechtsstreitigkeiten
Eventualverbind- unbestimmt unbestimmt unbestimmt (Verlustwahrscheinlichkeit <50%)
lichkeit • Bürgschaften

© 2023 Deloitte Folie 38

Rückstellungen
Prüfschema für den Ansatz

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen
Sachverhalt

Gegenwärtige rechtliche
Nein Besteht eine mögliche Nein
oder faktische Eigenkapital
Verpflichtung?
Außenverpflichtung Leistungen an
aufgrund eines zurück- Arbeitnehmer
liegenden Ereignisses
Ja Rückstellungen
Ja

Sind wirtschaftliche
Nein
Ressourcen wahrscheinlich Nein
Ist der Abfluss zumindest
an Dritte zu übertragen?
nicht unwahrscheinlich?
Ja

Verlässliche Schätzung Nein

möglich? Ja

Ja

Weder
Ansatz einer Angabepflicht als Rückstellungsbildung
Rückstellung Eventualverbindlichkeit noch Angabepflicht

© 2023 Deloitte Folie 39

Rückstellungen
Einordnung in die Eintrittswahrscheinlichkeiten

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Abgegrenzte
Eventual- Eventual- Rückstellung
Schuld
verbindlichkeit verbindlichkeit (Provision)
(Accrual)
Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

Passivierungs- Passi-
Passivierungsverbot,
verbot, Keine Passivierungspflicht vierungs-
Angaben im Anhang
Angaben pflicht

Eintrittswahrscheinlichkeit
0% 5-10% 50%

© 2023 Deloitte Folie 40

Rückstellungen Thema 3: Rückstellungen (7)
Bewertung

Verlässliche Schätzung/best estimate Eigenkapital und

ausgewählte
Verpflichtungen
 Ansatz der Rückstellung mit dem Erfüllungsbetrag der gegenwärtigen Verpflichtung
zum Abschlussstichtag (IAS 37.36)
 Schätzungen der Ausgabe basieren hierbei auf dem Ermessen des Managements,
Erfahrungswerten aus ähnlichen Transaktionen, unabhängigen Gutachten, etc. Eigenkapital
Leistungen an
 Abzinsung der Rückstellungen, sofern Effekt wesentlich Arbeitnehmer
Rückstellungen
 Diskontierungszinssatz = Zinssatz vor Steuern, der die aktuellen Markterwartungen
sowie die für die Schuld spezifischen Risiken widerspiegelt. (Abbildung der Risiken
entweder im Zinssatz oder in den künftigen Cashflows)
 Mögliche Bewertungsmethoden sind u.a.
 die Erwartungswertmethode (bei großer Anzahl von ähnlichen Risiken (z.B.
Garantierückstellung)) oder
 Wahrscheinlichster individueller Wert (bei Einzelrisiken (z.B. individueller
Rechtsstreit))

© 2023 Deloitte Folie 41

Rückstellungen
Beispiel Fraport AG

Eigenkapital und
ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 42

Rückstellungen
Beispiel Fraport AG

Rückstellungsspiegel: Eigenkapital und

ausgewählte
Verpflichtungen

Eigenkapital
Leistungen an
Arbeitnehmer
Rückstellungen

© 2023 Deloitte Folie 43

Rückstellungen
Beispiel – Garantieverpflichtungen (1/2)

Sachverhalt Eigenkapital und

ausgewählte
Die XY GmbH verkauft Güter mit einer Gewährleistung, nach der Kunden für Verpflichtungen
diejenigen Fehler eine Erstattung der Reparaturkosten erhalten, die innerhalb von
sechs Monaten nach dem Kauf entdeckt werden.
Es wird mit folgenden Kosten und Fehlerwahrscheinlichkeiten gerechnet:

Eigenkapital
Leistungen an
Fehlertyp Kein Fehler Kleinere Fehler Größere Fehler Arbeitnehmer
Rückstellungen
Kosten 0 1 Mio. € 4 Mio. €
Wahrscheinlichkeit 75% 20% 5%

Fragestellung
 Ist zum Stichtag eine Rückstellung zu bilden?
 Wenn ja, wie ist diese zu bewerten?

© 2023 Deloitte Folie 44

Rückstellungen
Beispiel – Garantieverpflichtungen (2/2)

Lösung Eigenkapital und

ausgewählte
Ansatz: Verpflichtungen
Rückstellungspflicht: Ja
Verpflichtendes Ereignis: In-Umlauf-Bringen der Geräte (Verkauf)
Bewertung:
Bestmöglicher Schätzwert: Erwartungswert Eigenkapital
Leistungen an
Fehlertyp Kein Fehler Kleinere Fehler Größere Fehler Arbeitnehmer
Rückstellungen
Kosten 0 1 Mio. € 4 Mio. €
Wahrscheinlichkeit 75% 20% 5%
(A) x (B) 0 0,2 Mio. € 0,2 Mio. €

Ergebnis
Am Stichtag ist eine Rückstellung in Höhe von 0,4 Mio. € zu bilden

© 2023 Deloitte Folie 45

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Deutschland von Deloitte Legal erbracht. Mit einem weltweiten Netzwerk von Mitgliedsgesellschaften in mehr als 150
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